Стимулы в налоговом праве

При изучении проблемы налоговых поощрений не следует забывать о цели их применения. Не вызывает сомнения тот факт, что оно применяется в качестве своеобразной благодарности со стороны государства за совершенные действия. Использование данного стимула имеет еще одну не столь явную, но, на наш взгляд, более значимую цель. Ее суть состоит в стимулировании дальнейшего позитивного заслуженного поведения как поощряемого, так и других лиц на совершение подобных действий. «Поощрение всегда способно подтолкнуть, стимулировать на совершение одобренного обществом поступка, неограниченное число лиц, а самого поощряемого - на повторение поступка»¹⁶³. Ряд положений Налогового кодекса РФ направлен именно на это (например, п. п. 1 п. 1 ст. 219, касающийся предоставления так называемых благотворительных вычетов).

В завершении хотелось бы привести слова Ю.В.Голика, которые как нельзя лучше выражают суть изучаемой проблемы: «Поощрение может само служить гарантией порядка, стабильности эффективности. Если поощрение заменить принуждением, то эффект может получиться обратный»¹⁶⁴.

Представляется необходимым закрепление понятия «налогового поощрения» как на теоретическом, так и на законодательном уровнях, что несомненно повлияет на выполнение гражданами и юридическими лицами и обязанностей, и так называемых «сверхобязанностей». Все это должно и будет способствовать развитию нормального жизнеустройства в нашем государстве как одной из основных целей функционирования его органов, налоговых в том числе.

3. Правовое регулирование налогового иммунитета

В настоящее время в русском языке понятие «иммунитет» имеет несколько значений. Большинство словарей выделяют два основных вида иммунитета. Это иммунитет медицинский или биологический и иммунитет правовой¹⁶⁵. Биологический иммунитет представляет собой - комплекс реакций, направленных на защиту организма от инфекционных агентов и веществ, отличающихся от него чужеродными свойствами¹⁶⁶. Правовой иммунитет трактуется как «предоставленное кому-нибудь исключительное право не подчиняться некоторым общим законам»¹⁶⁷.

В общей теории права иммунитет (англ. immunity, от лат. immunitas - освобождение от чего-либо) - общеправовой термин, означающий освобождение определенного круга субъектов права из-под действия общих норм. В международном праве известны, в частности, иммунитет государства, иммунитет военных кораблей, иммунитет дипломатический, иммунитет морских государственных торговых судов. В конституционном праве привилегия должностных лиц некоторых категорий, заключающаяся в их неприкосновенности. Различаются, в частности, иммунитет парламентский (депутатский), иммунитет президентский и иммунитет судейский. В финансовом праве известно понятие налогового иммунитета¹⁶⁸.

Иммунитет выступает специфической разновидностью правовых стимулов, вследствие чего имеет с ними следующие общие черты:

1. Направлен на создание режима наибольшего благоприятствования, позволяющего улучшать положение соответствующих субъектов. Иммунитет может предоставлять дополнительные права (нормы-дополнения) или освобождать от определенных обязанностей (нормы-изъятия). Однако некоторые ученые выделяют иммунитет в чистом виде как освобождение от каких-либо обязанностей, не включая в него дополнительные права¹⁶⁹.

Иммунитеты проявляются, как правило, в виде так называемых отрицательных льгот (освобождений от выполнения отдельных обязанностей - уплаты налогов, пошлин, свидетельский иммунитет и т.п., освобождений от ответственности).

По мнению A.B. Малько, «отрицательность» иммунитета - его специфическая черта, позволяющая ему определенным образом достигать поставленных целей»¹⁷⁰.

Иммунитет выступает одним из правостимулирующих средств. Верно отмечает C.B. Мирошник, что он «как правовой стимул представляет собой совокупность особых правовых преимуществ»¹⁷¹.

Носит, прежде всего, публичный, а не личный, характер. Об этом пишут многие современные авторы. Так, например, В.А. Терехин замечает, что «иммунитет является не личной привилегией гражданина, занимающего должность судьи, а способом юридической защиты его профессиональной деятельности, необходимым элементом его правового статуса»¹⁷².

Однако следует заметить, что данное положение в некотором роде спорно. Характер иммунитета не исключает возможности удовлетворения личных интересов его обладателей.

Наделяя отдельных субъектов таким важным преимуществом как иммунитет, государство тем самым подчеркивает исключительную значимость их деятельности для всего общества.

Помимо общих черт иммунитеты имеют отличительные признаки, дающие основание говорить об их специфической юридической природе, выделять в качестве отдельной правовой категории.

Иммунитет является исключительной правовой категорией, предоставляющей преимущества только юридическим путем. Он действует в рамках юридических норм, исходит от государства и выражает тем самым его волю.

В нормах международного права, Конституции РФ, иных законах строго определен круг субъектов, на которые распространяется иммунитет.

В свою очередь не все льготы и привилегии облекаются в правовую форму. Предоставляемые ими преимущества могут проявляться в различных сферах и исходить от различных субъектов. Следовательно, ими могут обладать члены семьи, общественных организаций, религиозных объединений, политических партий и т.д.

5. Иммунитет представляет собой правовое отклонение от принципа равенства перед законом. При этом за основу берется равноправие в нормативном смысле.

Особый интерес представляет вопрос о соотношении таких правовых категорий как «иммунитет» и «привилегия». Некоторые ученые признают наличие разницы между этими категориями, говоря о том, что дипломатические привилегии есть особые преимущества некоторых иностранцев, а иммунитет представляет собой изъятие некоторых субъектов их компетенции некоторых органов (суда, финансового аппарата, службы безопасности и т.д.)¹⁷³. Но в тот же момент те же авторы указывают на то, что большинство лиц, занимающихся этим вопросом, говорят об отсутствии различий между этими понятиями. И соглашаются, что «с точки зрения юридической силы различия между иммунитетом и привилегиями нет и...их единство все более и более крепнет, т.е. предоставление и охрана как дипломатического иммунитета, так и дипломатических привилегий являются нормой международного права, обеспечиваемой как добровольным соблюдением, так и принуждением государствами в целях поддержания и развития мирных отношений»¹⁷⁴. В большинстве случаев понятия «привилегии и иммунитеты» используются в качестве некоего собирательного понятия, которое применяется как в отношении физических лиц, занимающих в силу выполнения своих профессиональных обязанностей привилегированное положение, так и в отношении представительств, органов, организаций. Словарь международного права так же дает общее определение «привилегиям и иммунитетам», которые являются «особыми правами и преимуществами, которыми пользуются дипломаты и члены их семей и которые предоставляются дипломатическому представительству в целом»¹⁷⁵. Такую позицию ученых подтверждает ряд международных документов. Так, в Положении о дипломатических и консульских представительствах иностранных государств на территории СССР, утвержденном Указом Президиума ВС СССР 23 мая 1966 г. говорится о «привилегиях и иммунитетах» как едином термине¹⁷⁶. В целом при анализе советского законодательства в сфере двусторонних договоров со многими государствами (например, народной республикой Ангола, НДРЙ, Народной республикой Бенин, Республикой Никарагуа, Кубой, МНР и т.д.) можно отметить употребление общего понятия «привилегии и иммунитеты». В некоторых случаях разделы международных документов, затрагивающие вопросы привилегий и иммунитетов, имеют более пространное название. Так, в заключенной 11 апреля 1995 г. консульской конвенции

91 Ч

Российской Федерации с Албанией название данного раздела формулируется как «Льготы, привилегии и иммунитеты», либо «права, привилегии и иммунитеты» как в ст. ст. 16-29 советско-американской консульской конвенции¹⁷⁷.

В свете изучения вопроса о налоговом иммунитете представляется не

Л1Г

столь принципиальной (какая имеется в общей теории права) разница между этими правовыми категориями. Ведь категоричного разграничения между ними как в международно-правовых документах, так и в национальном законодательстве, посвященным вопросу фискального иммунитета, не имеется. Оптимальной представляется точка зрения A.B. Малько, считающего, что «...каждый иммунитет и каждая привилегия не существуют в «чистом» виде, представляя собой совокупность правил, обладающих признаками как иммунитета, так и привилегии в собственном значении»¹⁷⁸.

При изучении данного вопроса можно столкнуться с мнением некоторых авторов о том, что «иммунитет касается только установления особых преимуществ при осуществлении правосудия. Никаких иных социальных и, тем более, материальных благ он не подразумевает» . Данное положение является спорным. Подтверждением этого является так называемый фискальный иммунитет, предоставляемый в порядке ст. 215 Налогового кодекса РФ дипломатам, сотрудникам международных организаций и т.д.

Иммунитеты весьма разнообразны. Общепринятой является классификация иммунитета по субъекту. Выделяют дипломатический, депутатский, консульский иммунитеты.

1. Дипломатический иммунитет представляет собой совокупность прав и привилегий, предоставляемых дипломатическим работникам иностранных государств. Правовое регулирование осуществляется нормами международного права, кодифицированными в Венской конвенции о

11 R

дипломатических сношениях 18 апреля 1961 г.

Дипломатический иммунитет предполагает:

неприкосновенность личности и жилища дипломата (ст. 29,30 Венской конвенции);

иммунитет от уголовной, гражданской, административной юрисдикции. Так, дипработник не может быть задержан или арестован, не может быть привлечен к ответственности в стране пребывания, он не обязан давать показания в качестве свидетеля (ст. 31 указанной Конвенции);

- фискальный (налоговый) иммунитет. Дипработники освобождаются от уплаты всех налогов и сборов (ст. 34 Конвенции);

таможенный иммунитет. Дипломаты и члены их семей освобождены от уплаты таможенных пошлин с предметов личного потребления. Личный багаж дипработников не подлежит таможенному досмотру (ст. 36 Конвенции).

Консульский иммунитет представляет собой совокупность льгот и преимуществ, предоставляемых консульскому учреждению и его сотрудникам. Объем консульского иммунитета определяется внутренним законодательством государства, а также международными договорами, многосторонними или двусторонними консульскими конвенциями и международными обычаями. Например, Венской конвенцией о консульских сношениях от 24 апреля 1963 г.¹⁷⁹

Депутатский иммунитет представляет собой комплекс преимуществ, освобождающих в силу депутатский полномочий от применения репрессивных мер как со стороны государственных органов, так и со стороны частных лиц.

Депутатский иммунитет включает в себя следующее:

депутаты не могут быть привлечены к уголовной ответственности без согласия соответствующей палаты Федерального Собрания РФ;

члены Совета Федерации РФ и Государственной Думы РФ не могут быть задержаны, арестованы, подвергнуты обыску, кроме случаев задержания на месте преступления, а также подвергнуты личному досмотру, за исключением случаев, когда это предусмотрено федеральным законом для обеспечения безопасности других людей;

депутатский иммунитет распространяется на жилище парламентария, его служебные помещения, багаж, транспортные средства, переписку, используемые средства связи, документы;

депутаты Государственной Думы РФ и члены Совета Федерации РФ не могут быть привлечены к юридической ответственности (как в течение всего срока полномочий, так и по его окончанию) за действия, связанные с выполнением своих служебных обязанностей, в частности, за высказанные мнения, инициативы, позицию по тому или иному вопросу. Депутаты имеют право также отказаться от дачи свидетельских показаний об обстоятельствах, ставших им известными в связи с их деятельностью.

Рассматривая данную классификацию в историческом аспекте, можно выделить еще один вид иммунитета. Это иммунитет феодала. Данное понятие имело место в феодальном праве и подразумевало под собой «право феодала осуществлять в своих владениях некоторые государственные функции (например, судопроизводство, сбор налогов, полицейский надзор) без вмешательства представителей центральной власти»¹⁸⁰.

Вопросы предоставления и применения правовых иммунитетов порождают множество споров и разногласий. Предметом особого рода споров является налоговый иммунитет.

Налоговый иммунитет - освобождение от обязанности платить налоги, предоставленное отдельным физическим или юридическим лицам в соответствии с международным и национальным законодательством.

Институт налогового иммунитета известен с древних времен. Так, еще в Древней Греции победители Олимпийских Игр наряду с другими привилегиями освобождались от уплаты налогов. В те времена налоговый иммунитет предоставлялся лицам, занимающим особо привилегированное положение.

В Древнем Риме слово «иммунитет» означало не только неприкосновенность, но и свободу от уплаты налогов.

Освобождение русского духовенства от всех податей и повинностей в Монгольской империи XIII в. было правилом, установленным сводом законов «Яса» великого завоевателя и государственного деятеля Чингисхана. В Золотой Орде действовали те же законы, что и в других частях огромного монгольского государства. Главнейший источник по этому вопросу - ярлыки ханов Золотой Орды русскому духовенству - содержат информацию о конкретном воплощении данных законов в отношении священнослужителей на Руси. Но