Анализ системы финансового обеспечения ОАО «МТС»

В. В. Ковалев приводит следующую классификацию различных  видов балансов (табл. 1.3)³.

Таблица 1.3. Классификация  бухгалтерских балансов

Одно и то же предприятие  на один и тот же момент времени  может иметь несколько балансов, причем их валюта не обязательно совпадает (в частности, это касается текущего и ликвидационного балансов).

Структура баланса, подразумевающая  выделение тех или иных разделов и статей, может быть различной; в  настоящее время она имеет следующий вид (рис. 1.1).

Рис. 1.1. Статическое  представление бухгалтерского баланса

Для осуществления своей  деятельности предприятие должно иметь  стартовый капитал. Это могут  быть взносы учредителей или средства, выделенные вышестоящей организацией. Взносы в уставный капитал могут иметь различную форму, в том числе и материально-вещественную; в этом случае производится денежная оценка предоставленных в качестве взноса материальных активов, которая и отражается в уставном капитале. Этот источник средств, обозначенный на рис. 1.1 как “Капитал и резервы” и представляющий собой собственные средства (собственный капитал), изначально состоит из уставного капитала, величина которого оговорена в учредительных документах, однако по мере функционирования предприятия структура и величина этого источника меняются. Термин “собственные” означает здесь принадлежность лицам (юридическим и/или физическим), создавшим данное предприятие; иными словами, это задолженность предприятия перед своими учредителями. Экономический смысл категории “собственный капитал” следующий: примерно такую сумму смогут получить владельцы предприятия при его ликвидации. Поскольку в этом случае учредители имеют право на получение причитающихся им долей лишь в той части стоимостной оценки имущества, которая останется после погашения обязательств предприятия перед третьими лицами, реальная их величина, во-первых, практически всегда отличается от учетных оценок и, во-вторых, может быть определена лишь в ходе выполнения ликвидационных процедур.

Любое предприятие обычно не ограничивается собственным капиталом, а привлекает средства из внешних источников: банковские ссуды, займы, кредиторская задолженность. Эти привлеченные средства подразделяются на две большие группы: долгосрочные и краткосрочные; первые находятся в распоряжении предприятия в течение более чем одного года, вторые по каждому конкретному их источнику в течение года неоднократно возникают и исчезают в результате их погашения.

Средства, полученные предприятием из различных источников, вкладываются в активы, подразделяющиеся на две большие группы: внеоборотные активы, используемые в производственном процессе в течение длительного периода (более года), и оборотные активы.

Приведем характеристику разделов бухгалтерского баланса.

I. Актив  баланса

В экономической литературе наиболее распространено представление  об активе баланса как об описи  его имущества. Вместе с тем достаточно очевидно, что в современном виде актив обременен рядом статей, которые даже с большой натяжкой вряд ли можно отнести к имуществу. К таковым относятся, в частности, расходы будущих периодов, НДС по приобретенным ценностям.

Определяя актив как имущество, можно придерживаться или юридической, или экономической трактовок. Имущество  в юридическом смысле ¾ совокупность подлежащих оценке в денежном выражении благ, юридически закрепленных за данным субъектом права. В экономическом смысле активы определяют как имущество, которое можно изъять у предприятия (имеется в виду продать или подарить). Отсюда с очевидностью вытекает, что объекты учета, отражаемые в активе балансе, подразделяются на две группы: имущество, т. е. то, что можно изъять, и отвлеченные средства (дебиторская задолженность, расходы будущих периодов, долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения).

В. В. Ковалев указывает, что на практике четкого различия между возможностью юридического и экономического подходов не делается, поэтому в настоящее время наибольшее распространение получили следующие две взаимосвязанные трактовки актива баланса, условно называемые предметно-вещностной и расходно-результатной⁴.

Согласно предметно-вещностной трактовке, в активе баланса показывают состав, размещение и фактическое целевое использование средств предприятия. Основной упор делают на то, во что вложены финансовые ресурсы предприятия, каково функциональное назначение приобретенных хозяйственных средств. В соответствии с этим актив баланса ¾ это средства, которые, образно говоря, “можно потрогать руками” и которые могут быть подтверждены инвентаризацией. Подобная интерпретация актива баланса была доминирующей в нашей стране в советское время.

Согласно расходно-результатному  подходу, актив баланса представляет собой величину расходов предприятия, сложившихся в результате предшествующих операций и финансовых сделок и понесенных ради возможного получения будущих доходов.

Перейдем к характеристике статей актива, которые в настоящее время  группируются в два раздела.

Раздел I. Внеоборотные активы

1.1. Нематериальные активы (стр. 110). Состав нематериальных активов приводится в Положении по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000. Они включают:

¨ объекты интеллектуальной собственности, исключительные права на которые принадлежат предприятию и которые используются в производственной или управленческой деятельности фирмы более одного года;

¨ организационные расходы (затраты, связанные с образованием юридического лица и признанные вкладом учредителя в уставный капитал);

¨ деловая репутация предприятия (разница между покупной ценой фирмы как имущественного комплекса и стоимостью всех ее активов и обязательств по бухгалтерскому балансу).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы” ПБУ 17/02 к нематериальным активам относятся также расходы по проведению НИОКР, которые учитываются лишь при выполнении следующих условий:

¨ научно-исследовательские работы полностью завершены;

¨ выполненные работы оформлены документально;

¨ их результаты будут использоваться для производственных или управленческих нужд предприятия;

¨ использование результатов НИОКР улучшит финансовое состояние предприятия.

Патенты, полученные предприятием по итогам проведенных исследовательских работ, нужно учитывать как обычный нематериальный актив с учетом ПБУ 14/2000.

Начать списывать стоимость  НИОКР на затраты можно с 1-го числа  месяца, который следует за месяцем  начала их использования. Конкретный срок списания устанавливает фирма. Но он не может превышать 5 лет.

В балансе отражается остаточная стоимость нематериальных активов, т. е. разница между остатками, которые числятся на счетах 04 и 05. Если при начислении амортизации счет 05 не используется (п. 21 ПБУ 14/2000), то в баланс переносится остаток по счету 04 на отчетную дату.

1.2. Основные средства (стр. 120). В составе основных средств отражается имущество, учитываемое на счете 01. Основные средства в балансе показываются по остаточной стоимости, т. е. за вычетом начисленной амортизации, которая накапливается на счете 02.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01 основной критерий, которому должно отвечать имущество, включенное в состав основных средств, ¾ это срок его полезного использования в качестве средств труда. Этот срок не может быть меньше одного года. Таким образом, на счете 01 независимо от стоимости нужно учитывать любое имущество со сроком службы более 12 месяцев.

1.3. Незавершенное  строительство (стр. 130). По данной статье показываются остатки по счетам 07 “Оборудование к установке”, 08 “Вложения во внеоборотные активы”. Здесь же отражается и дебетовое сальдо по счету 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” в части авансов, выданных на осуществление капитальных вложений.

В частности, здесь показываются:

¨ расходы по незаконченному капитальному строительству;

¨ расходы на приобретение объектов основных средств (нематериальных активов), которые еще не введены в эксплуатацию и окончательная стоимость которых еще не сформирована;

¨ стоимость оборудования, не переданного для монтажа (переданного для монтажа, но окончательно не смонтированного), и др.

Счет 08 дополнен еще одним  субсчетом. В соответствии с ПБУ 17/02 на субсчете 08-8 “Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ” нужно собирать все расходы предприятия по НИОКР до момента завершения исследовательских работ.

Незавершенными капитальными вложениями признаются и основные средства, право собственности на которые еще не оформлено необходимыми документами (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Например, до тех пор, пока владелец не получит свидетельства о государственной регистрации своих прав на объект недвижимости, стоимость этого объекта должна отражаться на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”.

1.4. Доходные  вложения в материальные ценности (стр. 135). При заполнении этой строки используются данные, отраженные на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, а также учитывается стоимость имущества, которое предприятие собирается использовать для передачи в аренду, лизинг или в прокат. Здесь же учитываются и объекты жилого фонда, используемые для извлечения дохода.

Если имущество, учтенное на счете 03, не используется по первоначальному назначению, его стоимость переносится на счет 01 или 10. Данные о стоимости такого имущества по строке 135 не отражаются.

1.5. Долгосрочные  финансовые вложения (стр. 140). К этим активам относятся долгосрочные (на срок более года) инвестиции в доходные активы (ценные бумаги) других организаций, уставный (складочный) капитал других организаций, государственные ценные бумаги, а также суммы предоставленных долгосрочных займов. По данной строке отражается разница между дебетовым сальдо по счету 58 “Финансовые вложения” и кредитовым сальдо по счету 59 “Резервы под обесценение финансовых вложений”. На счете 58 собирается стоимость акций, облигаций и других ценных бумаг, принадлежащих предприятию. Разграничение между долгосрочными и краткосрочными финансовыми вложениями достигается средствами аналитического учета. Здесь же учитываются вклады в уставные капиталы других юридических лиц и займы, предоставленные другим организациям более чем на год.

В пояснениях к счету 58 Инструкции по применению Плана счетов в 2003 г. появился новый абзац, посвященный процентным (купонным) или дисконтно-процентным облигациям. Эти облигации приходуются по покупной цене. Разницу между их первоначальной и номинальной стоимостью можно равномерно в течение срока обращения относить на финансовые результаты предприятия, оговорив такую возможность в положении об учетной политике. Делается это при получении причитающихся промежуточных доходов.

Изменения затронули и счет 59. В  соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет финансовых вложений” ПБУ 19/02 предприятие должно проверять наличие условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Если проверка подтвердит устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, предприятие должно образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

1.6. Отложенные налоговые  активы (стр. 145). В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль” ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив ¾ это положительная разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисленным с балансовой прибыли. Отложенный актив показывает, насколько нужно уменьшить сумму этого “искусственного” налога в следующих отчетных периодах. Отложенный актив представляет собой произведение ставки налога на вычитаемую временную разницу. В свою очередь, вычитаемая временная разница ¾ это доходы или расходы, которые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем, а налогооблагаемой ¾ в следующих отчетных периодах.

В вычитаемую временную разницу  теоретически могут также входить  доходы, учитываемые при формировании налогооблагаемой прибыли в текущем  отчетном периоде, а при формировании бухгалтерской прибыли ¾ в следующих отчетных периодах.

 

Пример 1.1. В IV квартале отчетного года предприятие приняло к бухгалтерскому учету оборудование первоначальной стоимостью 165 000 руб. Срок его полезного использования ¾ 6 лет. В бухгалтерском учете фирма начисляет амортизацию по сумме чисел лет срока полезного использования, в налоговом учете ¾ линейным способом.

За отчетный год сумма начисленной  амортизации составит:

¾ в бухгалтерском учете:

165 000 ´ 6 : (6 + 5 + 4 + 3 + 2 + 1) = 47 143 руб.;

¾ в налоговом учете:

165 000 : 6 = 27 500 руб.

Вычитаемая временная  разница равна:

47 143 - 27 500 = 19 643 руб.

Отложенный налоговый  актив с этой разницы составит:

19 643 ´ 0,24 = 4714 руб.

В бухгалтерском учете  предприятия должна быть сделана проводка: дебет 09 “Отложенные налоговые активы” ¾ кредит 68 субсчет “Расчеты по налогу на прибыль” ¾ 4714 руб. ¾ отражен отложенный налоговый актив. На конец отчетного периода эта сумма отражается по строке 145 баланса.

Раздел II. Оборотные активы

В отличие от внеоборотных средств активы этого раздела очень динамичны ¾ многие из них, как правило, потребляются в течение года и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.