НДС в системе косвенного налогообложения в России

 

8. По характеру  отражения в бухгалтерском учете  различают налоги:

Ø   включаемые в себестоимость (земельный налог, налог на пользователей автодорог, единый социальный налог);

Ø уменьшающие финансовый результат до уплаты налога на прибыль (налог на имущество, налог на рекламу);

Ø уплачиваемые за счет налогооблагаемой прибыли (налог на прибыль);

Ø уплачиваемые за счет чистой прибыли (сбор за право торговли);

Ø включаемые в цену продукции (акцизы, НДС, таможенные пошлины);

Ø удерживаемые из доходов работника (налог на доходы физических лиц). 

 

§ 1.2. Развитие косвенных  налогов в РФ

Раньше основную долю доходов приносили прямые налоги, но с развитием права появилось  большое количество льгот и доходы от прямых налогов стали меньше. Косвенные налоги, как добавление к цене товара возникли давно как  таможенная пошлина, акцизы, но в XX веке нашли свое применение и сейчас используются в мире очень широко. Среди них  в России применяются НДС, акцизы, таможенная пошлина и др. Они замаскированы  в цене товара и платит их не производитель, а потребитель, который приобретает  товары по ценам, повышенным на сумму  косвенного налога. Многие считают  их несправедливыми, ведь их платят самые  бедные слои населения. Но это наиболее удобный метод получения доходов, позволяющий быстро и регулярно  получать крупные суммы средств. Причем через их применение возможен самый быстрый путь воздействия  на экономику и потребление. Например, в федеральном бюджете на 2003 год [8] налоговые поступления и их структура составили (в тыс. руб.): 

 

Таблица 1. Налоговые поступления  в Федеральный бюджет на 2003 год.

Налоговые доходы, всего 

2 012 252 300,00  

В том числе:

Налог на прибыль ( доход ) предприятий и организаций 

161 861 700,00  

Налог на игорный бизнес 

1 692 800,00  

НДС на товары (работы, услуги), производимые (выполняемые, оказываемые) на территории РФ

622 600 000,00  

Из них:

возмещение НДС, уплаченного  поставщикам материальных ресурсов, использованных при производстве экспортной продукции

290 000 000,00  

НДС на товары, ввозимые на территорию РФ

258 962 300,00  

Акцизы 

250 602 400,00  

В том числе:

на спирт этиловый из пищевого сырья, спирт питьевой, спиртосодержащие растворы

3 537 300,00  

на водку и ликеро-водочные изделия

23 386 500,00   

 

на бензин автомобильный

23 456 300,00  

на природный газ 

157 948 500,00  

на легковые автомобили           

270 000,00  

на товары, ввозимые на территорию РФ

4 000 000,00  

Федеральные лицензионные и  регистрационные сборы

1 143 300,00  

Налоги на совокупный доход

9 319 800,00  

Налог на операции с ценными  бумагами

2 311 300,00  

Платежи за пользование природными ресурсами

243 075 700,00  

В том числе:

платежи за пользование недрами

118 900,00  

Ввозные таможенные пошлины

155 900 000,00  

Вывозные таможенные пошлины

294 000 000,00  

Прочие налоги, пошлины  и сборы

6 773 400,00  

Таким образом, как мы видим, косвенные налоги в 2003 году были самыми доходными в российском бюджете.

Как известно одним из основных налогов в советской налоговой  системе являлся налог с оборота. В число плательщиков этого налога входили все 

 

предприятия, производящие и реализующие товары, облагаемые налогом с оборота. Однако налог  с оборота в СССР в дореформенный  период не был налогом в строгом  смысле этого слова. Он являлся составной  частью общего механизма перераспределения  финансов в экономике и взимался на стадии розничных продаж с тех  видов товаров, розничные цены на которые превышали оптовые. В  обратной ситуации, когда оптовые  цены были выше розничных, возникал отрицательный налог (субсидия). Ставки налога с оборота могли устанавливаться в процентах к облагаемому обороту или в твердых суммах с единицы товара.

В 1990-1991 годах более 90% поступлений  налога с оборота определялось разницей (в абсолютном выражении) между централизованно  устанавливаемыми оптовыми и розничными ценами для определенных товаров  и производителей. С ростом розничных  цен и сохранением фиксированного номинального налога с оборота его  доля в цене товара падала и, следовательно, падали доходы бюджета от налога с  оборота. В результате этих процессов  доходы от этого налога росли медленнее, чем оборот (хотя на некоторые товары, например алкоголь, доля налога в розничной  цене возрастала). Так, реформа розничных  цен в 1991 году привела к увеличению номинального оборота на 70% и лишь к 15-процентному возрастанию доходов от налога с оборота [31].

Налог с оборота, наряду с  платежами из прибыли предприятий, был важнейшим источником доходов  бюджета СССР. В 1980 году его поступления  составляли 15,2% ВВП, в 1985 - 12,6% ВВП. К 1991 году объем налога с оборота, поступивший  в консолидированный бюджет бывшего  СССР, сократился до 6,3% ВВП или 21% доходов  бюджета. 

 

Деградация системы ценового контроля в последние годы существования  социализма привела к падению  доходов от налога с оборота при  одновременном росте ценовых  субсидий. Такое положение в 1991 году вызвало неотложную необходимость  замены налога с оборота более  эффективным фискальным инструментом.

Осенью 1991 года в качестве замены налога с оборота и альтернативы использованию НДС предлагалось введение акцизов, увеличение ставок подоходного  налога, введение адвалорного налога с продаж (каскадного или с розничных  продаж), повышение ставок налога на прибыль.

Очевидно, что в условиях, когда в результате либерализации  цен население болезненно восприняло падение доходов и обесценение  сбережений, повышение ставок подоходного  налога было совершенно неприемлемым решением, т.к. с психологической  точки зрения рост прямых налогов  всегда менее предпочтителен, чем  повышение косвенных налогов. Поскольку  следует различать объективное (потеря ресурсов для налогоплательщика) и  субъективное налоговое бремя, исходя из субъективной оценки тяжести налога плательщики и политики могут предпочитать “невидимые” косвенные налоги прямым. В пользу усиления роли косвенного налогообложения говорит и то, что оно в отличие от подоходного налога оказывает при определенных условиях меньшее отрицательное влияние на сбережения [29].

Таким образом, введение НДС  с высокой ставкой (28%) в 1992 году было, как представляется, наилучшим решением по сравнению с возможными тогда  альтернативами. Оно позволило увеличить  общий уровень налоговых изъятий. При этом широкая база налога создала  предпосылки стабильности поступлений  во времени. За счет преемственности  НДС по отношению к налогу с  оборота (по функциям) и по отношению  к использовавшемуся в 1991 году налогу с продаж (по технике взимания) введение налога внесло не слишком значительные изменения в налоговую систему, вызвав минимально возможный скачок общего уровня цен, и было психологически относительно безболезненным. Пониженная ставка на продукты питания позволила  обеспечить прогрессивность налоговой  системы, отвечающую требованиям социальной справедливости в условиях невозможности за короткий срок обеспечить создание действенной системы адресной поддержки низкодоходных слоев населения. Использование небольшого количества ставок (основная, пониженная и нулевая) позволило внести минимальные искажения в относительные цены. Техника взимания НДС предоставляла малые возможности уклонения от налога и тем самым обеспечила необходимую бюджетную отдачу и уровень справедливости налоговой системы.

Проблемы совершенствования  косвенного налогообложения, и в  частности, налога на добавленную стоимость, в настоящее время являются чрезвычайно  актуальными для Российской Федерации. Начиная с 1992 года, когда в стране впервые был введен НДС, ведутся  постоянные споры о целесообразности его взимания, величине ставок и  порядке исчисления обязательств по налогу, объеме и структуре льгот, порядке взимания НДС при экспорте и импорте товаров и услуг, в т.ч. со странами СНГ и Таможенного  союза.

Поступления доходов от НДС  в бюджете-2002 составили 773,5 млрд. руб. Это 36% всех доходов федерального бюджета  и 45% налоговых доходов (см. график 1).  

 

 

  

 

 

  

 

 

 

График 1. Налоговые доходы Федерального бюджета 2002г., в %.

 

В бюджете-2003 НДС составили 946,2 млрд. руб., что равно 39% и 50% соответственно. НДС стабильно занимает первое место  по уровнюсобираемости налогов в бюджет.

НДС используется более чем  в 40 странах как основной косвенный  налог на потребление. В 20 из 24 стран  ОЭСР НДС - основной налог на потребление.

НДС - это часть прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства - от сырья  до конечного продукта - и изымается  в бюджет на каждом этапе производства и обращения товара с вновь  созданной стоимости. В результате вся сумма НДС входит в цену товара, покупаемого конечным потребителем. Определяется НДС как разница  между стоимостью реализованных  товаров, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. НДС полностью (100%) зачисляется в федеральный  бюджет. 

 

В России НДС введен с 1992 г., и с тех пор идут дискуссии  о методах его исчисления и  составе облагаемого оборота. НДС  фактически заменил прежний налог  с оборота, превзойдя его по роли и значению в доходах бюджета. В отличие от налога с оборота НДС взимается многократно, по мере приращения стоимости, так что налоговые платежи поступают более равномерно.

В России НДС вводился вопреки  накопленному мировому опыту. Мировая  практика показывает, что НДС целесообразно  вводить в период роста потребительского рынка, заменяя ряд прямых налогов  и постепенно увеличивая ставку от крайне низкого уровня, например в 5%. В России НДС стал использоваться в условиях спада, и его ставка составила 28%. При этом вводились и дополнительные прямые налоги. В странах Западной Европы для отдельных видов деятельности предоставляется право выбора: платить НДС или подоходный налог (страхование, банковское дело, аренда помещений, артистическая деятельность, спорт). В России частные предприниматели платят и НДС (18%), и налог на доходы физических лиц (13%); юридические лица платят НДС и ряд других налогов.

Стандартная ставка НДС составляет 18%, пониженные - 10% (в отношении товаров  для детей, товаров первой необходимости  и т.д.) и 0% (к примеру, экспорт товаров  и услуг, работы и услуги, оказываемые  в космическом пространстве). Обсуждается  возможность снижения ставки НДС  до 15-17% к 2006 году, но с одновременной  отменой всех льгот. По НДС льгот  в несколько раз больше, чем  по налогу на прибыль. Отказ от льгот является важной задачей налоговой реформы, так как льготы на практике оказываются для бюджета черными дырами, порождая коррупцию.

Замена налога с оборота  на НДС привела к перемещению  основной массы налоговой нагрузки предприятий из сферы обращения в сферу производства, из-за чего предприятия лишаются значительной доли оборотного капитала. В случае превышения суммы НДС уплаченного над суммой НДС полученного разница подлежит возмещению из бюджета, однако это возмещение в денежном выражении не осуществляется, обычно предприятиям предоставляется возможность проводить взаимозачет. Если же предприятие реализует значительную долю своей продукции на внешнем рынке и имеет значительные суммы НДС, подлежащие к возмещению из бюджета (поскольку экспорт данным налогом не облагается), то возможности зачета с прочими федеральными налогами уже не покрывают задолженности бюджета по НДС.

Потери НДС для бюджета  связаны с “ложным экспортом” – с требованиями по возврату НДС  от “липового” экспорта. Бюджет уже  задолжал экспортерам 110 млрд. руб., а  к концу 2004 г. долг может вырасти  до 150 млрд. руб. Вместе с долгами  бюджета растет и коррупция в  высших эшелонах власти. Налоговые  органы должны возвращать НДС через 3 месяца, Минфин задерживает выплаты  до 6 месяцев, отсюда взятки за ускорение  возврата реального НДС и за оформление фиктивных бумаг. 

 

§1.3. Международная  практика функционирования НДС 

 

Широкое  распространение  НДС  получил  благодаря  подписанию  в  1957  году  в  Риме  договора  о  создании  Европейского  экономического  сообщества,  согласно  которому  страны  его  подписавшие  должны  были  гармонизировать  свои  налоговые  системы  в  интересах   создания  общего  рынка.  В  1967  году  вторая  директива  Совета  ЕЭС  провозгласила  НДС  главным  косвенным  налогом  Европы,  предписывая  всем  членам  Сообщества  ввести  данный  налог  в  свои  налоговые  системы  до  конца  1972  года.  В  том  же  1967  году  налог  на  добавленную  стоимость  начал  функционировать  в  Дании,  в  1968  -  в  ФРГ.  Шестая  директива  Совета  ЕЭС  1977  года  окончательно  утвердила  базу  современной  европейской  системы  обложения  НДС,  чем  способствовала  унификации  взимания  данного  налога  в  Европе.  Последние  уточнения  в  механизм  обложения  НДС  были  сделаны  в  1991  году  десятой  директивой,  и  ее  положения  были  включены  во  все  налоговые  законодательства  стран-членов  ЕЭС [6].

В  настоящее  время  НДС  взимается  более  чем  в  сорока  странах  мира:  почти  во  всех  европейских  странах,  Латинской  Америке,  Турции,  Индонезии,  ряде  стран  Южной  Америки.  В  США  и  Канаде  применяется  близкий  по  методу  взимания  к  НДС  налог  с  продаж [26].

Обширная  география  распространения  НДС  свидетельствует  о  его  жизнеспособности  и  соответствии  требованиям  рыночной   экономики.  Необходимо  отметить,  что  прочному  внедрению  его  в  практику  налогообложения  в  немалой  степени  способствовали  следующие  факторы.