НДС в системе косвенного налогообложения в России

Поскольку согласно п. 2 ст. 144 НК РФ у иностранных организаций  есть право (но не обязанность) встать на учет в налоговых органах в  качестве плательщиков НДС по месту  нахождения своих постоянных представительств, следовательно, есть и право не вставать на такой учет.

Однако в этой связи  следует обратить внимание, что свобода  выбора есть только у иностранных  организаций, которые не намереваются осуществлять деятельность в Российской Федерации через свое представительство в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году, а также у иностранных организаций, лишь открывших счета в банке на территории Российской Федерации. Это связано с тем, что согласно п. 2.1.1.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного приказом МНС России от 07.04.2000 № АП-3-06/124, иностранные организации (кроме вышеперечисленных) обязаны встать на учет в налоговом органе независимо от наличия обстоятельств, с которыми законодательство Российской Федерации и международные договоры связывают возникновение обязанности по уплате налогов.

Налоговый период — это  период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется  подлежащая уплате сумма налога. Такое  определение дано в п. 1 ст. 55 НК РФ. В пункте 4 этой же статьи указано, что  при создании, ликвидации, реорганизации  организации изменение налоговых  периодов, равных месяцу или кварталу, производится по согласованию с налоговым  органом по месту учета налогоплательщика. Исходя из этого вполне возможно для  только что созданной организации, у которой соответственно еще нет какой-либо выручки, начать определять налоговую базу и исчислять налог по окончании квартала, а уже затем, руководствуясь результатами этого квартала, переходить либо на месячный налоговый период, либо оставить все как есть. Но для этого обязательно необходимо заручиться согласием налогового органа по месту постановки на учет такой организации.

Статья 55 НК РФ различает  понятия «налоговый период» и  «отчетный период». Отчетный период может быть меньше налогового, но для  плательщиков НДС они совпадают.

Пунктом 1 ст. 163 НК РФ для  большинства налогоплательщиков налоговый  период устанавливается как календарный  месяц.

Исключение из этого правила  сделано только для налогоплательщиков (а с 1 января 2002 г. и для налоговых  агентов) с ежемесячными в течение  квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета  налога и налога с продаж, не превышающими 1 млн. руб. Для них налоговый период устанавливается как квартал (см. п. 2 ст. 163 НК РФ).

В пункте 2.2 Методических рекомендаций по НДС сказано, что сумма выручки  от реализации товаров (работ, услуг) для  целей применения п. 1 ст. 145 и п. 2 ст. 163 НК РФ (см. также п. 38 Методических рекомендаций по НДС) определяется исходя из выручки от реализации как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0 процентов), так и необлагаемых товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (в соответствии со статьями 147 и 148 НК РФ), кроме выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) в части осуществления деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом в выручку от реализации товаров (работ, услуг) не включаются доходы, полученные при осуществлении  следующих операций:

- реализация товаров (работ,  услуг) на безвозмездной основе;

- операции, перечисленные  в подпунктах 2, 3, 4 п. 1, п. 2 ст. 146 НК  РФ, а также в ст. 162 НК РФ;

- операции, осуществляемые  налоговыми агентами в соответствии  со ст. 161 НК РФ;

- средства, полученные в  виде санкций за неисполнение  или ненадлежащее исполнение  договоров (контрактов), предусматривающих  переход права собственности  на товары (работы, услуги).

Для профессиональных участников рынка ценных бумаг при осуществлении  ими дилерской деятельности на рынке  ценных бумаг, а также для любых  других организаций, осуществляющих операции купли-продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет, выручкой от реализации ценных бумаг для целей  применения п. 1 ст. 145 НК РФ является продажная  стоимость ценных бумаг.

Однако переход на ежеквартальную уплату НДС не всегда выгоден. Дело в том, что в этом случае налогоплательщик должен быть полностью уверен, что выручка за каждый месяц квартала не превысит 1 млн. руб. Если же в каком-либо месяце квартала случится такое превышение, то необходимо срочно сдавать ежемесячные расчеты (налоговые декларации) за предыдущие месяцы этого квартала и перечислять в бюджет НДС за эти периоды с учетом пени. Если этого не сделать самим, наступят негативные последствия, связанные с непредставлением в установленный срок отчетности и несвоевременной уплатой НДС (см. ст. 75, ст. 119 НК РФ).

Для того чтобы избежать всех этих проблем, придется вести учет доходов таким образом, чтобы  спрогнозировать сумму выручки  на три месяца вперед, что весьма затруднительно для предприятий, у  которых сумма выручки за месяц  лишь на немного меньше 1 млн. руб.

При применении ст. 163 НК РФ следует  учитывать положения ст. 6 НК РФ. Согласно этой статье срок, исчисляемый месяцем, истекает в последний день этого  месяца, а срок, исчисляемый кварталом, истекает в последний день последнего месяца этого квартала. При этом в случаях, когда последний день срока попадает на нерабочий день, днем окончания срока считается  ближайший следующий за ним рабочий  день. Кроме того, действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные суммы были сданы на почту или  на телеграф до 24 часов последнего дня  срока, то срок не считается пропущенным. При этом обратите внимание, чтобы на почте в необходимое вам число не начали пользоваться печатью, на которой стоит следующая дата, так как такое иногда случается (поздно вечером начинают пользоваться печатью следующего дня), ведь в этом случае срок сдачи отчетности будет пропущен.

Налоговая ставка является одним из основных элементов налогообложения. В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая  ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу  измерения налоговой базы.

Применительно к НДС в ст. 164 НК РФ законодатель выделяет два вида налоговых ставок. К первому виду относятся налоговые ставки 0 процентов, 10 процентов, 18 процентов; ко второму виду (расчетные налоговые ставки) - 10/110 и 18/118.

Ставка в размере 10 процентов  устанавливается для налогообложения  жизненно и социально важных товаров, в том числе продовольственных  товаров и товаров для детей, полный перечень которых содержится в п. 2 ст. 164 НК РФ (см. таблицу 1.4.1 на с. 18). Указанные товары подлежат налогообложению по ставке 10 процентов как в случае их непосредственного производства на территории Российской Федерации, так и в случае их ввоза на территорию Российской Федерации. Статья 164 НК РФ вменяет в обязанность Правительству РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определить коды видов продукции, подлежащей налогообложению по ставке 10 процентов.

Налоговая ставка 18 процентов  является самой распространенной. Она применяется во всех случаях, когда операции по реализации товаров (работ, услуг) не облагаются по основным ставкам 0 и 10 процентов, расчетным ставкам 10/110 и 18/118, когда указанные операции по реализации и ввоз товаров не освобождены от налогообложения в соответствии со статьями 149 и 150 НК РФ, а также когда налогоплательщик не освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ.

Расчетные налоговые ставки 10/110 и 18/118 используются вместо основных налоговых ставок соответственно 10 и 20 процентов в случаях, когда известна цена товара, уже включающая в себя НДС, и требуется определить сумму налога. Иные случаи применения расчетных налоговых ставок содержатся в п. 4 ст. 164 НК РФ.

При применении пониженных ставок НДС при осуществлении  посреднических операций и сделок обратите внимание, что пониженная ставка (10 процентов или 0 процентов) может применяться только к самой операции по реализации продукции, (товаров, работ, услуг), а сумма посреднического вознаграждения всегда облагается по ставке 18 процентов.

Общий срок уплаты налога в  бюджет установлен не позднее 20-го числа  месяца, следующего за истекшим налоговым  периодом (см. п. 1 ст. 174 НК РФ). Уплата налога производится по месту нахождения организации (см. п. 2 и п. 3 ст. 174 НК РФ),

При перемещении товаров  через таможенную границу Российской Федерации ответственным за уплату НДС является декларант (п. 1 ст. 320 ТК РФ), при этом уплатить за него налог  может любое лицо (п. 2 ст. 328 ТК РФ). Сроки уплаты в данном случае иные.

Сроки уплаты таможенных пошлин и налогов различны, порядок их определения установлен в ст. 329 ТК РФ. Так, при ввозе товаров срок уплаты составляет 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия (п. 1 ст. 329 ТК РФ). При изменении таможенного режима налог должен быть уплачен не позднее дня, установленного для завершения действия изменяемого таможенного режима (п. 2 ст. 329 ТК РФ).

В соответствии со ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается  выполненной с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного остатка  денежных средств на счете налогоплательщика.

Таможенным кодексом РФ установлен иной момент, с которого обязанность  по уплате НДС считается выполненной. Так, согласно ст. 332 ТК РФ обязанность  по уплате таможенных пошлин, налогов  считается выполненной;

1) с момента списания  денежных средств со счета  плательщика в банке;

2) с момента внесения  наличных денежных средств в кассу таможенного органа;

3) с момента зачета  в счет уплаты таможенных пошлин, налогов излишне уплаченных или  излишне взысканных сумм таможенных  пошлин, налогов, а если такой  зачет производится по инициативе  налогоплательщика - с момента  принятия заявления о зачете;

4) с момента зачета  в счет уплаты таможенных пошлин, налогов авансовых платежей или  денежного залога, а если такой  зачет производится по инициативе  налогоплательщика - с момента  получения таможенным органом  распоряжения о зачете;

5) с момента зачета  в счет уплаты таможенных пошлин, налогов денежных средств, уплаченных  банком, иной кредитной организацией  либо страховой организацией  в соответствии с банковской  гарантией или договором страхования, а также поручителем в соответствии с договором поручительства;

6) с момента обращения  взыскания на товары, в отношении  которых не уплачены таможенные  платежи, либо на предмет залога  или иное имущество плательщика,  если размер сумм указанных  денежных средств не менее  суммы задолженности по уплате  таможенных пошлин, налогов.

Налоговая декларация подается в тот же срок, который установлен для уплаты налога, то есть не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (см. ст. 174 НК РФ). Налоговая декларация может быть отправлена по почте. При этом в соответствии со статьей 6 НК РФ, если налоговая декларация будет сдана на почту до 24 часов последнего дня срока, то она сдана вовремя.

В пункте 6 ст. 174 НК РФ подтверждено, что налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки  от реализации товаров (работ, услуг) без  учета налога и налога с продаж, не превышающими 1 млн. руб., вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том  числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных  нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Возмещение налога представляет собой зачет или возврат излишне  уплаченных в бюджет сумм НДС. Порядок  возмещения налога регулируется ст. 176 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 176 НК РФ в  случае, если по итогам налогового периода  сумма налоговых вычетов превышает  общую сумму налога, исчисленную  по операциям, признаваемым объектом налогообложения  в соответствии с подпунктами 1-2 п. 1 ст. 146 НК РФ, то полученная разница  подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Согласно п. 2 ст. 176 НК РФ при  зачете сумма излишне уплаченного  налога в течение 3-х календарных  месяцев, следующих за истекшим налоговым  периодом, идет на исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налогов или  сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением товаров  через таможенную границу РФ, на уплату пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих уплате в тот же бюджет.