Управленческий учет как элемент системы бухгалтерского учета

4. завышаются итоги платежных ведомостей;
5. завышается зарплата "друзьям" бухгалтера;
6. выписываются деньга на подставных лиц ("мертвые души");
7. завышаются цены по сговору с поставщиками;

8) фиктивное кредитование счета Кассы или отражение фиктивной кредиторской задолженности;

9) оплата завышенных комиссионных и дележ их с получателем;

10. подделка документов (как правило чеков);
11. оплата несколько раз одного и того же документа (или его раз личных экземпляров).

Этим перечнем, конечно  же, не исчерпывается список коммерческих преступлений, но, тем не менее, он актуален и сегодня.

Наука об аудите началась с того момента, когда Р.К.Маутц  и Х.А.Шараф . сформулировали восемь постулатов аудита:

I. Отчетность должна быть проверена.

Это означает, что аудитор не может дать заключения, если ему не были представлены все  затребованные документы, отражающие все существенные аспекты деятельности организации.

П. Не следует  предполагать конфликта между аудитором  и администрацией.

Это означает, что между администрацией проверяемого хозяйствующего    субъекта    и        аудитором    должен    быть    установлен доверительный контакт, предполагающий взаимную поддержку и помощь. Этот постулат во многом и определяет отличие ревизии от аудита.

III. Финансовая отчетность и подтверждающие ее документы свободны от неточностей и тайн.

Это означает, что за полноту, точность и правильность документации всю полноту ответственности несет клиент, в противном случае администрация хозяйствующего субъекта сознательно обманывает не только аудитора, но и своих акционеров.

 IV. Объективность    отчетных    данных    прямо    пропорциональна эффективности внутреннего контроля.

 Это означает, что предметом аудиторской проверки  в первую очередь является система внутреннего контроля, от состояния которой прямо зависят: объем предполагаемой аудиторской работы в данном хозяйствующем субъекте; допустимость замены сплошных процедур проверки на выборочные; сроки проведения аудиторской проверки.

 V. Отчетность должна быть заполнена согласно стандартам.

Это означает, что для применимости для различных  хозяйствующих  субъектов одних  и тех же аудиторских процедур должна быть обеспечена сопоставимость отчетности, все отклонения от которой должны быть объектом специальных аудиторских исследований

 VI. Аудиторская проверка не может быть последней.

Это означает, что после проведения данной аудиторской  проверки через определенное время будет как минимум еще одна. Следовательно, проводя аудиторскую проверку, аудитор должен отдавать себе отчет в том, что полученные им данные и сделанные на их основе выводы могут быть предметом пристального изучения при следующей аудиторской проверке и не должны быть поставлены под сомнение. Однако это положение имеет смысл только в том случае, если происходит регулярная смена аудиторов при проведении ежегодных проверок.

VII. Мнение аудитора зависит только от его компетенции.

Это означает, что аудитор должен быть независим в своих выводах и оценках, что на практике затруднительно, так как аудиторская деятельность -в первую очередь предпринимательская деятельность, и уровень ее оплаты определяется соглашением сторон, при этом интересы проверяемого хозяйствующего субъекта представляет его исполнительная дирекция, которая в отдельных случаях не заинтересована в установлении истинного положения в финансово-хозяйственной деятельности организации.

VIII. Профессиональные обязанности аудиторов должны отвечать их должностному статусу.

Это означает, что должность, занимаемая аудитором  в иерархии аудиторской фирмы (помощник аудитора, аудитор, старший аудитор, главный аудитор, директор по общему аудиту и другие аналогичные должности) должна прямо зависеть от его обязанностей.[2.1б,с.423]

Идея формулирования аудиторских постулатов оказалась плодотворной и появились новые постулаты.

Так, например, К.Робертсон ввел еще один постулат:

IX. Полезность отчетных данных прямо пропорциональна степени их проверяемости. Это означает, что чем больше проверяют отчет, тем полезнее 
информация, используемая специалистами.

По мнению американских авторов научные исследования 
засвидетельствовали, что каждые трое из десяти работников ищут 
возможности что-либо украсть, другие трое из десяти украдут, как только 
представится такая возможность, и лишь четверо из десяти останутся 
честными при любых обстоятельствах [2.1,с.24]. Это обстоятельство, 
определяющие величину риска мошенничества и риска не обнаружения 
ошибок необходимо обязательно учитывать аудитору при проведении 
проверки. По   мнению   профессора   Санкт-Петербургского   торгово-экономического института Я.В.Соколова предметом аудита в конечном итоге является психология лиц, занятых в хозяйстве - не их права и обязанности, а мотивы их действий, которыми и определяются результаты их деятельности [2.16С.198].

Впервые в  послевоенной российской истории институт аудиторов был упомянут в статье 29 Закона РСФСР "Об иностранных инвестициях в РСФСР" от 4 июля 1991 г.: "Проверка для целей налогообложения финансовой и коммерческой деятельности предприятий с иностранными инвестициями осуществляется аудиторскими организациями РСФСР" [1.1].

Начало новейшего  периода аудиторской деятельности в РОССИЙСКОЙ 
Федерации датировано 22 декабря 1993 г. - датой принятия Указа Президента 
Российской Федерации N 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской 
Федерации", которым были утверждены Временные правила аудиторской 
деятельности в Российской Федерации, в соответствии с которыми под 
аудиторской деятельностью понимается  "предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию аудиторских услуг" [1.2]

В Казахстане аудиторская деятельность и профессия  аудитора в их современном виде появились сравнительно недавно в связи с экономическими преобразованиями в стране в настоящее время. Между тем, попытки создать институт аудита предпринимались , но все они закончились провалом.

1.2. Международные  аудиторские стандарты

С развитием  международной хозяйственной интеграции появилась необходимость унификации аудита в международном масштабе. Так как аудитор подтверждает бухгалтерскую отчетность фирмы, то партнеры этой фирмы   в   других   странах   должны   быть   уверены   в   надежности   этого подтверждения, от которого в конечном итоге завит и их предпринимательская деятельность (инвестировать ли средства в ее акции и т.п.). Для этого все хозяйствующие субъекты должны быть уверены, что для подтверждения их отчетности применяются стандартные приемы и методы, чем достигается сопоставимость их отчетности во всем мире. Эту задачу и выполняют международные аудиторские стандарты, которые, не являясь нормативными документами и имея статус рекомендаций, формируют базовые требования к качеству и надежности аудиторской деятельности.

В условиях переходного  периода к рыночной экономике  в России при 
отсутствии   национальных   стандартов, учитывающих   отечественные особенности, ряд авторов [2.20,с. 120] рекомендует использовать международные стандарты, а при отсутствии последних - действовать "в соответствии со своим профессиональным опытом и интуицией". Имея в виду, что отечественные аудиторы не накопили еще значительного профессионального опыта, а интуиция вообще не может быть объективно оценена, возникает острая потребность в максимальном использовании в практической аудиторской деятельности международных стандартов, но при этом должна быть ускорена разработка отечественных аудиторских стандартов.

Разработкой международных  аудиторских стандартов занимается Международный комитет по аудиторской практике при Международной федерации бухгалтеров, которая была создана в 1977 г. В настоящее время изданы следующие стандарты [2.20, с.40-49]:

Международные стандарты проведения аудита:

1) Цели и объем проверки финансовых отчетов.

Стандарт  определяет общие цели и объем  проводимой проверки, а также ответственность руководства проверяемого объекта за финансовые отчеты.

2) Письмо о согласии на проведение аудита.

В данном письме документально фиксируется согласие аудитора на сделанное предложение, уточняется объем работы, мера ответственности и форма отчетности.

3) Основные принципы проведения аудита.

В числе основных принципов  стандарт упоминает добросовестность 
объективность, независимость, конфиденциальность,        должную квалификацию, компетентность, документирование, планирование.

4) Планирование.

Стандарт  определяет процесс планирования и раскрывает ключевые элементы процесса планирования.

5) Использование результатов работы других аудиторов.

Стандарт применяется  в случаях, когда аудитор при  проверке консолидированной отчетности использует результаты работы других аудиторов, проводивших проверку филиалов и подразделений.

6) Изучение и оценка применяемой системы бухгалтерского учета и соответствующих  средств  внутреннего  контроля  в  связи  с  проведением аудита.

В стандарте  рассмотрены системы учета, элементы, задачи и ограничения внутреннего контроля, а также аудиторских процедур, предназначенных для изучения и оценки состояния внутреннего контроля.

7) Контроль качества аудита.

Стандарт проводит различие между контролем отдельных проверок и общем качеством контроля.

8). Данные  аудита.

Под данными  аудита понимаются сведения, получаемые аудитором при подготовке выводов, на которых основывается его заключение о достоверности финансовой отчетности. Стандарт рассматривает вопросы пригодности этих данных и методов, с помощью которых они получены.

9) Документация.

В стандарте  приведены сведения о типовых  формах и содержании рабочих документов, составляемых или получаемых аудитором.

10) Использование результатов работы внутреннего аудитора.

В стандарте  приведены процедуры, которые должен учитывать аудитор при оценке работы внутреннего аудитора, значительная часть работы которого должна быть использована в ходе аудиторской проверки, осуществляемой внешним аудитором.

11) Обман и ошибки.

Стандарт предусматривает, что ответственность за предупреждение обмана и ошибки несет руководство проверяемого предприятия. Однако аудитор должен планировать свою работу с учетом вероятности не обнаружения ошибок и фактов обмана.

12) Аналитическая проверка.

Стандарт  содержит описание процедур аналитической  проверки, вопросы изучения аудитором фактов необычных отклонений.

13) Заключение аудитора по финансовым отчетам.

Стандарт  дает рекомендации в отношении формы  и содержания аудиторского заключения, составляемого по итогам аудиторской проверки. Предусмотрены три формы заключения: безоговорочное, с оговорками и отрицательное, а также отказ в выдаче заключения.

14) Прочая   информация   в   документах,   содержащих   проверенные 
финансовые отчеты.Стандарт предусматривает, что помимо финансовой отчетности в ряде случаев аудитор обязан сообщать о прочей информации, составляющей годовой отчет предприятия.

15) Проведение аудита в условиях электронной обработки данных. 
Данный   стандарт   дополняет   положения   стандарта   3.   Основные

принципы    проведения    аудита   и   содержит    особенности    аудиторских процедур, применяемых при проверке автоматизированной системы учета.

16) Компьютерные методы аудита.

В стандарте  изложены рекомендации по автоматизации  аудиторских процедур.

17) Заинтересованные стороны.

Стандартом нацелены процедуры получения необходимых и достаточных для проведения аудита данных в отношении существования заинтересованных сторон и проводимых с ними операциями.

18) Использование работы эксперта.

В стандарте  приведены рекомендации по использованию  услуг экспертов и предложения по оценке их деятельности.

19) Аудиторская выборка.

Стандартом  определены как статистические, так  нестатистические методы выборок, используемые при аудиторской проверке.

20) Влияние   использования   электронной   обработки   данных   на изучение и оценку системы учета и соответствующих средств внутреннего контроля.

Стандарт  посвящен изучению и оценке системы  учета и механизмов внутреннего контроля в условиях автоматизированной обработки информации и является дополнением к стандарту 15. Проведение аудита в условиях электронной обработки данных.

21) Датирование заключения аудитора.  События после подписания баланса. Обнаружение фактов после публикации финансовых отчетов.

Стандарт  определяет датирование аудиторского заключения и ответственность аудитора в отношении последующих существенных событий, происшедших после даты подписания баланса.