Учет основных средств и анализ эффективности их использования

Ремонт объектов основных средств может производиться силами самой организации (хозяйственным способом) и/или силами сторонних организаций (подрядным способом). При этом организация может использовать один из следующих способов учета затрат на ремонт основных средств:

- фактические затраты  на ремонт списываются на расходы  на производство текущего отчетного  периода;

- фактические затраты  на ремонт равномерно списываются  за счет ранее созданного резерва  расходов на ремонт основных  средств;

Согласно п. 69 Методических указаний для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений, например:

- дефектные ведомости  (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ);

- данные о первоначальной  стоимости или текущей (восстановительной)  стоимости (в случае проведения  переоценки) объектов основных средств;

- сметы на проведение  ремонтов;

- нормативы и данные  о сроках проведения ремонтов;

- итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.

При образовании резерва  расходов на ремонт основных средств  в затраты на производство (расходы  на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной  стоимости ремонта. В бухгалтерском учете образование резерва расходов на предстоящий ремонт основных средств отражается записями:

Д-т 20 "Основное производство", 44 "Расходы на продажу"

К-т 96 "Резервы предстоящих расходов".

По мере выполнения ремонтных  работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика) списываются в дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с кредитом либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты, либо счетами учета расчетов.

При инвентаризации резерва  расходов на ремонт основных средств  излишне зарезервированные суммы  в конце отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском  учете методом красного сторно по дебету счета учета затрат на производство или расходов на продажу в корреспонденции с кредитом учета резервов предстоящих расходов.

В случаях, когда окончание  ремонтных работ по объектам основных средств с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств, образованного в отчетном году, допускается не сторнировать. По окончании указанных ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва на ремонт основных средств отражается в качестве прочих доходов следующим образом:

Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов»

К-т 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы".

Предприятия имеют право  создавать резерв на ремонт и в  налоговом учете, что подтверждается п.3 ст.260 Налогового кодекса РФ. При этом создание резерва для целей расчета налога на прибыль должно обязательно подтверждаться положениями учетной политики предприятия. В налоговом учете организации, которая образует резерв предстоящих расходов на ремонт, необходимо определять отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых предприятием самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения (п.2 ст.324 Налогового кодекса РФ).

При расчете норматива  совокупная стоимость основных средств  определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Определяя норматив отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, предприятие  обязано определить предельную сумму  таких отчислений исходя из периодичности  осуществления ремонта объекта  основных средств, частоты замены элементов основных средств, в частности, узлов, деталей, конструкций, и сметной стоимости указанного ремонта.

В налоговом учете  предприятия предельная сумма резерва  предстоящих расходов на указанный  ремонт не может превышать среднюю  величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

Если предприятие создает  резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, то сумму фактических  затрат на ремонт нужно списывать  за счет его средств (п.2 ст.324 НКРФ). Если же сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном периоде превышает сумму созданного на это резерва, то остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

В бухгалтерском учете  ПБУ 10/99 "Расходы организации" определено, что организация имеет право учитывать затраты на ремонт по объектам основных средств, стоимость которых уже списана. В этом случае ремонт относится к расходам по обычным видам деятельности (п.7 ПБУ 10/99) и, следовательно, его стоимость списывается в дебет счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу». Выбор счета для учета затрат зависит от того, какой предпринимательской деятельностью занимается организация и каково назначение ремонтируемого имущества.

Что же касается налогового учета, то расходы на ремонт основных средств также допустимо учитывать в составе расходов по обычным видам деятельности согласно пп.2 п.1 ст.253 и п.1 ст.260 Налогового кодекса РФ. При этом затраты должны быть обоснованны и документально подтверждены.

Если в организации не создается резерв на предстоящий ремонт основных средств, как, например, в ОАО «Баксанский завод Автозапчасть », то в связи с неравномерно производимыми фактическими затратами на ремонт, их невозможно списывать на расходы на производство текущего отчетного периода. В этом случае фактические затраты на ремонт предварительно накапливаются на счете 97 «Расходы будущих периодов» в составе расходов будущих периодов с последующим равномерным их списанием на расходы на производство.

Для оформления приемки - сдачи основных средств из ремонта применяется, форма N ОС-3 «Акт приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных  объектов».  Он подписывается работником структурного подразделения организации, уполномоченным на приемку основных средств, и представителем организации, производившей ремонт, после чего сдается в бухгалтерию организации. Акт подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным. В технический паспорт (характеристику) соответствующего объекта основных средств должны быть внесены необходимые изменения, связанные с капитальным ремонтом. Если ремонт выполняет сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй - передают организации, проводившей ремонт.

   2.4. Порядок проведения инвентаризации основных средств и отражения ее результатов в учете

Инвентаризация имущества  и обязательств предприятия имеет целью обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета. Она позволяет установить реальность всех статей баланса и отчетности организации. Поэтому предприятия всех организационно-правовых форм собственности и видов деятельности обязаны в соответствии с требованиями ФЗ «О бухгалтерском учете» проводить сплошную инвентаризацию имущества перед составлением годового отчета. Закон «О бухгалтерском учете» является основополагающим документом, определяющим место и роль инвентаризации в системе бухгалтерского учета, определяет цели инвентаризации имущества, порядок регулирования выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета. В ходе инвентаризации проверятся и документально подтверждается не только наличие имущества и обязательств, но и их состояние и оценка. Проведение инвентаризации объектов основных средств обязательно:

- при передаче имущества  в аренду, выкупе, продаже;

- перед составлением  годовой бухгалтерской отчетности - инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года;

- при смене материально-ответственных  лиц на день приемки-передачи  дел;

- при установлении  фактов хищений или злоупотреблений,  а также порче материальных ценностей;

- в случае стихийных  бедствий, пожара, аварий и др.

По итогам проведенной  инвентаризации составляются опись  или акт инвентаризации, формы  которых утверждены Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88. В них фиксируются сведения о фактическом наличии имущества в организации, его стоимости и реальности учтенных финансовых обязательств.

Далее результаты инвентаризации сверяются с учетными данными. При  выявлении отклонений по проверяемому имуществу составляются сличительные ведомости. В них и отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями бухгалтерского учета и инвентаризационных описей, которые формируются на основании действительного наличия основных средств.

В ходе проведения инвентаризации могут быть выявлены излишки, недостача  основных средств. В соответствии с п.36 Методических указаний по учету основных средств неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости на дату ее проведения и отражаются по дебету счетов учета основных средств в корреспонденции со счетом прибылей и убытков в составе прочих доходов.

Таким образом, основные средства, оказавшиеся в излишке, подлежат постановке на бухгалтерский учет и зачислению на финансовые результаты:

Д-т 01 «Основные средства»

К-т 91 «Прочие доходы и расходы» - оприходованы излишки основных средств, выявленных в результате инвентаризации.

В последствии необходимо установить причины возникновения  излишков основных средств и виновных лиц. Кроме того, в ходе проведения инвентаризации могут быть выявлены ошибки в оценке того или иного  имущества при принятии его к  учету. Например, в первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию, не учтены расходы по их установке. Также возможны ситуации, когда при приеме к бухгалтерскому учету соответствующего актива он неверно квалифицирован. Например, основные средства оприходованы в качестве материалов или расходы будущих периодов учтены в качестве нематериального актива и т.д. В этом случае необходимо сделать корректирующие записи в бухгалтерском учете.

В Плане счетов для  отражения результата инвентаризации основных средств предусмотрен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В соответствии с пояснениями к счету 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» по дебету отражается остаточная стоимость недостающих или полностью испорченных основных средств. По недостачам и порче материальных ценностей бухгалтерские записи производятся по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счетов учета указанных ценностей.

При взыскании с виновных лиц стоимости недостающих ценностей разница между стоимостью недостающих ценностей, зачисленной на счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», и их стоимостью относится в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов». По мере взыскания с виновного лица причитающейся с него суммы, указанная разница списывается со счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы».

Если виновники недостачи не установлены или по решению суда организации отказано во взыскании с виновных лиц, убытки от недостач и порчи списываются на финансовые результаты. При этом сумму НДС на дату выявления недостающего имущества, ранее принятую к вычету, необходимо восстановить. Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором инвентаризация была закончена, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете, то есть декабрьскими записями (п.5.5 Методических указаний по инвентаризации).

В СПК «им. А.Шогенцукова» инвентаризация объектов основных средств, согласно п.3.4 Учетной политики на 2011 год, подлежит проведению один раз в три года либо при смене материально-ответственных лиц, выявлении фактов хищения, в случае стихийного бедствия, в результате чего за период исследования инвентаризации основных средств не проводилась.

2.5. Налоговый учет основных средств

Налоговый учет основных средств регулируется главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее  НК РФ), которая не дает такого единого  определения ОС, как указанный  бухгалтерский стандарт ПБУ 6/01.

Однако если проанализировать требования, выдвигаемые статьями 256 и 257 НК РФ, то становится понятным, что общие принципы бухгалтерского и налогового учета основных средств, практически одинаковы. Следовательно, чтобы не допускать разрыва между данными обоих учетов бухгалтер производственной организации должен во всех возможных случаях использовать одинаковые методы оценки ОС, установление сроков полезного использования, начисления амортизации, и тому подобное, тем более что некоторые различия, существующие в учетах, преодолеть совсем несложно.