Облік, аналіз та контроль операцій з основними засобами на ДП “Житомирський лікеро-горілчаний завод.Чуднівська філія”

Інакше кажучи, при продажу ОФ балансову вартість об'єкта (групи) потрібно брати з урахуванням амортизації, нарахованої за квартал, в якому вони продаються [1, c.11]

Наступний нюанс, в якому слід розібратися, відображаючи в податковому обліку продаж ОФ, стосується моменту відображення валових доходів і валових витрат при авансовій формі розрахунку за продані необоротні активи.

Оскільки порядок відображення в податковому обліку операцій з ОФ регулюється особливими правилами, установленими ст. 8 Закону про податок на прибуток, то загальним правилом визначення дати збільшення валових доходів/валових витрат (правилом першої події) у цьому випадку керуватися не можна. З пп. 8.4.3 і 8.4.4 цього Закону випливає, що для визначення валових доходів (валових витрат) від продажу ОФ необхідно знати як вартість продажу, так і балансову вартість об'єкта ОФ (групи ОФ). Разом з тим до дати відвантаження об'єкта, що реалізується, другу із зазначених величин визначити неможливо. Тому при авансовій формі оплати за ОФ податкові наслідки відповідно до Закону про податок на прибуток буде відображено тільки за датою другої події — відвантаження, тобто виведення ОФ з експлуатації.

А у зворотній ситуації, коли відвантаження ОФ є першою подією, потрібно відображати валові доходи (валові витрати) саме за датою такої першої події — відвантаження. Адже і виручка (вартість продажу), і балансова вартість об'єкта (групи), необхідна для визначення податкового результату продажу об'єкта, уже будуть відомі.

Пригадаємо про необхідність застосування звичайних цін при продажу ОФ. Як уже зазначалося, при продажу ОФ у випадках, передбачених пп. 7.1.1, 7.4.1 — 7.4.3 ст. 7 Закону про податок на прибуток, мають застосовуватися звичайні ціни. Згідно з цими підпунктами звичайні ціни застосовуються при бартерних операціях, операціях з пов'язаними особами, а також з неплатниками податку на прибуток чи особами, які сплачують податок за ставками іншими, ніж сам платник податків.

У зв'язку з цим обережні платники податків при відображенні доходу від продажу ОФ вважатимуть за краще в таких випадках визначати його суму з урахуванням рівня звичайних цін.

База оподаткування при продажу ОФ визначається:

- у загальному випадку  — згідно з п. 4.1 ст. 4 Закону про ПДВ, а саме виходячи з договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін.   Якщо звичайна ціна на об'єкт ОФ перевищує договірну більше ніж на 20 %, база оподаткування операції з поставки такого об'єкта визначається виходячи зі звичайної ціни;

- при продажу ОФ за бартером або пов'язаним особам — згідно зп. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ, а саме виходячи з фактичної ціни операції, але не нижче звичайних цін. При цьому 20-відсоткове обмеження, про яке йшлося вище, не застосовується. Отже, на звичайну ціну слід орієнтуватися навіть у тому разі, якщо фактична ціна операції нижче звичайної менше ніж на 20 %.

Дата виникнення податкових зобов'язань при продажу ОФ відповідно до п.п. 7.3.1 ст. 7 Закону про ПДВ визначається за відомим правилом першої події. Приклади відображення операцій з продажу ОЗ у бухгалтерському та податковому обліку  наведено в додатку Н.

Отже, особливості податкового обліку операцій з продажу невиробничих фондів є такими:

• доходи, отримані (нараховані) від продажу таких фондів, включаються до валових доходів;
• сума витрат, пов’язаних з придбанням (виготовленням) таких невиробничих фондів (без урахування зносу) та їх поліпшенням, включається до валових витрат.

Бухгалтерський облік продажу ОЗ невиробничого призначення здійснюється в тому самому порядку, що й облік ОЗ, які беруть участь у господарській діяльності підприємства.

Документи в яких відображаються операції з вибуття основних засобів представлено в таблиці 2.8

Таблиця 2.8. Характеристика типових форм первинних документів з обліку вибуття основних засобів

Форми ОЗ-3 “Акта на списання основних засобів” та ОЗ-4 “Акт на списання автотранспортних засобів” використовуються для оформлення вибуття окремих об’єктів основних засобів при повній або частковій ліквідації. Акт складається у двох примірниках і затверджується керівником підприємства, потім передається в бухгалтерію, де на його підставі здійснюють запис до форми ОЗ-9 та вилучають картку форми ОЗ-6, що відображають у відомості форми ОЗ-7 [5,c.178]. Також крім зазначених документів використовують такі первинні документи як договори купівлі-продажу, платіжні вимоги, податкові накладні, експертні висновки, акти інвентаризацій, акти переоцінки, довідки, розрахунки бухгалтерії.

Ліквідація основних засобів. Рано чи пізно будь-який об’єкт ОЗ перестає відповідати критеріям визнання активу, установленим п. 6 П(С)БО7. Як правило, це відбувається, коли такий об’єкт повністю втрачає свої первісні якості (унаслідок фізичного або морального зносу, а також унаслідок минулих подій), відновлення яких не уявляється можливим або доцільним. У такому разі на підприємстві приймається рішення про ліквідацію (списання) такого об’єкта ОЗ.

Розглянемо загальний порядок та особливості відображення в бухгалтерському обліку операцій з ліквідації об’єктів ОЗ у зазначених випадках.

Перш за все зауважимо, що в будь-якому випадку процес ліквідації ОЗ на підприємстві має починатися з визначення причин непридатності того чи іншого об’єкта до подальшого використання, неможливості або неефективності відновного ремонту. Постійно діюча інвентаризаційна комісія оглядає об’єкт, що підлягає списанню, використовуючи для цього необхідну документацію і дані бухгалтерського обліку, установлює його непридатність до відновлення та подальшого використання, конкретні причини списання об’єкта, визначає можливість використання окремих деталей та матеріалів, отриманих від розбирання об’єкта, а також проводить їх оцінку [27, c.12].

У бухгалтерському обліку різниця між первісною вартістю об’єкта ОЗ, що ліквідується, і нарахованою раніше сумою зносу списується до складу інших витрат того звітного періоду, в якому було прийнято рішення про ліквідацію (субрахунок 976 “Списання необоротних активів” рахунка 97 “Інші витрати”. Такий порядок списання залишкової вартості об’єкта 03, що ліквідується, прямо передбачено п. 29 П(С)БО 16.

Однак, якщо причиною списання ОЗ була надзвичайна ситуація (аварія, пожежа тощо), сума втрат відображається як надзвичайні витрати, а сума відшкодування — як надзвичайні доходи.

У разі прийняття самостійного рішення про списання об’єкта ОЗ слід враховувати такий момент. Нульова залишкова вартість повністю замортизованого об’єкта ОЗ не є підставою для його списання. Не підлягають списанню об’єкти ОЗ, які повністю замортизовані, але не втратили своїх первісних якостей та цілком придатні до експлуатації. При цьому підприємство може провести переоцінку таких ОЗ.

При відображенні в бухгалтерському обліку розкрадання, псування, знищення об’єктів ОЗ слід пам’ятати про необхідність відшкодування втрат від розкрадання, псування та знищення об’єктів 03 винними особами.

При визначенні cум нестач, що підлягають відшкодуванню винними особами, слід керуватися Порядком № 116. Згідно з п. 2 зазначеного Порядку сума компенсації втрат винною особою визначається за балансовою (первісною) вартістю цих цінностей (за винятком амортизаційних відрахувань), але не нижче 50 % балансової (первісної) вартості на момент установлення факту нестачі, розкрадання та псування цінностей з урахуванням індексів інфляції, які щомісяця встановлюються Держкомстатом, і відповідного розміру ПДВ. У вигляді формули розрахунок суми компенсації можна показати таким чином:

                             Рз = [(Бв-А)хІінф + ПДВ] х 2                                (2)

де Рз — розмір збитків;

Бв — балансова (первісна) вартість об’єкта 03 на момент установлення розкрадання;

А — амортизаційні відрахування;

Іінф — загальний індекс інфляції, що розраховується на підставі індексів інфляції, які щомісяця визначаються Держкомстатом;

ПДВ — сума податку на додану вартість.

Із сум, визначених і стягнутих відповідно до Порядку № 116, здійснюється відшкодування збитків, завданих підприємству, а залишок перераховується до Державного бюджету України  [81, c.341].

У бухгалтерському обліку для відображення суми завданого підприємству збитку від псування (розкрадання, знищення) цінностей (у сумі залишкової вартості списаного об’єкта) застосовується позабалансовий субрахунок 072 “Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей”. Вказані суми значаться на субрахунку 072 до моменту вирішення питання про винуватця нестачі, розкрадання чи псування.

Після виявлення винної особи в обліку підприємства відображається зменшення залишку по субрахунку 072. Одночасно сума компенсації, що підлягає погашенню винною особою, відображається по дебету субрахунку 375 “Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків” рахунка 37 “Розрахунки з різними дебіторами” в кореспонденції з:

- кредитом рахунків інших або надзвичайних доходів — на суму, що підлягає відшкодуванню підприємству;

- кредитом субрахунку 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” рахунка 64 “Розрахунки за податками та платежами” — на суму, 
що підлягає перерахуванню до бюджету.

У разі списання окремої складової об’єкта ОЗ, що не впливає на здатність усього об’єкта в цілому виконувати свої функції, в обліку підприємства відображається часткова ліквідація об’єкта ОЗ. Відповідно до п. 35 П(С)БО 7 у разі часткової ліквідації об’єкта ОЗ його первісна (переоцінена) вартість і знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об’єкта. При цьому первісна вартість частини, що ліквідується, визначається прямо пропорційно до будь-якого параметра (площі приміщення, обсягу продукції, що виготовляється , тощо).

Якщо при ліквідації об’єктів ОЗ отримано будь-які матеріальні цінності, то їх має бути оприбутковано за вартістю можливої реалізації, яку ОЗ за формою №ОЗ-3 (ОЗ-4). У бухгалтерському обліку вартість таких матеріальних цінностей буде відображено у складі доходів від звичайної діяльності (субрахунок 746 “Інші доходи від звичайної діяльності” рахунка 74 “Інші доходи”) в кореспонденції з дебетом відповідних рахунків обліку запасів.

Оподаткування операцій з ліквідації об’єктів ОФ здійснюється відповідно до пп. 8.4.8 — 8.4.10 ст. 8 Закону про податок на прибуток, що регулюють податкові наслідки списання ОФ з таких причин:

-   за рішенням  платника податків;

-   із незалежних  від платника податків обставин ОФ (їх частина) зруйновані, вкрадені або підлягають ліквідації;

-    платник  податків  змушений відмовитися від використання ОФ унаслідок обставин загрози або неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації тощо.

Так, згідно з п.п. 8.4.8 ст. 8 Закону про податок на прибуток у разі ліквідації об’єкта ОФ з однієї з перелічених вище причин платник податків у звітному періоді, в якому відбулася ліквідація:

• збільшує валові витрати на суму балансової вартості окремого об’єкта ОФ групи 1, при цьому вартість такого об’єкта прирівнюється до нуля. Звернемо увагу, що балансова вартість об’єкта ОФ групи 1 відображається у складі валових витрат за вирахуванням нарахованої в розрахунковому кварталі амортизації;
• не змінює балансову вартість відповідної групи — у разі ліквідації ОФ груп 2, 3 і 4 [29].

Як бачимо, податкові наслідки ліквідації не залежать від причини, з якої платник податків відмовився від подальшого використання об’єкта ОФ. Отже, підприємство має право на валові витрати на суму балансової вартості об’єкта ОФ групи 1, що ліквідується (подальше нарахування амортизації на вартість ліквідованого об’єкта груп 2, 3 і 4), навіть у випадку, якщо така ліквідація здійснюється за самостійним рішенням платника податків. Єдине обмеження: у разі ліквідації окремого об’єкта ОФ групи 1 за рішенням платника податку в підприємства мають бути наявні відповідні документи про його знищення, розбирання або перетворення іншими способами, унаслідок чого такий об’єкт не може використовуватися в майбутньому за первісним призначенням. Це обмеження передбачено Законом про податок на прибуток. А також, при ліквідації об’єктів ОФ груп 2, Зі 4 слід пам’ятати положення п.п. 8.4.7 ст. 8 Закону про податок на прибуток. Нагадаємо, що відповідно до згаданого підпункту, якщо на початок звітного кварталу групи 2, 3 і 4 ОФ не містять матеріальних цінностей, балансова вартість такої групи відноситься до складу валових витрат звітного періоду. Однак норми цього підпункту не поширюються на суми поліпшень орендованих ОФ, включених до відповідних груп.