Лекции по "Основы аудита"

На суждение аудитора о том, что  является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

•    аудиторская оценка характера и величины аудиторского риска как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности,  так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или хозяйственных однотипных операций;

•    характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска средств внутреннего контроля;

•    существенность проверяемой  статьи  финансовой (бухгалтерской) отчетности;

•  опыт,  приобретенный во время  проведения предшествующих аудиторских проверок;

• результаты  аудиторских процедур,  включая возможное  обнаружение  недобросовестных действий или ошибок;

•    источник и достоверность  информации.

 Аудиторские доказательства  могут быть:

•    внутренними (получены  от экономического субъекта);

•    внешними (получены от третьих  лиц);

•    смешанными (получены от экономического субъекта, но подтверждены третьими лицами).

Надежность аудиторских доказательств  зависит от их источника (внутреннего  или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств необходимо исходить из следующего:

•   аудиторские  доказательства,  полученные  из  внешних источников (от третьих лиц), более надежны,  чем доказательства,  полученные из внутренних источников;

• аудиторские доказательства,  полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

•   аудиторские доказательства,  собранные непосредственно  аудитором,  более надежны,  чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

•    аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем  заявления, представленные в устной форме.

Аудиторские доказательства более  убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности. И напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимо провести для выяснения причин такого несоответствия.

Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные с получением аудиторских  доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Однако сложность работы и расходы не являются достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры.

При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах в форме записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля, а также в форме бланков, таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов аудиторских процедур. Они используются при составлении аудиторского заключения и отчета.

Источниками получения  аудиторских доказательств являются:

•    финансово-бухгалтерская  отчетность: бухгалтерский баланс (форма  №  1),  отчет о прибылях и  убытках (форма № 2), приложение к балансу (форма № 5);

•    бухгалтерские регистры (учетные и контрольные): журналы-ордера,   Главная  книга,   журнал  хозяйственных операций, кассовая книга, расчетно-платежные  ведомости  по заработной  плате и  т.  д., оборотные, сальдовые и шахматные ведомости;

•    первичные документы  экономического субъекта и третьих  лиц;

•    статистическая  отчетность;

•    отчетность по взносам  во внебюджетные фонды;

•    отчетность по налогообложению;

•    уставные документы, договоры, приказы и другие административные документы;

•    результаты анализа финансово-хозяйственной  деятельности;

•    устные  высказывания  сотрудников  экономического субъекта и третьих лиц;

•   результаты сопоставления  одних документов экономического  субъекта с другими,   а  также сопоставления документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

•    результаты  инвентаризации;

•    разъяснения руководства  проверяемого субъекта в устной и письменной форме.

Наиболее ценные доказательства аудитор  получает при исследовании хозяйственных  операций.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор  использует доказательства, полученные из разных источников, и разные по форме представления. При противоречивости доказательств, полученных из разных источников, аудитор должен использовать дополнительные процедуры.

Для получения аудиторских доказательств  наиболее часто используются следующие аудиторские процедуры (методы):

• проверка математических (арифметических) расчетов проверяемого экономического субъекта;

•   инвентаризация  -  прием, позволяющий получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта;

•   проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций (контроль над учетными работами, выполняемыми бухгалтерией организации);

•  подтверждение в письменной форме от независимой третьей стороны о реальности сальдо на счетах учета (в виде ответа на запрос от имени руководства  экономического  субъекта  или  от  имени аудиторской организации);

•   устный опрос персонала,  руководства экономического  субъекта   и   независимой  третьей   стороны (оформляются  в  виде  протоколов  или  краткого конспекта);

• инспектирование (проверка документов) - аудитор (аудиторская организация) должен удостовериться в реальности определенного документа;

• прослеживание - процедура, в процессе которой аудитор (аудиторская организация) проверяет первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается, что соответствующие хозяйственные операции отражены в бухгалтерском учете правильно или неправильно;

• аналитические процедуры - анализ и оценка полученной аудитором (аудиторской организацией) информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей аудируемого лица с целью выявления неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин ошибок (искажений).

 

6 Документирование аудита

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются — аудитор) должны документально оформлять  все сведения, которые важны с  точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Единые требования к составлению  документации в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности установлены  федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 2 «Документирование аудита».

Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора, либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.

Рабочие документы используются:

• при планировании и проведении аудита;

• при осуществлении текущего контроля и проверке выполненной аудитором работы;

• для  фиксирования аудиторских  доказательств,  получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

Аудитор должен составлять рабочие  документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.

Аудитор должен отражать в рабочих  документах информацию:

•   о планировании аудита;

•   о  характере  и  времени  проведения  аудиторской проверки;

•   об объеме выполненных аудиторских  процедур и их результатах;

•   о  выводах,   сделанных  на  основе  полученных  в ходе аудита сведений;

•   о  вопросах,   требующих  профессионального  суждения аудитора.

Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

 

Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как:

•   характер аудиторского задания;

•   требования,   предъявляемые  к  аудиторскому  заключению;

•   характер  и сложность  деятельности  аудируемого лица;

• характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля аудируемого лица;

• необходимость давать указания работникам аудитора,  осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу;

•  конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита.

Рабочие документы должны быть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовые формы документации (например, стандартную структуру аудиторского файла (папки) рабочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т. п.). Каждому документу, входящему в рабочую документацию, должен быть присвоен идентификационный номер. Такая стандартизация документирования облегчает поручение работы подчиненным и одновременно позволяет надежно контролировать ее результаты.

Для повышения эффективности аудита допускается использовать в ходе проверки графики, аналитическую и  иную документацию, подготовленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязан убедиться, что такие материалы подготовлены надлежащим образом.

Сведения, включенные в рабочую  документацию, должны быть изложены ясно - должны быть очевидны их содержание и форма.

К используемой аудитором рабочей документации относятся:

•    планы и программы  проведения аудита;

•   описания использованных аудитором  (аудиторской организацией) процедур и их результатов;

•    объяснения, пояснения  и заявления экономического субъекта;

•    копии документов экономического субъекта;

•   описания  системы  внутреннего  контроля  и  организации   бухгалтерского   учета   экономического субъекта;

•    аналитические документы  аудитора (аудиторской организации).

Документы, входящие в состав рабочей  документации аудита, должны иметь следующие обязательные реквизиты:

•    наименование документа;

•   наименование экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит;

•    дату выполнения аудиторской  процедуры или составления документа;

•    содержание документа;

•    личную подпись лица,  составившего документ;

•    дату проверки документа;

•   личную подпись лица,  проверившего документ.

Рабочие документы должны быть аккуратно  оформленными и храниться в архиве аудиторской организации не менее пяти лет.

Стандартом № 2 определен детализированный примерный перечень рабочих документов аудита:

•    информация, касающаяся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;

•    выдержки  или  копии  необходимых  юридических документов,  соглашений и протоколов;

•    информация об отрасли,  экономической и правовой среде,  в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность;

•    информация,  отражающая процесс планирования, включая программы  аудита и любые изменения к  ним;

•    доказательства понимания  аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

•    доказательства,  подтверждающие оценку неотъемлемого  риска,  уровня  риска средств контроля и любые корректировки этих оценок;

•    доказательства,   подтверждающие   факт   анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы;