Лекции по "Основы аудита"

Аудиторская организация должна иметь  право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами проверяемой организации.

Поскольку задачи внутреннего аудита определяются руководством и/или собственниками организации, они отличаются от задач внешнего аудита, который обязан дать независимую оценку представленной бухгалтерской отчетности. Вместе с тем средства решения специфических задач, стоящих перед внешним и внутренним аудитом, могут в ряде случаев совпадать и быть использованы при определении содержания, сроков и объема внешних аудиторских процедур.

Если в результате предварительной  оценки внутреннего аудита достигнуто взаимопонимание и принято  решение использовать работу внутренних аудиторов, аудиторская организация должна найти дополнительные доказательства эффективности этой работы.

Для эффективного использования работы внутреннего аудита аудиторской  организации следует:

а) рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период и провести его обсуждение на возможно более ранней стадии аудита;

б) определить порядок встреч с  сотрудниками службы внутреннего аудита;

в) заранее договориться о сроках проведения работ, объеме аудиторской выборки, уровнях тестов, методах определения выборки и порядке документального оформления выполненной работы, которая будет проведена внутренними аудиторами.

В случае использования работы внутренних аудиторов на эффективность аудиторской  проверки может повлиять выполнение следующих действий:

а) взаимная координация планов аудиторской  проверки;

б) обмен отчетами;

в) регулярные рабочие встречи;

г) свободный и открытый взаимный доступ к рабочей документации;

д) совместное представление отчетов  руководству и/или собственникам экономического субъекта;

е) общий порядок документирования аудита.

Аудиторская организация должна иметь  доступ к интересующим ее отчетам  внутреннего аудита и быть информирована  по любому важному вопросу, который, по мнению внутреннего аудитора, может повлиять на работу аудиторской организации.

Аудиторская организация информирует  руководство и/или собственников  экономического субъекта и, возможно, руководителя службы внутреннего аудита о любых обнаруженных факторах, которые  могут быть использованы для повышения эффективности и результативности работы внутреннего аудита в будущем.

Аудиторская организация в ходе своей проверки не должна полностью  полагаться на работу внутренних аудиторов. Необходимо проводить контрольные  проверки статей и операций, уже проверенных внутренними аудиторами. Если они дают сходные (сопоставимые) результаты, корректив в намеченной работе не требуется. В случае выявления расхождений необходимо принять адекватные меры, например изменить содержание или увеличить объем аудиторских процедур.

Аудиторская организация несет  полную ответственность за выдачу аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а также и за определение содержания, сроков и объема аудиторских процедур. Эта ответственность не уменьшается, если используются какие-либо результаты работы внутреннего аудита.

 

4 Аудиторская выборка

Формируя мнение о достоверности  бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта, аудитор, как правило,   осуществляет сплошную проверку только для наиболее важных объектов. Для проверки всех остальных финансово-хозяйственных операций применяется метод выборочного контроля.   Во-первых,  это обусловлено принципом существенности аудита, а во-вторых,  сплошная проверка не всегда возможна из-за ее высокой трудоемкости.

Применяя метод выборочного  контроля, аудитор формирует аудиторскую выборку. К самому определению «аудиторская выборка» имеется два подхода:

•    аудиторская выборка (в  широком смысле) - способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор изучает бухгалтерскую документацию экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности;

•    аудиторская выборка (в узком смысле)  -  перечень элементов проверяемой  совокупности,   отобранных  определенным  образом для  того,  чтобы на  основе  их  изучения   сделать  вывод  обо  всей проверяемой  совокупности.

При этом под проверяемой совокупностью (генеральной совокупностью) понимают совокупность всех проверяемых на данном участке аудита элементов документации бухгалтерского учета или объектов аудита. Проводя выборку, аудитор должен обеспечить ее репрезентативность (представительность). Выборка признается репрезентативной, если она сформирована таким образом, что дает аудитору возможность сделать на ее основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности. То есть все элементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку.

Проведение выборочной проверки состоит  из следующих стадий (этапов):

Этап 1. Принятие решения о проведении выборочной проверки. Устанавливается целесообразность осуществления аудиторской выборки. Аудитор может принять решение о проведении сплошной проверки, если:

• число элементов генеральной  совокупности настолько мало,  что применение статистических методов неправомерно;

• применение аудиторской выборки  для выражения мнения о достоверности  отчетности менее эффективно, чем проведение сплошной проверки.

Если принято решение о проведении выборки, можно перейти к следующим этапам.

Этап 2.  Планирование выборочной проверки.

1.   Определение совокупности  данных, которая будет подвергнута  выборочному исследованию. Оценка  возможности  осуществления  стратификации   -   разбиения  общей совокупности на несколько подсовокупностей,  элементов, которые имеют сходные характеристики.

2.   Определение элементов  наибольшей стоимости,  а также  ключевых элементов (элементов,  в которых аудитор считает наиболее вероятным существование ошибок и искажений).

3.   Отбор  определенного   числа  элементов,   подлежащих дальнейшей выборке.

4.   Определение  способа  (метода)  отбора  элементов выборки.

Этап 3. Проверка элементов выборки (непосредственное осуществление аудиторских процедур в отношении элементов выборки).

Этап 4. Анализ результатов выборочного исследования.

1.   Анализ  каждой ошибки, попавшей в выборку.

2. Экстраполяция полученных при  выборке результатов на всю проверяемую совокупность.

3.   Оценка рисков выборки.

Порядок определения выборки данных из проверяемой совокупности и оценки результатов полученной таким образом информации устанавливается в федеральном правиле (стандарте) № 16 «Аудиторская выборка». Репрезентативность выборки аудитор обеспечивает, используя один из следующих методов отбора:

•    случайный отбор (может  проводиться по таблице случайных  чисел);

• систематический отбор (предполагает, что элементы   отбираются  через  постоянный  интервал,   начиная  со  случайно  выбранного числа.   Интервал строится  либо  на определенном числе элементов совокупности (например, каждый пятнадцатый документ из совокупности всех документов данной категории),  либо на стоимостной их  оценке (например, каждый из следующей тысячи проданных товаров  или  элемент,   составляющий  оборот,   на который  приходятся  каждые  следующие  десять тысяч рублей));

•    комбинированный отбор - представляет собой комбинацию различных  методов случайного и систематического отбора.

В соответствии с федеральным правилом (стандартом) № 16 «Аудиторская выборка» при определении объема (размера) выборки аудиторская организация должна установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.

Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности. Риск выборки имеется как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения и бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. В аудиторской практике различают риски первого и второго рода для тестов системы контроля и проверки верности оборотов и сальдо по счетам.

При тестировании средств контроля различают следующие риски выборки:

•    риск первого рода  -  риск отклонить верную гипотезу,   когда  результат  выборки  свидетельствует о ненадежности системы контроля, в то время как в действительности система надежна;

•    риск второго рода - риск принять неверную гипотезу,  когда результат  выборки свидетельствует о  надежности  системы,   в  то  время  как  система контроля не обладает необходимой надежностью.

При проведении детальной  проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам различают следующие риски выборки:

•    риск первого рода -  риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность содержит существенную ошибку, в то время как совокупность свободна от такой ошибки;

•    риск второго рода - риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной  ошибки,   в  то  время  как  совокупность содержит существенную ошибку.

Риск отклонения верной гипотезы требует  проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или экономического субъекта, в учете которого и результате проведенной выборки была обнаружена ошибка. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации.

Размер выборки определяется величиной  ошибки, которую аудитор считает допустимой. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки.

При тестировании средств системы  контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения от установленных экономическим субъектом процедур контроля, которую аудиторская организация определила на стадии планирования.

При проверке верности оборотов и  сальдо по счетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка в сальдо или в определенном классе проводок,   в пределах которой аудитор все еще может утверждать с достаточной  степенью достоверности,   что  бухгалтерская отчетность не содержит существенных ошибок.

Если аудитор полагает,  что  в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходима большая, но объему выборка, чтобы проверить, что  общая величина таких ошибок в совокупности не превысит размер допустимой  ошибки.   Малый размер  выборки используется, если аудитор предполагает,  что совокупность свободна от ошибок.

Ожидаемая ошибка выборки - это примерное, субъективно оцениваемое значение ошибки (ошибок) в бухгалтерском учете или отчетности экономического субъекта, которое аудитор до начала проверки предполагает обнаружить в процессе аудита.

Аудиторская организация должна в  обязательном порядке отражать в  рабочей документации все стадии (этапы) проведения аудиторской выборки и анализ ее результатов.

 

   5 Аудиторские  доказательства

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

Единые «требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств, установлены федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства».

Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности:

•    первичные документы;

• бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности;

•    письменные разъяснения  уполномоченных сотрудников аудируемого лица;

•    информация,   полученная из различных источников (от третьих лиц).

Аудиторские доказательства должны быть достаточными и надлежащего характера.

Достаточность   представляет   собой   количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является  качественной  стороной  аудиторских  доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность. Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые лишь предоставляют доводы в поддержку определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера, и зачастую собирает аудиторские доказательства из различных источников или из документов различного содержания, с тем, чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию или группу хозяйственных однотипных операций.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса  тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу.