Аудит и анализ основных средств

Для более быстрого определения кумулятивного числа применяют формулу:

            ,                                                  (1)

где:

S – сумма чисел,

М – предполагаемый срок полезной службы.

В нашем примере это:

(кумулятивное число)

При методе уменьшающегося остатка норма амортизации, применяемая при прямолинейном методе, удваивается и применяется всегда только к остаточной стоимости. Сумма амортизации при этом из года в год уменьшается, причем в первые годы она значительно выше. Предполагаемая ликвидационная стоимость при подсчете амортизации не учитывается, за исключением последнего года, когда сумма амортизации ограничена величиной, необходимой для уменьшения остаточной стоимости до ликвидационной.[38]

Пример. Обычная норма амортизационных отчислений при прямолинейном методе – 20%, тогда для ускоренной амортизации, с учетом коэффициента 2, эта норма составит 40% и будет являться фиксированной ставкой к остаточной стоимости. В этом случае ежегодные амортизационные отчисления на станок, первоначальной стоимостью 10 000 тенге и ликвидационной – 1000 тенге будут определяться следующим образом (таблица 4):

Таблица 4 - Расчет  по методу ускоренной амортизации*

Метод списания стоимости пропорционально объему выполненных работ (производственный метод) основывается на предположении, что функциональная полезность объекта зависит не от времени, а от результатов его использования. При этом срок полезной службы определяется количеством продукции или объемом услуг, которые компания рассчитывает произвести  или оказать с использованием объекта. При использовании этого метода амортизация производится посредством распределения амортизируемой стоимости объекта прямо пропорционально количеству продукции (объему услуг), произведенной за соответствующие отчетные периоды в течении срока его полезной службы. Годовая сумма амортизации может отличаться от года к году. Аналогично начисленная амортизация увеличивается, а балансовая стоимость уменьшается также в зависимости от количества произведенной продукции. [38]

В учетной политике необходимо выбрать один из показателей, характеризующих производственную мощность объекта основных средств. При выборе этого метода следует учесть, что резкие колебания величины амортизации из года в год, зависящие от использования производственных мощностей объекта, не дают четкого представления о тенденции изменения амортизации и оказывают соответствующее влияние на определение себестоимости и финансового результата.

Рассмотрим на примере начисление амортизации производственным методом.

Пример.  Приобретено производственное оборудование стоимостью 862 500 тенге (в т.ч. НДС). Ресурс работы в соответствии с техническими характеристиками – 36 000 часов. Предполагаемая ликвидационная стоимость в конце срока полезной службы – 7 435 тенге.

В бухгалтерском учете бухгалтерией произведены следующие записи:

1. На первоначальную стоимость оборудования:

    Дт 2410,  Кт 3310                             - 743 534 тенге.

2. На сумму НДС

    Дт 1420,  Кт 3310                             - 118 966 тенге.

3. Норма амортизации на 1 час работы оборудования 20,62 тенге (743 534 – 7 435): 36 000 часов. Если в отчетном периоде оборудование отработало 2 300 часов, сумма амортизации – 47 035 тенге (20,45 * 2 300)

     Дт 8046,  Кт 2421                             - 47 035 тенге.

Ярким примером производственного метода начисления амортизации является принятый порядок ее начисления в горнодобывающей промышленности (угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких драгоценных металлов, алмазов, нерудных ископаемых). По основным средствам, связанным непосредственно со вскрытием и обработкой запасов полезных ископаемых на месторождении (горно-капитальные выработки, специализированные здания, сооружения, передаточные устройства), начисление амортизации производится по тонным ставкам (сумма амортизации, приходящаяся на одну тонну запасов полезных ископаемых).

Методы ускоренной амортизации позволяют резко приуменьшить потери от морального износа основных средств, обеспечивают более быстрое перевооружение всех отраслей экономики.

Применяемый компанией метод амортизации может периодически пересматриваться. Необходимость изменения метода амортизации может быть связана, например, с ускорением морального устаревания объекта из-за появления на рынке нового вида, способного более эффективно выполнять те же функции. Изменение метода амортизации должно учитываться как изменение учетной оценки в соответствии МСФО №8 «Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки». Оно вызывает необходимость пересчета амортизации объекта после изменения. Результаты изменения метода амортизации должны отражаться в текущем и будущем отчетных периодах.

Выбранный метод начисления амортизации должен быть включен в Учетную политику предприятия и применяется последовательно от одного отчетного периода к другому. При изменении метода начисления амортизации в пояснительной записке к годовому отчету должны раскрываться причины, вызвавшие это изменение.

2.4 Учет ремонта и аренды основных средств

В процессе эксплуатации основных средств постепенно изнашиваются, требуют ремонта или полной замены изношенных частей или всего объекта в целом. Для этого в объекты основных средств, на протяжении всего срока полезного использования, производят последующие капитальные вложения и текущие расходы. В соответствии с МСФО 16 «Основные средства» и методических рекомендаций к нему последующие капитальные вложения в основные средства увеличивают первоначальную стоимость при условии увеличения будущей экономической выгоды от использования, оцененной в начале срока полезной службы.[40]

Затраты, не ведущие к продлению срока эксплуатации или росту производительности основных средств (ремонт, техническое обслуживание), а также затраты, являющиеся следствием ликвидаций последствий аварий, небрежного пользования или порчи основных средств, считаются текущими расходами.

Последующие затраты, в соответствии с международным стандартом финансовой отчетности 16 «Основные средства», связанные с объектом основных средств признаются в качестве актива только тогда, когда они улучшают состояние актива, повышая его производительность сверх первоначально рассчитанных нормативов.[40]

Бухгалтерский учет должен обеспечить информацию об объеме выполненного ремонта и его стоимости, надежный контроль за использованием средств, предназначенных для ремонта. То есть задача бухгалтера при отражении в учете затрат на восстановление основных средств состоит в том, чтобы принять к учету правильно оформленные первичные документы и произвести записи в бухгалтерских регистрах в соответствии с нормативными требованиями и учетной политикой компании.

При этом бухгалтер должен осуществлять записи, в учете исходя из содержания, а не из формы первичных документов. Поэтому бухгалтер должен уметь оценить, насколько адекватно первичные документы отражают характер выполненных работ, и в случае сомнения получить дополнительные данные от соответствующих производственных и технических служб.

Пример. Предприятие заключило договор с компанией поставщика на модернизацию персонального компьютера. В результате выполненных работ произведено увеличение памяти до 256 МВ. Стоимость выполненных работ – 138 000 тенге (в т.ч. НДС). Так как в результате модернизации персонального компьютера был увеличен первоначально оцененный показатель – память, то эти расходы могут быть капитализированы на стоимость объекта основных средств.

В бухгалтерском учете будут произведены следующие записи:

1. На стоимость работ без НДС:    Дт 2410, Кт 3310                   - 120 060 тенге;

2. На сумму НДС:                            Дт 1420, Кт 3310                    - 17 940 тенге.

Затраты, которые не увеличивают будущей экономической выгоды от актива, должны списываться на расходы. Обычно это расходы на ремонт и обслуживание основных средств.

Различают капитальный и текущий ремонт основных средств.

Капитальным ремонтом считается:

- для машин, оборудования и транспортных средств – ремонт с периодичностью свыше одного года, при котором осуществляется полная разборка агрегата, замена или восстановление изношенных деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание агрегата;

- для основных агрегатов автомобильного транспорта (двигателя, заднего и переднего мостов, коробки передач и других) - ремонт, который проводится после установленного пробега в зависимости от марки машин;

- для зданий и сооружений – ремонт, при котором заменяются изношенные конструкции и детали. 

Текущий ремонт (техническое обслуживание и регулярный ремонт) - осуществляются в целях поддержания основных средств в рабочем состоянии и включают затраты на такие операции, как очистка, смазка, покраска и т.д., а также затраты на запасные части, вспомогательные материалы и рабочую силу. [40]

Решение о проведении и характере работ оформляется приказом руководителя компании. Если работы требуют остановки производства на длительное время, являются дорогостоящими, т.е. подпадают под определение крупной сделки, решение об их проведении должно быть принято советом директоров или собранием акционеров (участников) компании.

Перед ремонтом основные средства обследуются представителями инженерно-технического персонала. Материалы предварительного обследования и предложения об объемах и продолжительности намеченных работ передаются директору компании, который назначает комиссию для всестороннего обследования объекта работ. Комиссия составляет акт технического обследования объекта, который содержит выводы о характере и объеме работ на объекте. К нему может прилагаться перечень дефектов основных конструктивных элементов или акт о выявленных дефектах оборудования.[40]

Указанные документы утверждаются директором компании и направляются в отдел, курирующий вопросы капитального ремонта или капитального строительства. Затем на основе полученной технической документации составляются проект и график организации работ, а также сметно - техническая документация.

Ремонты могут выполняться тремя способами:

- подрядным;

- хозяйственным;

- смешанным.[40]

При подрядном способе основные средства ремонтируют специализированные субъекты (авторемонтные, ремонтно-строительные).

При хозяйственном способе ремонт осуществляется силами и средствами самого субъекта.

При смешанном способе часть ремонтных работ осуществляется своими силами и часть – специализированными компаниями.

При капитальном и текущем ремонтах основных средств, выполненных подрядным способом на основании договора с подрядными организациями, компания оплачивает законченные работы по ремонту объектов, включая расходы по доставке ремонтируемых объектов к месту ремонта и обратно. Оформление приемки-сдачи основных средств из капитального ремонта, реконструкции и модернизации производится по актам приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф.№ ОС-2). [41]

При хозяйственном способе ведения работ на основании дефектной ведомости заполняется наряд-заказ на проведение ремонта. В ремонтных подразделениях компании (ремонтный тех, ремонтно-механическая мастерская, ремонтно-строительный цех) на каждый ремонтируемый объект открывают многографные карточки, в которых накапливают затраты по ремонту. После завершения ремонтных работ объекты по актам (ф. № ОС-2) передаются заказчикам. [40]

Для учета затрат на ремонт производственных основных средств используется счет 8045 «Ремонт основных средств». Расходы по ремонту основных средств общехозяйственного назначения отражаются на счете 7210 «административные расходы», по ремонту основных средств для хранения товаров в местах их реализации – на счете 7110 «Расходы по реализации продукции (товаров, работ и услуг)».[41]

Для учета расходов на ремонт и техническое обслуживание объектов основных средств компании могут использовать два метода: с образованием провизии (резерва) на ремонт и без ее образования.

Провизия (ремонтный фонд) создается компанией обычно для обеспечения равномерности включения затрат на ремонт в себестоимость продукции (работ, услуг), и это намерение компании должно найти свое отражение в учетной политике. Провизия (резерв) образуется путем ежемесячных отчислений, исходя из годовой сметы затрат на все виды ремонта и его продолжительности. Для учета ремонтного фонда (резерва) используется счет 3390 «Прочая краткосрочная кредиторская задолженность». Создание резерва отражается бухгалтерскими записями по кредиту счета 3390 и дебету соответствующих счетов расходов (затрат), а использование – по дебету счета 3390. Создание провизии (резерва) на ремонт объектов отражается записью: