Аудит и анализ основных средств

Вторая модель (допустимый альтернативный подход) предполагает использование оценки по текущей стоимости: основные средства после признания в качестве активов учитываются по переоцененной стоимости, являющейся их справедливой (реальной) стоимостью на дату переоценки, за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии. Переоценки должны проводиться достаточно регулярно, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой стоимости на отчетную дату (п.29 МСФО 16).

В Республике Казахстан в целях приведения первоначальной стоимости основных средств в соответствии с действующими ценами на определенную дату производится переоценка объектов, в результате которой основные средства отражаются в учете и отчетности по текущей стоимости.

Согласно постановлению Правительства РК организациям рекомендовано самостоятельно принимать решение о порядке и правилах индексации (переоценки) основных средств в соответствии с законодательством.

Бухгалтеру компании необходимо знать, что в соответствии с п.34 МСФО 16, если производится переоценка отдельного объекта основных средств, то переоценке подлежит вся группа основных средств, к которой относится данный актив. Переоценка основных средств группы производится одновременно с целью исключения возможности избирательной переоценки активов и искажения отчетности. Однако группа активов может переоцениваться и по скользящему графику, если переоценка производится в течение короткого времени, и результаты постоянно обновляются (п.36 МСФО16).

В международной практике при проведении переоценки основных средств могут быть использованы два подхода к накопленной амортизации на дату переоценки:

1) она переоценивается пропорционально изменению балансовой стоимости актива до вычета амортизации так, что после переоценки балансовая стоимость равняется его переоцененной стоимости. Этот метод часто используется, когда актив переоценивается до восстановительной стоимости с учетом износа путем индексирования (п.33 МСФО 16);

2) она списывается против балансовой стоимости актива до вычета амортизации, а чистая величина переоценивается. Этот метод используется, например, для зданий, которые переоцениваются до их рыночной стоимости (п.33б МСФО 16).   

Увеличение балансовой стоимости объекта в результате переоценки отражается на счете «Капитал» (п.37 МСФО 16). Уменьшение балансовой стоимости объекта в результате переоценки списывается в расход и уменьшает суму отчетного дохода (п.38 МСФО 16).

В международной практике положительный результат переоценки должен списываться на счет нераспределенной прибыли:

- при выбытии (реализации) актива; или

- в процессе использования актива компанией. При этом компания руководствуется методом амортизации, применяемым к данному объекту основных средств.

В Республике Казахстан сумма переоценки по мере эксплуатации актива переносится на нераспределенный доход в размерах, определяемых в соответствии с применяемым методом начисления амортизации. Вся сумма переоценки может быть перенесена на нераспределенный доход только в момент выбытия объекта независимо от причины.

Письмом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита Министерства финансов Республики Казахстан определен порядок отражения переоценки основных средств на счетах бухгалтерского учета.

Последующие затраты. Введенные в действие и принятые к учету объекты основных средств требуют дополнительных затрат для поддержания их в рабочем состоянии. Бухгалтер сталкивается с проблемой отражения расходов на содержание основных средств (ремонт, поддержание в рабочем состоянии, модернизация и др.). Эти затраты в бухгалтерском учете:

―        капитализируются и увеличивают первоначальную стоимость основных средств;

―        списываются как расходы отчетного периода;

―        представляют расходы на замену определенных объектов основных средств.

Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, могут быть капитализированы, если компания с большей долей уверенности получит будущие экономические выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива (п.23 МСФО 16). То есть последующие затраты (капитальный ремонт, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение) будут отнесены на увеличение стоимости объекта основных средств, если в результате этих вложений изменились первоначально оцененные нормативные показатели (срок службы, мощность, площадь, скорость, производительность труда, качество выпускаемой продукции и др.). Все прочие последующие затраты должны быть признаны как расходы за период, в котором они были понесены.  

Затраты, которые не увеличивают будущей экономической выгоды от актива, должны списываться на расходы. Обычно это расходы на ремонт и обслуживание основных средств. Различают текущий и капитальный ремонт основных средств.

Текущий ремонт (ordinary repairs) или обслуживание основных средств осуществляют для восстановления или сохранения будущих экономических выгод, которые компания может ожидать, то есть для поддержания и нормального функционирования объекта. Эти затраты признаются расходами периода, в котором они были произведены.

Капитальный ремонт (extraordinary repairs) рассматривается как расходы, увеличивающие ликвидационную стоимость объекта основных средств и (или) срок его полезного использования. Если в результате капитального ремонта улучшаются основные характеристики объекта, их производительность и эффективность, то такие затраты капитализируются на увеличение стоимости самого объекта. Если же этого не происходит, то понесенные затраты признаются расходами компании.

Для учета расходов на ремонт и техническое обслуживание объектов основных средств компании могут использовать два метода: с образованием провизии (резерва) на ремонт и без ее образования.

Если компания создает провизию на ремонт, то на основании годовой сметы (бюджета) расходов на ремонт ежемесячно производятся бухгалтерские записи по ее созданию:

Дт 7110, 7210, 8045,   Кт 3390/ субсчет Провизия (резерв) на ремонт.

Фактически произведенные расходы на ремонт, выполненный подрядным или хозяйственным способами, отражаются в уменьшении созданной провизии (резерва):

Дт 3390/ субсчет Провизия (резерв) на ремонт, Кт 3310,8031.

Если же компания не создает провизию, то понесенные расходы по ремонту основных средств, списываются на соответствующие счета расходов:

Дт 7110, 7210, 8045,  Кт 3310, 8031.

Выбытие основных средств. Основные средства выбывают тремя основными способами:

―        списываются из-за полной невозможности их дальнейшего использования (disposal of assets);

―        продаются (sale of assets);

―        обмениваются (exchange of assets).

Объект основных средств должен быть списан с баланса при его выбытии или в том случае, когда принято решение о прекращении использования актива и от его выбытия не ожидается больше никаких экономических выгод (п.55 МСФО 16). Прибыли или убытки, возникающие от выбытия или реализации объекта основных средств, должны определятся как разность между оценочной суммой чистых поступлений от выбытия и балансовой стоимостью актива и признаваться как доход или расход в Отчете о доходах и расходах (п. 56 МСФО 16, п.28).

Раскрытие информации об основных средствах. Раскрытие информации в финансовой отчетности осуществляется по видам основных средств. МСФО 16 предусматривает, что основные средства должны быть объединены по видам и использованию в соответствующие группы.

Финансовая отчетность должна содержать следующую информацию для каждого вида основных средств:

1) способы оценки балансовой стоимости объектов основных средств до вычета амортизационных отчислений;

2) используемые методы начисления амортизации;

3) применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации;

4) валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация на начало и конец периода;

5) сопоставление балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода, отражающая: поступление; выбытие; приобретение путем объединения компаний; дооценку или уценку стоимости в результате произведенной переоценки.

В раскрытиях финансовой отчетности необходимо указать:

-дисконтируются ли ожидаемые денежные потоки при расчетах возмещаемой суммы по объектам;

-порядок учета затрат на восстановление природных ресурсов и окружающей природной среды, нарушенной  в процессе применения основных средств;

-стоимость заложенных объектов основных средств и ограничения прав собственности на них или определение их стоимости;

-сумму затрат на строительство объектов основных средств и сумму обязательств по операциям приобретения основных средств;

-балансовую стоимость неиспользуемых объектов, хотя бы и временно, в том числе балансовую стоимость объектов, предназначенных к списанию, продаже, другим формам выбытия;

-балансовую стоимость без вычета амортизационных отчислений объектов, используемых в хозяйственной деятельности, по которым амортизируемая стоимость погашена полностью.

В результате переоценки необходимо раскрыть: способ переоценки; дату проведения переоценки; привлечение независимого оценщика; характеристику использованных индексов; результат переоценки. 

2  Организация бухгалтерского учета основных средств

2.1 Экономическая характеристика и учетная политика ТОО «Инсар»

Исследуемая компания ТОО «Инсар» успешно ведет свою деятельность с 1998 года. Сфера деятельности данной организации заключается в оказании юридических услуг и в выпуске смарт-карт, а точнее в систематизации безналичных расчетов за горюче - смазочных материалов (ГСМ) и других услуг на автозаправочных комплексах.

Перечень юридических услуг, которые оказывает ТОО «Инсар»:

- регистрация, перерегистрация компаний;

- представительство в судебных органах;

- представительство в государственных органах;

- юридическое сопровождение деятельности компаний и физических лиц;

- оформление права собственности;

- получение разрешительных документов;

- консалтинговые услуги;

- составление и экспертиза договоров;

- подготовка и участие в тендерах;

- правовой мониторинг;

- бракоразводные процессы;

- и другие.

Организационно-правовой статус организации. ТОО «Инсар» зарегистрировано Управлением юстиции г. Алматы. Свидетельство о государственной регистрации юридического лица от 25 ноября 1998 года, и с 20 мая 2008 года перерегистрировано в связи с изменениями в учетной политике компании. 

Средняя численность сотрудников организации, согласно штатной расстановке утвержденной приказом Генерального директора, составляет в количестве  40 человек.

ТОО «Инсар» имеет самостоятельный баланс, расчетные и валютные счета, печать с указанием своего наименования на государственном и русском языках. Высшим органом управления организацией является Общее собрание учредителей, органом управления - Генеральный директор.

ТОО «Инсар» имеет филиал в г. Астана и представителей в городах: Тараз, Балхаш, Чимкент, Семей, Кокчетав, Караганда Талды-Корган, Павлодар.

Прежде чем вступить к описанию экономической характеристики организации, рассмотрим некоторые термины, которые относится к другой деятельности ТОО:

- Карта alacard – расчетная смарт-карта со встроенным микропроцессором, являющаяся собственностью организации, действительная на срок действия  договора, используемая юридическим или физическим лицом для расчетов за товары и услуги компании торговли и сервиса, входящих в сеть alacard.

- КТС – компания торговли и сервиса.

- Сеть alacard – список КТС оказывающих услуги по картам alacard.

- Расчетный терминал – электронно-механическое устройство, посредством которого производится оплата товаров и услуг с использованием карты alacard.

- Транзакция – расчетная операция, совершаемая с использованием карты alacard.

- Спец. счет – специальный счет открытый в Банке для клиентов, где в последующем производится оплата компаниям торговли и сервиса. 

Компания работает с КТС на основании двухстороннего договора, согласно которого, данная компания устанавливает на станциях КТС расчетные терминалы. КТС обязуется отпускать свой товар (услуги) по картам alacard, и оплачивать обслуживание этих терминалов, согласно тарифов, утвержденных Генеральным директором организации. КТС, в некотором смысле является поставщиком для компании.

ТОО «Инсар» заключает трехсторонний договор с клиентами и  Банком. Согласно контракта, клиент приобретает смарт-карты alacard, и обязуется ежеквартально предоплатой оплачивать на расчетный счет организации комиссию за обслуживание этих карт. Карты не являются собственностью клиента. Также предоплатой клиент перечисляет на спец. счет компании денежные средства, необходимые для своих расходов. Эти средства будут зачислены на приобретенные карты клиентов, согласно их распределительной заявки. Комиссия за обслуживание смарт-карт оплачивается согласно тарифов, утвержденных Генеральным директором организации. Комиссия за обслуживание пластиковых карт и является доходом от основной деятельности компании.