Аудит и анализ основных средств

2) Здания – архитектурно-строительные объекты, назначение которых состоит в создании условий для труда, жилья, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных запасов. Инвентарным объектом считается каждое отдельно стоящее здание.

3) Сооружения – инженерно-строительные объекты, предназначенные для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных функций, не связанных с изменением предметов труда (шахты, нефтяные и газовые скважины, мосты и др.). Инвентарным объектом является каждое отдельное сооружение со всеми удобствами, составляющими с ним одно целое.

4) Машины и оборудование – инвентарным объектом является каждая машина, если она не часть другого инвентарного объекта, включая входящие в ее состав приспособления, принадлежности, приборы, ограждения, фундамент. Эта группа основных состоит из 5 подгрупп:

- силовые машины и оборудование – машины-генераторы, производящие тепловую и электрическую энергию; машины-двигатели, превращающие различную энергию в механическую, т.е. в энергию движения (тракторы и самоходные шасси, паровые двигатели, турбины, электродвигатели др.);

- рабочие машины и оборудование – машины, аппараты и оборудование, предназначенное для механического, термического и химического воздействия на предметы труда в процессе создания продуктов труда (токарно-винторезные станки, лесопильные рамы, насосы, электромоторы, грейдеры и др.);

- измерительные и регулирующие приборы, устройства и лабораторное оборудование – приборы и устройства для измерений, регулирования производственных процессов (дозаторы, амперметры, микроскопы, водомеры др.);

- вычислительная техника – машины, устройства, приборы, предназначенные для ускорения и автоматизации процессов (компьютеры и другая вычислительная техника);

- прочие машины и оборудование – машины, аппараты и другое оборудование (оборудование телефонных станций, радиоузлов, пожарные машины).

5) Передаточные устройства – устройства для передачи электрической, механической и тепловой энергии (линии электропередач, теплосети трубопроводы).

6) Транспортные средства – технические устройства, предназначенные для перемещения людей и грузов. К данному виду относятся:

- автомобильный транспорт – технические устройства, предназначенные для перевозки грузов и пассажиров автомашинами (грузовые и легковые автомобили, тягачи, включая тракторы-тягочи, прицепы, трамваи, троллейбусы);

- водный транспорт - технические устройства, предназначенные для перевозки грузов и пассажиров по воде (грузовые суда, суда для массовой перевозки грузов насыпью, танкеры, лесовозы, баржи, грузопассажирские суда, плавучие базы, суда поставленные на прикол);

- воздушный транспорт - технические устройства, предназначенные для перевозки грузов и пассажиров по воздуху (грузовые самолеты, товарно-пассажирские самолеты, вертолеты);

- железнодорожный транспорт - технические устройства, предназначенные для перевозки грузов и пассажиров по железным дорогам (электровозы, паровозы, тепловозы, грузопассажирские вагоны, товарные вагоны, цистерны);

- трубопроводный транспорт - технические устройства, предназначенные для транспортировки грузов (жидких или сыпучих) по трубопроводу.

7) Прочие основные средства:

- инструмент – механизированные и не механизированные орудия ручного труда или прикрепленные к машинам предметы для обработки металлов, дерева и т.п. (режущие, ударные, употребляющие орудия труда – электродрели, вибраторы, тиски);

- хозяйственный инвентарь – конторский и хозяйственный инвентарь (столы, ковры, шкафы и др.);

- производственный инвентарь и принадлежности – предметы производственного назначения, которые служат для выполнения или облегчения производственных операций – рабочие столы, шкафы, верстаки;

- рабочий и продуктивный скот. Рабочий скот – лошади, волы, верблюды и др. Продуктивный скот – крупный рогатый скот, племенные кобылы, олени, маралы, козы, бараны и др. Инвентарный объект – каждое взрослое животное;

- многолетние насаждения – искусственные многолетние насаждения независимо от возраста (плодовые и ягодные, виноградники, многолетние насаждения цветов, живые изгороди и др.). Молодые насаждения учитываются отдельно от насаждений достигших полного развития (начало плодоношения, смыкания кроны); 

- прочие основные фонды – библиотечные фонды, спортивный инвентарь, музейные ценности.[23]

Учет основных средств осуществляется в соответствии с международным стандартом финансовой отчетности (далее МСФО) IAS  16 «Основные средства» и  национальным стандартом финансовой отчетности 2.

1.2 Раскрытие учета основных средств по Международным стандартам финансовой отчетности

Учет основных средств является одним из важных и сложных разделов бухгалтерского учета. В современных условиях он регулируется Международным стандартом финансовой отчетности 16 «Основные средства».

В международной практике учета понятие «основные средства» обозначается различными терминами: fixed assets (постоянные активы), property, plant and equipment (имущество, здания и оборудование), tangible assets (материальные активы). Основные средства часто составляют основную часть всех активов компании, поэтому имеют большое значение для представления ее финансового положения (п. 8 МСФО 16).

Стандарт 16 применяется при учете всех основных средств, в том числе долгосрочно арендуемых, за исключением тех случаев, когда по условиям другого стандарта бухгалтерского учета требуется или разрешается применение  другой методики учета основных средств.

МСФО 16 не распространяется на учет лесных угодий и других восстанавливаемых объектов природопользования, прав на минеральные ископаемые и аналогичные невосстанавливаемые природные ресурсы, их поиск и добычу, хотя объекты основных средств, к которым применяется МСФО 16, могут использоваться для производственной деятельности с этими активами (п.2 МСФО 16).

Основными вопросами в учете основных средств является момент признания активов, определение их балансовой стоимости и амортизационных отчислений.

В Республике Казахстан в соответствии с МСФО 16  основные средства – материальные активы, которые используются организацией для производства или поставки готовой продукции (товаров, работ, услуг), для сдачи в аренду другим организациям или для административных целей и которые предполагается использовать в течение длительного периода времени (более одного года). Этого достаточно, чтобы казахстанский бухгалтер принял к учету актив в качестве основного средства.  В соответствии с МСФО 16 (п.6) к основным средствам относятся материальные активы, используемые компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода. Но этого недостаточно, чтобы бухгалтер признал актив в качестве основного средства.

Признание объектов основных средств означает принятие их к учету для включения в бухгалтерский баланс. Признание объекта основных средств активом предусматривает выполнение одновременно двух условий (п.7 МСФО 16):

а) наличие высокой степени уверенности в том, что компания и получит связанные с активом будущие экономические выгоды;

б) надежность оценки себестоимости актива для компании.

В соответствии с МСФО 16 одним из основных вопросов в учете основных средств является их оценка. Различают следующие виды оценки основных средств (п.6 МСФО 16):

Балансовая стоимость — стоимость, в которой актив признается в отчетности после вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Себестоимость — сумма уплаченных денежных средств и эквивалентов денежных средств или справедливая стоимость другого возмещения, переданного с целью приобретения актива, на момент его приобретения или во время его строительства, или, в случае если это применимо, сумма, в которой был отражен такой актив при первоначальном признании в соответствии с конкретными требованиями других МСФО (ЖК8), например, МСФО (ШК8) 2 «Выплаты, основанные на акциях».

Амортизируемая величина — фактическая стоимость актива или другая сумма, заменяющая фактическую стоимость, за вычетом его остаточной стоимости.

Амортизация основных средств — систематическое распределение стоимости актива на протяжении срока его полезного использования.

Специфическая для предприятия стоимость — приведенная стоимость потоков денежных средств, которые предприятие ожидает получить от продолжения использования актива и от его выбытия в конце срока полезного использования или выплатить при погашении какого-либо обязательства.

Справедливая стоимость - сумма, на которую актив может быть обменен между хорошо осведомленными, независимыми сторонами, желающими совершить такую операцию.

Убыток от обесценения — сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую величину.

В соответствии с  п. 14 МСФО 16 при признании объект основных средств должен быть оценен по фактической (первоначальной) стоимости (initial/ acquisition/ historical value). Определение фактической (первоначальной) стоимости при разных способах приобретения объектов имеет свои особенности.

Приобретение основных средств за денежные средства. В соответствии с  п. 15 МСФО 16 фактическая стоимость объекта основных средств включает покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению; любые торговые скидки вычитаются при определение покупной цены.

Примерами прямых затрат являются:

―        затраты на подготовку площадки;

―        первичные затраты на доставку и разгрузку;

―        затраты на установку;

―        стоимость профессиональных услуг, таких как работа архитекторов и инженеров;

―        предполагаемая стоимость демонтажа и удаление актива и восстановления площадки в той степени, в какой она признается в качестве резерва.

В соответствии с  МСФО 16 первоначальная стоимость объектов основных средств, приобретенных за денежные средства, определяется аналогично международной практике учета. При этом бухгалтер должен помнить, что в соответствии с Кодексом Республики Казахстан “О налогах и других обязательных платежах в бюджет” НДС по приобретенным жилым зданиям и легковым автомобилям относится на увеличение стоимости этих объектов.

Приобретение основных средств в кредит. В соответствии с  п. 16 МСФО 16, когда основные средства приобретаются на условиях отсрочки платежа (в кредит) на период, превышающий обычные условия кредитования, фактическая стоимость равна цене покупки. Разница между этой величиной и суммарными выплатами признается как расходы на выплату процентов на протяжении периода кредитования, если только она не капитализируется в соответствии с разрешенным альтернативным порядком учета, предусмотренного в МСФО 23 «Затраты по займам».

Приобретение основных средств в результате обменных операций. В соответствии с  п.21 МСФО 16 объект основных средств может приобретаться в обмен или путем частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив. Стоимость этого объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая в свою очередь равна справедливой стоимости обмениваемого актива, скорректированной на сумму уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств. В соответствии со стандартом 16 первоначальная стоимость объектов основных средств, приобретенных в результате обменных операций, определяется аналогично международной практике учета.

Если объект основных средств приобретается в обмен на аналогичный актив, который используется в той же хозяйственной деятельности и который имеет такую же справедливую стоимость, то процесс получения дохода не завершен и по операции не признается ни прибыль, ни убыток. Стоимость нового актива принимается равной балансовой стоимости переданного актива. Если другие виды активов, такие как денежные средства, включаются в операцию обмена, это означает разную стоимость обмениваемых активов (п.22 МСФО 16).

Иногда основные средства приобретаются в обмен на ценные бумаги, например путем выпуска акций. В этом случае фактическая стоимость основных средств будет равна справедливой стоимости выпущенных акций или справедливой стоимости актива в зависимости от того, что из них более объективно или достоверно (п.21 МСФО 16). Порядок определения стоимости объектов основных средств, приобретенных в обмен на ценные бумаги, не рассматривается.

Безвозмездное получение основных средств.  Компания может получать объекты основных средств безвозмездно от государственных органов, юридических и физических лиц. Стоимость таких активов оценивается экспертным путем или на основании документов на передачу.

В международной практике существует два подхода к учету безвозмездно полученных активов: подход с позиций капитала, в соответствии с которым дар (субсидия) прямо кредитуется на капитал, и подход с позиций дохода, в соответствии с которым дар (субсидия) относится на доходы одного или более учетных периодов (п.13 МСФО 20). В Республике Казахстан любое безвозмездно полученное имущество признается доходом компании.

Последующая оценка основных средств. Существуют две модели учета основных средств после признания, которые базируются на использовании двух видов оценки активов.

В первой модели (основный подход) за основу принята оценка по первоначальной стоимости (п.28 МСФО 16) – основные средства после признания в качестве активов отражаются по фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации (с учетом требования об уменьшении балансовой стоимости до возмещаемой суммы). Возмещаемая сумма – это сумма, которую компания ожидает возместить в ходе дальнейшего использования актива, включая его ликвидационную стоимость при выбытии. Переоценка возможна только тогда, когда возмещаемая сумма для данного объекта может оказаться ниже его балансовой стоимости. Сумма уменьшения стоимости признается расходом данного отчетного периода.