Лекции по "Учету в торговле"

2. Комиссионер в гражданском обороте выступает от своего имени (заключает сделки с третьими лицами), при этом именно он приобретает права и обязанности по сделке, совершенной с третьим лицом.

Выполняя свои обязанности по договору комиссии, посредник выступает от своего имени, а не от имени комитента, ему даже не вменяется в обязанность  называть последнего. Комитент, по поручению  и за счет которого действует комиссионер, не становится участником сделки с третьими лицами даже в том случае, когда он прямо называется в самой сделке или вступает в непосредственные отношения по исполнению таковой. Поэтому третье лицо, с которым комиссионер вступает в правоотношения, может предполагать, что отчуждателем товара является именно комиссионер. Следовательно, права и обязанности по сделке, совершенной посредником с третьим лицом, возникают именно у комиссионера. Исходя из этой особенности договора комиссии, все спорные вопросы третье лицо решает с комиссионером.

Соответственно и все документы  по сделке (договора купли-продажи, счета-фактуры  и так далее) оформляются от имени  комиссионера, который при этом не обязан указывать, что он действует  по указанию комитента.

Обратите внимание!

Комиссионер становится обязанным  по сделкам, заключенным с третьими лицами, однако он не несет ответственности  за неисполнение сделок, вызванных  действием или бездействием третьих  лиц, кроме случаев, когда комиссионер  не проявил необходимой осмотрительности при выборе этого лица, либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере).

Допустим, комиссионер заключил договор  купли-продажи с покупателем, и  покупатель не соблюдает сроки оплаты товара.

В данной ситуации необходимо руководствоваться пунктом 2 статьи 993 ГК РФ, согласно которому в случае неисполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан немедленно сообщить об этом комитенту. Кроме того, комиссионеру следует собрать необходимые доказательства, а также по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке требования.

3. Договор, который заключают  между собой комитент и комиссионер,  направлен на предоставление  комиссионером только одного вида услуг - совершение сделок от своего имени, но за счет комитента.

Иначе говоря, договор комиссии не предполагает выполнение комиссионером, каких- либо других возмездных услуг.

Если договором комиссии предусмотрено, что комиссионер оказывает какие то дополнительные услуги собственными силами, то такой договор нужно понимать как смешанный договор.

4. Товары, поступившие к комиссионеру  от комитента, являются собственностью  комитента.

Комиссионер от начала до конца исполнения своих обязательств по договору распоряжается имуществом, но не является его собственником (пункт 1 статьи 996 ГК РФ). Право собственности от комитента к покупателю переходит в момент перехода права собственности, установленный по договору между комиссионером и покупателем.

5. Комиссионер совершает сделки за счет комитента.

Это означает, что комитент обязан кроме комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные  им на исполнение комиссионного поручения  суммы (расходы на страхование товара, таможенные расходы и тому подобное).

Расходы на хранение находящегося у  комиссионера имущества комитента  не возмещаются, если в законе или  договоре комиссии не установлено иное (статья 1001 ГК РФ).

Отсутствие в договоре комиссии положений, регулирующих правовые отношения  между комиссионером и комитентом, связанные с оказанием дополнительных услуг, ведет к появлению налоговых рисков.

При применении данной нормы следует  учитывать, что комитент обязан возместить комиссионеру израсходованные суммы, в том случае, если комиссионер  представит комитенту документы, подтверждающие расходы и присутствует причинная связь таких расходов с исполнением поручения. Данный вывод подтвержден Постановлением ФАС Московского округа от 23 июня 2005 года, 16 июня 2005 года по делу №КГ-А40/5103-05.

В том случае, если в договоре комиссии будет указано, что комитент возмещает расходы комиссионеру, непосредственно связанные с исполнением его поручения, то необходимо будет расчетным методом выделять из всех затрат непосредственно, те затраты, которые связаны с исполнением договора комиссии, что само по себе вызывает определенные трудности.

Для избежания проблем расчета  затрат, связанных с исполнением  договора комиссии, рекомендуем заключение с контрагентом иного договора на оказание услуг, например, договора хранения, что позволит комитенту все произведенные затраты включить в себестоимость. А также указать в договоре, что расходы, связанные с доставкой на склад, несет хранитель. Следует учесть, что данный договор должен быть заключен раньше, чем договор комиссии, чтобы соблюдалась последовательность в действиях.

В данном случае для комитента появляется другая трудность, а именно, в оформлении документооборота по исполнению договора хранения.

Как еще один вариант, рекомендуем  дополнительно прописать в договоре комиссии положение о том, что комиссионер несет расходы по хранению, транспортировке, разгрузке, погрузке и так далее за свой счет. То есть в разделе «Права и обязанности» договора дополнительно указать в обязанностях комиссионера:

«…осуществлять за свой счет складское хранение товара, нести расходы по погрузке, разгрузке, охране и тому подобное».

Указанное дополнение позволит организации  – комитенту учесть расходы при  расчете налога на прибыль.

6. Из определения договора комиссии  следует, что комиссионное соглашение представляет собой возмездный договор - комиссионер оказывает комитенту услуги за вознаграждение.

Согласно пункту 1 статьи 991 ГК РФ:

«Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда  комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии».

Размер комиссионного вознаграждения может быть установлен в виде:

фиксированной суммы, которая не зависит  от цены сделки, совершенной комиссионером;

в виде разницы между назначенной  комитентом ценой и более выгодной ценой, по которой комиссионер совершит сделку;

в процентах от цены сделки, совершенной  комиссионером;

каким - либо иным способом, согласованным  сторонами.

Способ установления вознаграждения посредника определяет лишь порядок  определения доходов комиссионера и не влияет на учет посреднических операций.

Обратите внимание!

Если договор комиссии не был  исполнен по причине, зависящей от комитента, комиссионер сохраняет за собой право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение осуществленных расходов.

На основании пункта 1 статьи 423 ГК РФ договор комиссии является, безусловно, возмездным.

На практике нередко встречается  ситуация, когда из условий договора вытекает, что комиссионер оказывает  услуги безвозмездно.

В этом случае безвозмездность договора комиссии квалифицируется как признак  договора дарения в соответствии с пунктом 2 статьи 572 ГК РФ:

«Обещание безвозмездно передать кому-либо вещь или имущественное право  либо освободить кого-либо от имущественной  обязанности (обещание дарения) признается договором дарения и связывает  обещавшего, если обещание сделано  в надлежащей форме (пункт 2 статьи 574) и содержит ясно выраженное намерение совершить в будущем безвозмездную передачу вещи или права конкретному лицу либо освободить его от имущественной обязанности».

Как правило, стороны комиссионного  соглашения предусматривают в договоре минимально возможную цену, по которой комитент хочет продать или приобрести имущество. Но, напомним, что одной из обязанностей посредника, при осуществлении договора комиссии, является обязанность исполнения принятого на себя поручения на наиболее выгодных для комитента условиях. Поэтому, не исключено, что посредник продаст товар дороже, чем предусмотрел комитент, в этом случае и появляется дополнительная выгода от продажи.

Гражданское законодательство предусматривает  возможность возникновения дополнительной выгоды и устанавливает общий порядок распределения дополнительной выгоды между посредником и комитентом. Если стороны договора не предусмотрели порядок раздела дополнительной выгоды в договоре, то дополнительная выгода всегда делится сторонами поровну (абзац 2 статьи 992 ГК РФ).

Если же стороны в тексте договора оговорили иной порядок распределения, то дополнительная выгода делится сторонами  в соответствии с договором. Причем нередко комитент отдает комиссионеру всю сумму дополнительной выгоды, стимулируя тем самым работать посредника на более выгодных для себя условиях. Бухгалтера же начинают ломать голову, как правильно рассчитать сумму налогов с полученной суммы дополнительной выгоды.

Предметом договора комиссии является не что иное, как сделка, обычно - по купле-продаже имущества комитента.

Исходя из этого, следует различать  договора комиссии, которые заключаются  между хозяйствующими субъектами:

1. Договор комиссии на продажу  имущества.

При таком договоре комитент поручает комиссионеру продать свое имущество  на определенных условиях за определенное вознаграждение.

2. Договор комиссии на приобретение имущества.

В этом случае комиссионер обязуется  за вознаграждение приобрести имущество  для комитента на определенных условиях.

Независимо от того, какой из указанных  договоров заключен, посредник, исполняя обязанности по договору, выступает стороной как минимум в двух обязательствах:

в качестве комиссионера по договору комиссии, то есть осуществляет предпринимательскую  деятельность, связанную с извлечением  доходов от посреднических операций (получение комиссионного вознаграждения);

в качестве продавца или покупателя по договорам купли-продажи или стороны в другом договоре (в зависимости от вида совершаемой сделки). В данном случае, хотя права и обязанности приобретает комиссионер, его деятельность не связана с получением прибыли от разницы между покупной и продажной стоимостью имущества (договор комиссии на продажу товаров), ни на приобретение имущества, используемого в производственной деятельности для извлечения прибыли (договор комиссии на приобретение товаров).

В зависимости от того, как составлен  договор комиссии, расчеты по нему могут осуществляться двумя способами: с участием посредника в расчетах или без его участия.

При исполнении поручения с участием в расчетах комитент производит расчеты только с комиссионером, который, в свою очередь, рассчитывается с покупателями или поставщиками товара по заключенным с ними договорам. Иначе говоря, на расчетный счет (в кассу) комиссионера поступают денежные средства, как принадлежащие комитенту (оплата за товары), так и комиссионеру (комиссионное вознаграждение).

При исполнении договора комиссии без  участия в расчетах комитент самостоятельно рассчитывается с покупателями или поставщиками товара по сделкам, которые для него заключил комиссионер. При этом на расчетный счет (в кассу) комиссионера поступают только суммы комиссионного вознаграждения, причитающегося ему по договору комиссии.

В зависимости от того, принимает  посредник участие в расчетах или нет, различаются формы расчета между комитентом и комиссионером. В первом случае, в момент поступления от покупателя денежных средств за поставленный комиссионный товар, комиссионер получает право удержать причитающуюся ему сумму комиссионного вознаграждения (и расходы, подлежащие возмещению) из поступивших к нему сумм, принадлежащих фактически комитенту. Это право комиссионера закреплено в статье 997 ГК РФ.

Для реализации этого права комиссионеру необходимо зачесть взаимные требования или осуществить свое право на основании закона (или договора) в момент перечисления денежных средств комитенту. При этом указание на зачет взаимных требований может содержаться в платежном поручении, где комиссионер указывает, что оплата произведена по договору комиссии с учетом взаимных требований в части комиссионного вознаграждения.

Как быть в том случае, если договором  комиссии не предусмотрен срок, когда  комиссионер должен перечислить  комитенту денежные средства, полученные от покупателей?

В этом случае комиссионер должен сделать это непосредственно  после получения на свой расчетный счет оплаты за товар, поставленный по договору комиссии.

При исполнении договора комиссии без  участия комиссионера в расчетах комитент оплачивает комиссионное вознаграждение отдельно, непосредственно со своего расчетного счета или из кассы.

После исполнения поручения по договору комиссии, комиссионер в соответствии со статьей 999 ГК РФ, должен представить  комитенту отчет и передать ему  все полученное по договору комиссии.

Если комитент имеет возражения по отчету, он должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Что собой представляет отчет комиссионера?

На сегодняшний день форма отчета ни гражданским, ни каким-либо иным законодательством не установлена.

Поэтому комиссионер может разработать  форму такого отчета самостоятельно. Однако следует помнить, что отражение  хозяйственных операций в учете  осуществляется на основании первичных документов, к которым бухгалтерское законодательство предъявляет определенные требования.