Лекции по "Учету в торговле"

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском  учете» (далее - Закон №129-ФЗ) первичные  учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

При разработке формы отчета комиссионера должны быть учтены указанные требования.

Отчет комиссионера должен содержать  следующие сведения:

количество и стоимость реализованного (приобретенного) комиссионером товара, с выделением соответствующих сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) (к отчету должны быть приложены копии договоров, накладных, актов приема-передачи и тому подобное);

стоимость фактически произведенных  расходов, подлежащих возмещению с  приложением первичных документов, подтверждающих факт возникновения  и уплаты указанных расходов (при отсутствии первичных документов комитент не сможет включить эти суммы в состав затрат и принять к вычету соответствующие суммы НДС);

сумму комиссионного вознаграждения посредника, включая НДС. Сумма комиссионного  вознаграждения исчисляется в соответствии с условиями договора;

если в момент составления отчета комиссионером (при реализации комиссионных товаров) получены от покупателей денежные средства, поступившие в оплату проданных  товаров или в качестве аванса, комиссионеру следует указать их сумму;

если в соответствии с договором  комиссии на приобретение товара комиссионер  получает от комитента денежные средства для осуществления оплаты поставщику и (или) аванс в счет оказания посреднических услуг, комиссионер также должен отразить это в отчете.

При совершении сделок в пользу комитента  комиссионер самостоятельно заключает  договора от своего имени. Поэтому все  счета-фактуры от поставщика, накладные  на товар будут выписаны на имя  комиссионера. Таким образом, подлинники документов должны оставаться в бухгалтерии комиссионера.

А для того, чтобы подтвердить  выполнение поручения, комиссионеру необходимо приложить копии указанных документов к своему отчету, в соответствии с порядком оформления первичных  учетных документов для отражения в бухгалтерском учете операций при реализации товаров по агентскому договору, определенным Письмом Управления Федеральной налоговой службы по городу Москве от 8 декабря 2004 года №24-11/79072 и Письмом Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Москве от 17 сентября 2004 года №21-09/60455.

Вот выдержка из Письма Управления Министерства Российской Федерации по налогам  и сборам по городу Москве от 17 сентября 2004 года №21-09/60455:

«В соответствии с указанным  порядком по сделкам, по которым агент выступал агентом от имени принципала, к отчету агента должны прилагаться оправдательные документы - все копии первичных документов, относящихся к проводимым в рамках таких сделок операциям, которые и будут первичными для отражения операций в бухгалтерском учете принципала. Наличия в этом случае отчета агента в качестве единственного первичного документа без подтверждающих копий документов недостаточно для правомерного отражения принципалом в бухгалтерском учете операций по исполнению агентского договора.

По операциям в рамках сделок, совершенных агентом от своего имени, требований приложения копий первичных  документов агента (комиссионера) напрямую законодательством не установлено. Вместе с тем для правомерного отражения таких операций в бухгалтерском учете у принципала (комитента) агент (комиссионер) по требованию принципала (комитента) обязан представить последнему все сведения о движении имущества принципала (товаров, денежных средств). В том числе в виде копий накладных, счетов-фактур и платежных поручений».

Учитывая вышеизложенное, у комиссионера не возникает обязанности по предоставлению оригиналов документов комитенту.

Кроме того, несмотря на то, что в  статье 999 ГК РФ нет требований о  представлении наряду с отчетом  документов, подтверждающих включенные в отчет данные, в пункте 14 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 17 ноября 2004 года №85 «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии» установлено, что отчет комиссионера не является доказательством исполнения комиссионером своей обязанности по договору комиссии без подтверждения его другими доказательствами. А такими документами должны быть приложенные к отчету копии договоров, накладных, счетов – фактур, актов приема-передачи и тому подобное.

Кроме того, в отчете комиссионера можно указать на состояние расчетов с комитентом: все ли полученные от комитента денежные средства израсходованы, есть ли у какой либо из сторон задолженность. Если выполнены все условия для  зачета взаимных требований, а именно:

предъявляемые к зачету требования встречные;

основное и встречное обязательства  являются однородными;

по указанным требованиям должен наступить срок исполнения.

Комиссионер может сообщить комитенту  об удержании суммы комиссионного вознаграждения.

Как видно из вышеизложенного, сторонам по договору комиссии следует в момент заключения договора подробно оговорить  содержание отчета комиссионера, а  при возможности и утвердить  его форму.

Если же комиссионер не предоставляет  необходимую информацию, то для комитента несвоевременное отражение налоговых обязательств может повлечь неблагоприятные последствия.

Поэтому в договоре комиссии необходимо установить срок передачи отчета. Это  может быть конкретный день или же период времени, в течение которого отчет должен быть передан с указанием необходимой информации. Рекомендуется также предусматривать штрафные санкции в договорах комиссии в случае несвоевременного представления отчета. Помимо этого в договоре следует не только указать, как будет передаваться отчет (по факсу, курьером или иным способом), но и прописать то, каким образом представители комитента будут сообщать о его получении.

Устанавливая срок для представления  отчета, участникам договора комиссии нужно учитывать нормы налогового права. Так, статьей 316 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) определено, что если торговля ведется через комиссионера, то комитент определяет сумму выручки на дату реализации на основании извещения комиссионера о продаже принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате продажи принадлежавшего ему имущества.

Таким образом, НК РФ устанавливает обязанность комиссионера и срок, в который тот обязан уведомить комитента о состоявшейся реализации. При этом форма, в которой комиссионер должен известить комитента, в НК РФ не определена, что позволяет принять и устную информацию. В тоже время для подтверждения любой информации налоговыми органами могут быть запрошены подтверждающие документы, и в первую очередь таким документом будет являться отчет комиссионера со всеми необходимыми данными.

В целях избежания встречных  проверок, проводимых налоговыми органами с целью соотнесения данных, лучше всего, при взаимном соглашении сторон предусматривать в договоре комиссии предоставление к отчету копии необходимых документов: копий платежных поручений, копии выставленных покупателям счетов-фактур.

Некоторые наши клиенты задают вопрос, обязательно ли оформление акта выполненных работ, если выписываются счета-фактуры на сумму комиссионного вознаграждения?

Счет - фактура, выписанный на основании  Постановления Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года №914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее – Постановление №914) – налоговый документ. Он является основанием для начисления НДС у одной стороны сделки (комиссионера) и принятия к вычету – у другой стороны (комитента).

Факт оказания услуг комиссионером  и факт признания таких услуг  полученных комитентом должны быть подтверждены документально. Порядок такого подтверждения  может быть указан в договоре. Например, договор может предусмотреть:

- составление двухстороннего акта;

- направление отчета комиссионера  и письменного уведомления о  согласии со сведениями, предусмотренными  в отчете со стороны комитента;

- направление отчета комиссионера без встречного уведомления со стороны комитента, тогда по умолчанию в соответствии со статьей 999 главы 51 ГК РФ, считается, что отчет комиссионера считается принятым комитентом.

На что следует обратить внимание при заключении договора комиссии.

При заключении договора комиссии (как  впрочем, и остальных посреднических договоров) необходимо как можно  грамотнее составить текст договора, постараться оговорить все возможные  нюансы, чтобы в дальнейшем не возникали  ситуации, когда из-за каких либо неточностей в договоре его нельзя рассматривать как договор комиссии. Ведь последствия могут быть печальными: хозяйственные операции по такому договору в бухгалтерском и налоговом учете будут отражены неправильно, что неизбежно приведет к претензиям со стороны налоговых органов.

В договоре комиссии, как и в  любом хозяйственном договоре, можно  выделить три основные части: вводную, основную и заключительную.

Вводная часть договора содержит информацию о договаривающихся сторонах и их представителях, а также согласованную волю сторон на заключение договора.

В водной части должны быть обязательно  указаны место подписания договора, дата подписания договора (число, месяц, год), стороны договора и их наименования (указание организационно-правовой формы  и наименование организации, которые должны совпадать с соответствующими сведениями, указанными в учредительных документах), фамилии, имена и отчества и должности представителей сторон (полномочия представителей на подписание договора должны быть подтверждены различными документами, в частности, доверенностью, уставом, протоколом, приказом и тому подобным).

При составлении договора необходимо помнить, что указание в тексте договора какого-либо документа предполагает ознакомление с ним сторон и известность  сторонам фактов, подтверждаемых таким документом.

Основная часть договора регламентирует его основные условия. Она включает в себя предмет договора, цель договора, основные права и обязанности сторон, содержит нормы, устанавливающие ответственность сторон за неисполнение, либо ненадлежащее исполнение договора. При составлении комиссионного соглашения следует обратить внимание на определение места судебного разрешения споров по договору, особенно это важно при составлении договоров, между сторонами, которые находятся в разных субъектах Федерации. В зависимости от особенностей, заключаемого договора, он может содержать иные разделы и пункты, в частности в договоре, как правило, указывают срок его действия, а также возможность и порядок изменения, продления, расторжения.

Обратимся к пункту 2 статьи 990 ГК РФ:

«Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием  или без указания территории его  исполнения, с обязательством комитента  не предоставлять третьим лицам  право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии».

Как следует из вышеприведенной  нормы гражданского законодательства, договор комиссии может быть заключен:

· на определенный срок или без указания срока действия. Если в договоре срок не указан, отношения по договору носят бессрочный характер. При этом даже если в договоре указан срок действия, комитент вправе в любое время отказаться от исполнения договора, отменив данное комиссионеру поручение, а комиссионер вправе требовать возмещение убытков, вызванных отменой поручения.

· с указанием или без указания территории его исполнения. Если комитент не выставляет ограничение территории, комитент вправе совершать сделки на любой территории.

· с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам  право совершать в его интересах  и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру. Если такого ограничения нет, то комитент может заключать аналогичные сделки и с другими посредниками.

· с условиями или без условий  относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии. Если комиссионер  принял товар в определенном ассортименте по товаросопроводительному документу, выписанному на основании договора комиссии, то именно этот товар он и обязуется продать.

Поскольку при заключении договора комиссии комиссионер обязан продать  или закупить товар на наиболее выгодных условиях для комитента, то, очевидно, что цена реализуемого или закупаемого товара не является существенным условием договора комиссии. Однако лучше все же указать минимальную цену при продаже имущества посредником и максимальную цену приобретаемого через посредника имущества. Это поможет избежать конфликтных ситуаций в дальнейшем.

Заключая договор комиссии, необходимо помнить, что посредник вправе заключать  договоры субкомиссии, в целях исполнения комиссионного соглашения, если это  право не ограничивается комитентом.

Согласно статье 994 ГК РФ:

«Если иное не предусмотрено договором  комиссии, комиссионер вправе в целях  исполнения этого договора заключить  договор субкомиссии с другим лицом, оставаясь ответственным  за действия субкомиссионера перед  комитентом.