Вопросы совершенствования бухгалтерского учета и аудита ценных бумаг в акционерных обществах

При отсылке векселя в другую кредитную организацию для акцепта  его номинал списывается в  расход внебалансового счета 91304 «Учтенные и переучтенные векселя» и записывается в приход внебалансового счета 91203 «Разные ценности и документы, отосланные и выданные под отчет, на комиссию». При исполнении акцепта возвращенные векселя снова приходуются на соответствующие внебалансовые счета.

При получении векселей от своих  корреспондентов-нерезидентов по индоссаменту с поручением предъявить вексель  к акцепту или платежу и  инкассировать вексельную сумму  при наступлении срока платежа  векселя приходуются по внебалансовому счету 91103 «Документы и ценности, полученные на инкассо от банков-нерезидентов». Векселя, принятые банком на хранение, учитываются по счету 90803 «Ценные бумаги на хранении по договорам хранения».

Гарантии (авали), вексельное посредничество, индоссаменты (за исключением безоборотного индоссамента), выданные кредитной организацией по векселям, учитываются по внебалансовому счету 91404 «Гарантии, выданные банком» на лицевом субсчете «Обязательства банка из индоссамента векселей, авали, вексельное посредничество» в сумме номинала векселя в случае индоссирования кредитной организацией векселя из своего портфеля и в гарантийной сумме при принятии ею на себя прочих вексельных обязательств.

По внебалансовому счету 91404 «Гарантии, выданные банком» кредитная организация открывает специальные лицевые счета «Обязательства банка из индоссамента векселей, авали, вексельное посредничество» отдельно для векселей с указанием вексельной суммы в российских рублях и отдельно для векселей с указанием вексельной суммы в иностранной валюте.

Банковская гарантия (аваль) может  быть предоставлена и использована в полной сумме векселя и в  части вексельной суммы. При использовании  гарантии после списания в расход со счета 91404 «Гарантии, выданные банком» на лицевом субсчете «Обязательства банка из индоссамента векселей, авали, вексельное посредничество» сумма гарантии относится в дебет счета 60315 «Суммы, не взысканные банком по своим гарантиям» по лицевому субсчету «Суммы, не взысканные по авалям векселей, по вексельному посредничеству» проводкой:

Дебет сч. 60315 «Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам»

Кредит сч. 20202 «Касса, или 30102 Корреспондентский счет, или Расчетный счет клиента».

Расход по внебалансовому счету 91404.

При погашении задолженности:

Дебет сч. 20202 «Касса, или 30102 Корреспондентский счет, или Расчетный счет клиента»

Кредит сч. 60315 «Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам».

Центробанк РФ покупает у кредитных организаций товарные векселя предприятий-поставщиков на условиях обратного выкупа, не принимает к переучету векселя предприятий-поставщиков, имеющих просроченную задолженность по ссудам или картотеку 2 по расчетам с поставщиками [13].

Кредитные организации-заявители  на получение переучетного кредита  представляют в Центробанк балансы предприятий-поставщиков (векселедателей) и отчеты о финансовых результатах и их использовании (включая справку к отчету). Все документы должны быть заверены органами Государственной налоговой инспекции.

Переучетный кредит предоставляется кредитным организациям:

соблюдающим установленные  экономические нормативы;

своевременно и в  полном объеме выполняющим резервные  требования;

имеющим аудиторское заключение по годовому отчету;

не допускающим просроченной задолженности  по кредитам.

Срок, на который Центробанк РФ покупает вексель, начинается со дня зачисления валюты ссуды по каждому векселю  на корреспондентский счет кредитной  организации в расчетно-кассовом центре. Этот срок не может быть менее 10 дней и более 90 дней до наступления срока платежа, указанного на самом векселе. Операция обратного выкупа векселей проводится не позднее чем за 2 рабочих дня до наступления срока платежа по векселю.

Кредитная организация к переучету  векселя обязана направить после  подписания договора о вексельном кредитовании нотариально заверенную карточку с образцами подписей ответственных лиц, получивших от ее имени право на подпись векселей и документов по их переучету. При этом на кредитной организации лежит ответственность за подлинность и правильность подписей на учтенных и переучтенных векселях предприятий-поставщиков.

Покупка векселя Центробанком производится путем зачисления на корреспондентский  счет кредитной организации суммы  в размере цены векселя. Погашение  переучтенного кредита при наступлении срока производится путем списания Центробанком средств с корреспондентского счета кредитной организации в бесспорном порядке, после чего эти векселя возвращаются кредитной организации, где списываются в расход банка [13].

В случае невыкупа векселя по причине отсутствия достаточных средств на корреспондентском счете кредитной организации задолженность по вексельному кредиту относится на счет просроченных ссуд в день наступления срока оговоренной сделки об обратной продаже векселя, после чего вексель возвращается кредитной организации. По этой задолженности начисляются проценты в размере 1,3 учетной ставки Центробанка РФ.

 

2.3. Порядок  формирования резервов под обесценение ценных бумаг

 

В соответствии со ст. 24 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 «О банках и банковской деятельности» (с изм. и доп.) в целях обеспечения финансовой надежности кредитная организация обязана создавать резервы (фонды), в том числе под обесценение ценных бумаг, порядок формирования и использования которых устанавливается Банком России.

Основным документом, определяющим порядок формирования кредитными организациями  резервов на возможные потери по ссудам, является Положение Банка России от 26.03.2004 N 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» (далее - Положение N 254-П).

В последний рабочий  день каждого месяца производится переоценка вложений коммерческого банка и  его филиалов в ценные бумаги. По реально рыночной стоимости переоцениваются  вложения в следующие ценные бумаги: акции АО; негосударственные долговые обязательства; муниципальные облигации; иные ценные бумаги по специальному указанию Банка России.

Если балансовая цена ценных бумаг на последний рабочий  день месяца окажется ниже рыночной цены, создается резерв.

Аналитика ведется по каждому виду и выпуску ценных бумаг. Переоценка вложений в ценные бумаги приводит к созданию резервов под их обеспечение, но не меняет балансовой стоимости ценных бумаг, числящихся на счетах по учету вложений в ценные бумаги. Превышение рыночной стоимости ценной бумаги над ее балансовой стоимостью в учете не отражается.

Бухгалтерские записи по созданию и списанию резерва отражаются следующим образом:

создан резерв под  обесценение ценных бумаг:

Дебет сч. 70606 «Расходы»

Кредит сч. 51210 «Резервы на возможные потери»;

произошло уменьшение суммы резерва при повышении рыночной цены:

Дебет сч. 51210 «Резервы на возможные потери»

Кредит сч. 70601 «Доходы»;

произошло увеличение суммы  резерва при понижении рыночной цены:

Дебет сч. 70606 «Расходы»

Кредит сч. 51210 «Резервы на возможные потери»;

списан резерв под обесценение ценных бумаг:

Дебет сч. 51210 «Резервы на возможные потери»

Кредит сч. 70601 «Доходы».

Резервы создаются для  каждой ценной бумаги независимо от сохранения, увеличения или уменьшения стоимости ценных бумаг.

Переоценка вложений в ценные бумаги приводит к созданию резервов под их обесценение, но не меняет балансовой стоимости ценных бумаг, числящихся на указанных выше счетах. Превышение рыночной стоимости ценной бумаги над ее балансовой стоимостью не сопровождается бухгалтерскими проводками [48, с.245].

Кредитные организации  по итогам квартала должны производить  корректировку созданных ранее  резервов под возможное обесценение  вложений в ценные бумаги с учетом количества ценных бумаг и рыночной стоимости. Если по итогам отчетного  квартала рыночная стоимость ценной бумаги, под которую ранее был создан резерв, стала выше рыночной цены, которая использовалась в качестве базовой для создания резерва по итогам предшествующего отчетному квартала, то сумма резерва под обесценение данной ценной бумаги корректируется в сторону уменьшения вплоть до полного перечисления средств из резерва на счет доходов отчетного квартала. При этом делается следующая проводка:

Дебет сч. 51210 «Резервы на возможные потери»

Кредит сч. 70602 «Доходы от переоценки ценных бумаг».

Если по итогам отчетного  квартала рыночная стоимость ценной бумаги, под которую ранее был  создан резерв, стала ниже рыночной цены, которая использовалась в качестве базовой для создания резерва  по итогам предшествующею отчетному  квартала, то сумма резерва под обесценение данной ценной бумаги корректируется в сторону увеличения, т.е. производится доначисление резерва до необходимого размера. При этом сумма резерва под обесценение вложений в ценные бумаги не должна превышать 50% балансовой стоимости этой ценной бумаги [48, с.245].

В этом случае делается следующая  проводка:

Дебет сч. 70607 «Расходы от переоценки ценных бумаг»

Кредит сч. 51210 «Резервы на возможные потери»

Если ценная бумага не удовлетворяет критериям, в соответствии с которыми ценные бумаги относятся  к ценным бумагам с рыночной котировкой, за рыночную стоимость по состоянию на последний рабочий день отчетного квартала принимается фактическая цена покупки ценной бумаги, уменьшенная в два раза.

При реализации ценной бумаги, для которой ранее был создан резерв под обесценение, сумма резерва  перечисляется на счет 70602 «Доходы от переоценки ценных бумаг».

При этом делается следующая  проводка:

Дебет сч. 51210 «Резервы на возможные потери»

Кредит сч. 70602 «Доходы от переоценки ценных бумаг».

2.4. Особенности  учета ценных бумаг в условиях  применения автоматизации и движения ценных бумаг в банке

Научная новизна диссертационного исследования состоит в принципиально новом подходе к бухгалтерскому учету отдельных операций с ценными бумагами в коммерческом банке, разработке практических рекомендаций по построению систем управленческого учета и внутреннего контроля и обоснованию необходимости использования нестандартных методов, применяемых в анализе ценных бумаг при разработке инвестиционной политики коммерческого банка. На защиту выносятся следующие положения, составляющие научную новизну исследования:

1. Предложена  схема бухгалтерского учета сделок  РЕПО, предполагающая порядок их  отражения как операций кредитования  под залог ценных бумаг, которая  позволит, во-первых, привести их  учет в соответствие с требованиями МСФО и тем самым упростить его. Во-вторых, использование предложенной схемы учета позволит создавать резерв на возможные потери, не предусмотренный действующим законодательством, в виде компенсационных взносов и выплат в зависимости от изменения рыночной цены бумаг, находящихся в залоге.

4. Предложено усовершенствование учета операций доверительного управления ценными бумагами, заключающееся в дополнении главы Б «Счета доверительного управления» счетами второго порядка, что обеспечит детализацию учета ценных бумаг и капитала, находящихся в управлении, и упрощение его аналитической составляющей.
5. Рекомендована схема, позволяющая облегчить налоговый учет операций с ценными бумагами, основанная на сопоставлении информации, содержащейся в бухгалтерском учете и налоговых регистрах применение которой позволит существенно снизить риск возникновения налоговых правонарушений.
6. Разработана методика построения системы управленческого учета операций с ценными бумагами, предполагающая применение на этапе планирования и прогнозирования деятельности отделов ценных бумаг и

депозитарных  операций методов бюджетирования, расчета  трансфертных цен и интерпретации  информации, содержащейся в депозитарных отчетах коммерческого банка, которая  обеспечит эффективное использование  не только собственных, но и привлеченных ресурсов.

5. Определены методические подходы к построению системы внутреннего контроля операций с ценными бумагами, базирующиеся на основных принципах Базельского комитета по банковскому надзору, позволяющие существенно снизить вероятность возникновения рисков и предотвратить появление ошибок, влияющих на финансовое состояние коммерческого банка.
6. Обоснован подход к анализу ценных бумаг «CAN SLIM» при разработке инвестиционной политики коммерческого банка, который дает возможность выбирать среди объектов инвестирования высококачественные ценные бумаги. Результаты проведенного анализа акций ОАО «Газпром» позволили на основе выявленного тренда спрогнозировать развитие рынка, что доказало возможность и необходимость использования новых западных теорий анализа ценных бумаг в российской практике.

 

В настоящее время  в России существует уже определенный круг программно-технических комплексов, позволяющих автоматизировать решение основных задач участников фондового рынка. Такие комплексы можно подразделить на следующие группы: