Лекции по "Аудиту"

При сложном расчете  с использованием специальных методов  аудитор может воспользоваться результатами работы экспертов.

При использовании  независимой оценки следует убедиться в обоснованности исходных данных, рассмотреть необходимые допущения и провести проверку процедур расчета; целесообразно сравнить оценочные значения за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти периоды.

Общая проверка аудитором операций и событий по окончании периода может снизить или устранить необходимость в проверке процедур, используемых руководством при расчете оценочного значения, либо необходимость в независимой оценке.

Аудитор должен дать окончательную оценку разумности оценочных значений, основываясь на знании деятельности аудируемого лица и на том, согласуются ли оценки с другими доказательствами, полученными в ходе аудита. Следует рассмотреть, принимаются ли аудируемым лицом во внимание последующие операции или события, оказывающие влияние на исходные данные или допущения. При расхождении между аудиторской оценкой суммы и оценочным значением, отраженным в отчетности, необходимо определить, существует ли необходимость корректировки отчетности:

 а) если разница  имеет разумный характер, нет  необходимости требовать корректировки;

 б) если разница  не имеет разумного характера,  необходимо обратиться к руководству  с предложением пересмотреть  оценочное значение. В случае  отказа разницу следует считать искажением.

Если руководство использует ненадлежащий подход, когда каждое оценочное значение по отдельности находится в приемлемом диапазоне, но намеренно используется завышенное или заниженное значение из такого диапазона, разумный характер оценочных значений оценивают не по отдельности, а в совокупности.

Прочая информация в документах, содержащих проаудированную  бухгалтерскую отчетность (ФСА № 27)

Прочая информация – информация, по которой аудитор может не составлять аудиторское заключение, но которая включена в документы, содержащие проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность (годовой отчет, проспект эмиссии, финансовый обзор, данные о занятости, планируемые капитальные расходы, аналитические коэффициенты, имена должностных лиц, выборочные квартальные данные и т.д.). Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией для выявления в ней возможных существенных несоответствий с проаудированной отчетностью. Существенное несоответствие имеет место, когда прочая информация противоречит информации, содержащейся в проаудированной отчетности, что может вызвать сомнение относительно аудиторских выводов, сделанных на основе ранее полученных аудиторских доказательств, и, возможно, относительно оснований для мнения аудитора об отчетности. Аудитор может специально не определять, изложена ли прочая информация надлежащим образом.

Аудитор согласовывает  с аудируемым лицом своевременный  доступ к прочей информации до даты выдачи аудиторского заключения. Если не вся прочая информация доступна до указанной даты, аудитор знакомится с ней при первой возможности и далее следует ФСА № 10 и применимым положениям ФСА № 27.

При выявлении  существенных несоответствий в процессе ознакомления с прочей информацией аудитору необходимо определить, нужно ли вносить поправки в отчетность или в прочую информацию. Если необходимо внести поправки в отчетность, но аудируемое лицо отказывается их вносить, аудитор выражает мнение с оговоркой или отрицательное мнение. Если необходимо внести поправки в прочую информацию, но аудируемое лицо отказывается их вносить, аудитор принимает решение о необходимости включить в аудиторское заключение текст, привлекающий внимание к данной ситуации и описывающий выявленные существенные несоответствия, либо предпринять другие меры (напр., отказ от выражения мнения или несогласие продолжать аудит – по ситуации). Аудитор рассматривает вопрос о получении юридической консультации.

При ознакомлении с прочей информацией с целью выявления  существенных несоответствий аудитор может обнаружить явное существенное искажение фактов. Существенное искажение фактов в прочей информации имеет место, когда подобная информация, не имеющая отношения к содержанию проаудированной финансовой (бухгалтерской) отчетности, изложена или представлена неверно. При обнаружении существенных искажений фактов в прочей информации аудитор должен обсудить этот вопрос с руководством. Если он по-прежнему полагает, что в прочей информации содержится явное существенное искажение фактов, то рекомендует руководству проконсультироваться с компетентной 3-й стороной, например с консультантом аудируемого лица по юридическим вопросам, и принимает во внимание полученные консультации. Если аудитор приходит к выводу, что в прочей информации содержится явное существенное искажение фактов, но руководство отказывается устранить его, то принимает меры, в т.ч. (1) уведомление представителей собственника посредством составления документа, излагающего сомнения аудитора, и (2) получение юридической консультации.

Тема 8. Некоторые  процедуры на заключительной стадии аудита

Оценка способности  экономического субъекта продолжать свою деятельность (допущение непрерывности деятельности)

Допущение непрерывности  деятельности является основным принципом  подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Обычно предполагается, что организация будет продолжать свою деятельность в течение 12 месяцев после отчетной даты и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении деятельности или обращении за защитой от кредиторов. Сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности может возникнуть при рассмотрении финансовой (бухгалтерской) отчетности или при выполнении иных аудиторских процедур. Финансовые признаки:

- значительные убытки  от основной деятельности, отрицательная  или недостаточная величина чистых активов, существенное отклонение значений финансовых коэффициентов от нормальных (обычных) значений;

- наступление срока  возврата заемных средств при  реальном отсутствии перспектив  возврата или продления срока займа, необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов, трудности с соблюдением условий договора о займе, экономически нерациональные долговые обязательства, неблагоприятное изменение схемы оплаты товаров;

- неспособность обеспечить  финансирование развития или важные инвестиции, задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов, неспособность погашать кредиторскую задолженность, признаки банкротства.

Производственные признаки:

- потеря рынка сбыта,  лицензии или основного поставщика;

- проблемы с трудовыми ресурсами или дефицит значимых средств производства, потеря основного управленческого персонала без должной его замены;

- существенная зависимость  от успешного выполнения конкретного  проекта;

- существенный объем  продажи сырья и материалов, сравнимый с объемом выручки от реализации продукции или превышающий его.

Прочие признаки:

- несоблюдение требований  в отношении формирования уставного  капитала;

- судебные иски против  аудируемого лица, которые могут  в случае успеха истца завершиться невыполнимым судебным решением;

- неблагоприятные изменения  законодательства или политической  ситуации.

Наличие одного или нескольких признаков не всегда является достаточным  доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Если есть существенная неопределенность относительно непрерывности  деятельности аудируемого лица, и в пояснениях к отчетности адекватно раскрыты факторы риска, возможные планы руководства, указано на наличие неопределенности, аудитор выражает безоговорочно положительное мнение, но включает в заключение часть, привлекающую внимание к ситуации. Если информация раскрыта неадекватно, аудитор выражает мнение с оговоркой или отрицательное мнение со ссылкой на существенную неопределенность относительно непрерывности деятельности организации.

Если, по профессиональному  суждению аудитора, организация не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, но отчетность подготовлена на основе допущения непрерывности, аудитор выражает отрицательное мнение о ее достоверности независимо от раскрытия в пояснениях к отчетности сведений о нарушении допущения непрерывности. Если отчетность подготовлена с учетом нарушения допущения непрерывности, и в пояснениях к ней адекватно раскрыта соответствующая информация, аудитор может выразить безоговорочно положительное мнение, включив заключение часть, привлекающую внимание к данной ситуации. Если руководство аудируемого лица отказывается давать по просьбе аудитора оценку способности организации продолжать свою деятельность или увеличивать период, охватываемый такой оценкой, следует рассмотреть необходимость модификации аудиторского заключения по причине ограничения объема аудита.

Дата подписания аудиторского заключения и отражение  в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности

ФСА № 10 "События после отчетной даты" обязывает аудитора принимать во внимание влияние на отчетность и аудиторское заключение событий, произошедших после отчетной даты. События после отчетной даты – события, происходящие с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, и факты, обнаруженные после даты подписания аудиторского заключения (см. ПБУ 7/98 "События после отчетной даты"), подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия деятельности или свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях деятельности.

Аудитор должен получить достаточные надлежащие доказательства того, что все события до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены, отражены в учете и раскрыты в отчетности. Соотв. процедуры выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения (анализ методов выявления таких событий, принятых руководством, изучение протоколов собраний акционеров и совета директоров, анализ промежуточной отчетности, смет, прогнозов, запросы юристам, руководству, другому аудитору, проверяющему дочернее общество или подразделение).

В обязанности аудитора не входит осуществление процедур или  направление запросов в отношении отчетности после даты подписания аудиторского заключения. Начиная с указанной даты, ответственность за информирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на отчетность, несет руководство аудируемого лица. Если аудитору становится известно о таких фактах, ему следует определить необходимость внесения изменений в отчетность и обсудить этот вопрос с руководством аудируемого лица. Если руководство аудируемого лица вносит изменения в отчетность, аудитор должен предоставить руководству новое аудиторское заключение, датированное не ранее даты подписания или утверждения измененной отчетности. При этом на аудитора вновь возлагается обязанность осуществления процедур в отношении событий до новой даты подписания заключения. Если руководство аудируемого лица не вносит изменений в отчетность, и заключение еще не представлено аудируемому лицу, аудитору следует выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение. Если заключение было выдано аудируемому лицу, аудитору необходимо уведомить лиц, несущих ответственность за общее руководство аудируемым лицом, что аудируемое лицо не должно предоставлять отчетность и заключение по ней третьим лицам. Если впоследствии отчетность будет передана третьим лицам, аудитору нужно предпринять меры, чтобы эти лица не полагались на аудиторское заключение, не противоречащие законодательству РФ.

После предоставления пользователям отчетности аудитор не несет никаких обязательств по направлению любых запросов относительно данной отчетности. Если после предоставления пользователям отчетности аудитору становится известно о событии или факте, существовавшем на дату подписания заключения, вследствие которого он должен был бы модифицировать заключение, следует рассмотреть вопрос о необходимости пересмотра отчетности и обсудить его с руководством аудируемого лица. Если руководство пересматривает отчетность, аудитору следует проверить предпринятые руководством действия по информированию о сложившейся ситуации всех, кто получил ранее представленную отчетность вместе с аудиторским заключением, и предоставить новое заключение по пересмотренной отчетности. Новое аудиторское заключение должно включать часть, привлекающую внимание к данному вопросу, и датироваться не ранее даты утверждения пересмотренной отчетности. Соответственно, аудитор обязан провести процедуры вплоть до даты нового аудиторского заключения. Если руководство аудируемого лица не предпринимает мер по информированию о сложившейся ситуации всех, кто получил ранее представленную отчетность и аудиторское заключение, и не пересматривает отчетность, аудитору следует уведомить лиц, которым подчиняется руководство аудируемого лица, что аудитор самостоятельно предпримет меры, чтобы третьи лица не полагались на аудиторское заключение, не противоречащие законодательству.

Примечания: Во всех случаях имеется в виду отчетность до даты ее утверждения акционерами. Необходимость в пересмотре отчетности и выдаче нового аудиторского заключения может не возникнуть, если приближается дата представления отчетности за следующий период, при условии, что в новой отчетности информация будет надлежащим образом раскрыта. В случае осуществления эмиссии ценных бумаг от аудитора может потребоваться проведение дополнительных аудиторских процедур, охватывающих период до даты государственной регистрации выпуска эмиссионных ценных бумаг.

Оценка результатов  аудиторской проверки и обобщение  полученной информации

После проведения всех необходимых  процедур аудитор оценивает полноту и качество исполнения всех пунктов программы аудита, а также уместность самой программы как средства выявления материальных ошибок и нарушений. Кроме того, аудитор рассматривает адекватность раскрытия финансовой информации в отчетности. На этой стадии проверки аудитор может составить письмо (написанное от лица руководства предприятия), содержащее перечень ответов руководства на основные вопросы, поставленные в ходе аудита, а также признание ответственности менеджмента за правильность информации, включенной в финансовую отчетность. Такое письмо должно быть подписано клиентом. Если клиент отказывается его подписать, то аудитор может представить отрицательное заключение или отказаться от выражения мнения.