Бюджетирование и контроль затрат в системе управленческого учёта

Разновидностью переменных затрат являются пропорциональные затраты. Данные затраты увеличиваются такими же темпами, как и деловая активность организации. Это означает, что = 1 характеризует затраты как пропорциональные.

Так же существуют дегрессивные затраты. Темпы их роста отстают от темпов роста деловой активности организации. Случай, когда 0< <1, показывает, что затраты являются дегрессивными.

Затраты, которые возрастают быстрее деловой  активности, называются прогрессивными затратами. При >1 затраты являются прогрессивными.

Процесс принятия управленческого решений предполагает сравнение нескольких альтернативных вариантов в целях выбора из них самого наилучшего. Затраты, которые отличают одну альтернативу от другой, называют релевантными. Релевантные затраты учитываются при принятии решений и при оценках. Бухгалтер-аналитик при предоставлении руководству организации исходной информации для выбора оптимального решения, готовит свои отчеты так, чтобы они содержали лишь релевантную информацию.

К безвозвратным затратам относятся истекшие затраты, которые невозможно скорректировать ни по одному альтернативному варианту. Произведенные затраты невозможно изменить никакими управленческими решениями.

Вмененные или воображаемые затраты существуют только в системе управленческого учета. Бухгалтер, ведущий финансовый учет, не может позволить себе «вообразить» затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности [4, 8].

В системе управленческого учета для принятия решений порой нужно начислить или приписать затраты, которые могут реально и не осуществиться в будущем. Данные затраты называются вмененными. Это упущенная выгода организации, или возможность, которую она потеряла, или же которой она жертвует ради выбора альтернативного управленческого решения.

Так же существуют предельные и приростные затраты. Приростные затраты являются дополнительными и появляются в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут входить или не входить постоянные затраты. В случае, если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост будет рассматриваться как приростные затраты. Если же постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты приравняются к нулю. Такой же подход применяется в системе управленческого учета и к доходам.

Планируемые и непланируемые затраты. Планируемые – это затраты, которые рассчитываются на определенный объем производства. В соответствии с нормами, лимитами, нормативами и сметами они входят в плановую себестоимость продукции. К непланируемым затрат относятся затраты, которые не включаются в план и отражаются только в фактической себестоимости продукции. При использовании метода учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело непосредственно с непланируемыми затратами.

Все рассмотренные выше классификации затрат не решают всех задач контроля за ними. Продукция в процессе изготовления проходит через ряд последовательных стадий в разных подразделениях организации. Имея информацию о себестоимости продукции, нельзя точно определить, как именно распределяются затраты между отдельными производственными участками или центрами ответственности. Данную задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, которые ответственны за расходование ресурсов. Данный подход в системе управленческого учета назван учетом затрат по центрам ответственности, он может осуществляться на практике при разделении затрат на регулируемые и нерегулируемые, т. е. на контролируемые и неконтролируемые.

Регулируемые затраты подвержены влиянию менеджера центра ответственности, тогда как на нерегулируемые он воздействия не имеет. Работа менеджера оценивается по его способности управлять регулируемыми затратами. С технической точки зрения бухгалтерский управленческий учет можно рассматривать как аналитический учет затрат. Степень детализации рабочего плана счетов в управленческом учете зависит от потребностей руководства в какой-либо информации.

Организация кроме формирования управленческого рабочего плана счетов осуществляет группировку издержек в зависимости от объекта учета затрат. Учет затрат по видам это самое необходимое условие для итогового контроля издержек. Классификация затрат определена статьей 25 Налогового Кодекса (НК) Российской Федерации (РФ) и Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) 10/99 «Расходы организации» [3, 8]. Сюда относятся материальные затраты, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления, отчисления на государственное и обязательное медицинское страхование, а так же прочие расходы. Организация данного учета дает возможность организации рассчитывать структуру себестоимости производственной продукции - процентное соотношение отдельных элементов себестоимости в общей стоимости затрат на производство. Учет затрат по местам их возникновения – это второе возможное направление организации учета производственных издержек. Местом возникновения затрат является структурное подразделение организации, по которому организуются планирование, учет издержек и нормирование производства для обеспечения контроля затрат производственных ресурсов и управления ими. Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам, а так же статьям калькуляции.

Еще одним направлением учета производственных затрат является учет по центрам ответственности. Центр ответственности может быть определен как сегмент организации, и за результаты его работы отвечает его руководитель. Цель организации учета по центрам ответственности заключается в накоплении данных о затратах и доходах по каждому отдельному центру ответственности таким образом, чтобы ответственность за отклонения от сметы могла возлагаться на определенное лицо. Все фактические данные по центрам ответственности показываются бухгалтерами-аналитиками в отчетах об исполнении сметы, которые составляются через короткие промежутки времени. Из данных отчетов руководители центров получают информацию обо всех отклонениях от сметы по различным статьям расходов [17, 21].

Четвертым направлением учета затрат является учет по носителям затрат. В зависимости от технологии и характера продукции носителя затрат могут быть полуфабрикаты или изделия, а так же группы однородных изделий, серии одноименных изделий или же индивидуально вырабатываемые изделия, строительные объекты. Другими словами можно сказать, что это виды продукции организации, которые предназначены для реализации [17, 26].

Все процедуры распределения затрат происходят в три этапа:

1. Выбирается объект учета затрат или другими словами предмет деятельности, для оценки которого нужен отдельный показатель затрат.
2. Отбор и аккумулирование затрат, которые относятся к данному объекту учета затрат.
3. Выбор метода перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения.

В связи со всем выше изложенным, можно выделить два самостоятельных блока в системе учета и распределения затрат. Первый блок предполагает аккумулирование издержек по местам их возникновения и включая при этом перераспределение непроизводственных затрат между структурными производственными подразделениями организации. Во втором блоке затраты относятся на конкретный продукт или изделие.

1.2 Бюджетирование в системе управленческого учёта: функции, типы, особенности бюджетов

Бюджетированием называют процесс краткосрочного планирования, учёта и контроля ресурсов и результатов деятельности предприятия по центрам ответственности или сегментам бизнеса, которые позволяют анализировать прогнозируемые и полученные экономические показатели в целях управления бизнес-процессами. Важно понимать, что бюджетирование - это деятельность коллективная, позволяющая согласовать работу подразделений внутри предприятия и подсчитать его общую стратегическую цель. Бюджеты содержат все стороны хозяйственной деятельности и включают плановые и фактические данные. В бюджетах отражены цели и задачи предприятия [8, 10, 15].

Бюджетирование направлено на решение двух основных задач:

1. Определение объема и состава расходов, связанных с деятельностью отдельных структурных единиц и подразделений предприятия.
2. Обеспечение покрытия этих расходов финансовыми ресурсами из различных источников.

На структуру бюджета влияют следующие факторы: размер предприятия, вид деятельности, предмет бюджета, степень детализации бюджета и его связь с финансовой структурой предприятия, уровня квалификации и опыта разработчиков бюджета.

Вся информация, содержащаяся в бюджете, должна быть ясной и доступной для сотрудников. Информация, представленная в бюджете, должна отвечать главным задачам управленческого учета на любом предприятии [15]. В бюджете информацию представляют не только в стоимостном выражении, но и в натуральном. Это могут быть: единицы продукции, услуги, время, которое затрачивается для совершения деятельности на предприятии.

Бюджетирование выполняет три основные функции:

1. Функция планирования. Это одна из самых важных функций, так как бюджетирование является основой для внутриорганизационного планирования.
2. Функция учета. Бюджетирование является так же и основой для управленческого учета. Система учета должна представлять точные факты по своим подразделениям, районам торговли, видам продукции или же общей комбинации данных показателей.
3. Функция контроля. Бюджетное планирование дает возможность выявить отклонения деятельности от того, что предполагалась бюджетом и скорректировать свои дальнейшие действия.

Выделяют следующие цели бюджетирования:

• оценка будущих затрат по периодам;
• выполнение планов деятельности предприятия своевременно;
• формирование базы для расчётов эффективности деятельности предприятия по различным направлениям.

Как уже отмечалось ранее, бюджетирование в первую очередь способствует реализации двух наиболее важных функций управления: контроля и планирования. В бюджетах детализируются и воплощаются текущие планы деятельности организации, это является основой для контролирования эффективности использования всех видов ресурсов, а так же оценки выполнения планов менеджерами центров ответственности организации. При этом благодаря системе бюджетов достигается координация работы всех функциональных подразделений организации, т.е. другими словами деятельность различных центров ответственности объединяется в единое целое. В результате этого достигается наиболее оптимальное соотношение децентрализации и централизации управления [14, 23].

С помощью планирования на предприятии определяют оптимальное распределение ресурсов для достижения поставленной цели, деятельность, связанная с постановкой задач и действий на будущий период. Планирование - процесс определения действий, которые будут выполнены в будущем, наряду с контролем является одной из важнейших функций управления.

Система планирования состоит из уровней:

1. Стратегическое планирование. Это планирование представляет собой систему долгосрочных целей деятельности предприятия, которые определяются миссией и идеологией, а также наиболее эффективными путями их достижения. С помощью политики, существующей на предприятии, реализуются идеология и стратегия. Стратегическую цель достигают в течение длительного времени, однако на каждом этапе развития предприятия необходимо решать отдельные частные тактические задачи. Для того чтобы задачи решить нужно разработать бизнес- план на 5- 10 лет.
2. Оперативное планирование. Бюджетирование - система оперативного планирования деятельности предприятия в целом и его подразделений на ближайший финансовый год, который, как правило, разбивают по кварталам, месяцам, декадам, неделям с выделением плановых заданий по обеспечению всех финансово- хозяйственных направлений деятельности предприятия.

Процесс планирования напрямую связан с процессом контроля, так как при отсутствии контроля процесс планирования становится бессмысленным. Планирование и контроль представляют собой одну из ряда функций управления и процесс определения действий, которые должны осуществиться в будущем. В основе контроля и планирования лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. Финансовая информация, которая необходима для планирования, собирается и обрабатывается в бухгалтерском учете.

Различают текущее или краткосрочное планирование, в которое входит разработка смет или бюджетов сроком до года, а так же перспективное планирование сроком более года. Чаще всего перспективные планы составляются на три года или пять лет [28].

Далее рассмотрим процесс планирования в системе бухгалтерского управленческого учета. В процессе рассмотрения планирования деятельности организации речь пойдет о краткосрочном или сметном бюджетировании.

Смета или бюджет является финансовым документом, который создан до выполнения предполагаемых действий. Это прогноз всех будущих финансовых операций организации. Бюджет – это количественный план в денежном выражении, который подготовлен и принят до определенного периода и обычно показывает планируемую величину дохода, расхода и капитал, который нужно привлечь для достижений поставленной цели. По результатам его составления становится понятно, какую прибыль получит организация при одобрении одного из планов развития [13]. Использование бюджета дает организации следующие преимущества:

1. Стратегическое и тактическое планирование помогает контролировать производственную ситуацию.
2. Бюджет создает объективную  основу для оценки результатов деятельности в целом и центров ответственности в частности.
3. Бюджет как средство координации работы различных подразделений мотивирует управляющих отдельных звеньев выстраивать свою деятельность с учетом интересов организации в целом.
4. Бюджет является основой для оценки выполнения плана центрами ответственности и качества работы их руководителей, в частности деятельность менеджеров, оценивается по отчетам о выполнении бюджета, сравнение фактически достигнутых результатов с данными бюджета указывает области, на которые следует обратить внимание.