Налог как правовая категория

Как уже отмечалось, задача любого государства заключается в удовлетворении коллективных потребностей общества, при этом удовлетворение данных потребностей осуществляется путем совершения определенных действий – обеспечения обороны, поддержания общественного порядка, содержания государственного аппарата и т.д. По сути своей, уплата налогоплательщиком налога не порождает у государства встречной обязанности оказать какую-либо услугу для конкретного налогоплательщика. Налог взимается в целях покрытия потребностей общества, которые в большей мере обособлены от индивидуальных потребностей конкретного налогоплательщика. Налогоплательщик же уплачивает налог, не ожидая взамен какой-либо компенсации от государства. Как писал М.М. Алексеенко, налог представляет собой «принудительные вычеты из имущества подданных в пользу государства для покрытия общих государственных трат» . При этом автором отмечалось, что «государство взыскивает их в силу своей суверенности, независимо от услуг, получаемых подданными от

w 46 т-*ъ ^

государственных установлении» . В этом состоит один из важнейших признаков налога – признак индивидуальной безвозмездности.

Уплачивая налог, налогоплательщик одновременно не вправе требовать индивидуального встречного удовлетворения со стороны государства  и не может требовать возврата уплаченных сумм, поскольку за счет средств налогоплательщика государство совершает действия, необходимые всему обществу в целом. Следовательно, налогоплательщик не вправе требовать возмещения тех затрат, которые он понес в связи с уплатой налога, ни в виде услуг или иных каких-то благ (действий), ни в виде денежных средств, которые бы возвратились налогоплательщику по истечению определенного периода времени. В этом состоит еще один признак налога – безвозвратности. Фактически именно признак безвозвратности свидетельствует об отсутствии эквивалентного характера в имущественных отношениях, регулируемых налоговым правом. Следовательно, необходимо выделение еще одного признака налога – его безэквивалентности.

Проведенный нами анализ позволяет выделить следующие  признаки налога как правовой категории: обязательность налога; уплата налога производится в целях финансового обеспечения деятельности государства; односторонний характер установления налога; возможность применения государственного принуждения; индивидуальная безвозмездность и, как следствие, безэквивалетность налога; безвозвратность налога; уплата налога связана с переходом права собственности физических и юридических лиц на денежные средства. Соответственно, может быть предложено следующее определение налога:

Налог представляет собой устанавливаемый государством в целях финансового обеспечения  своей деятельности, обеспеченный возможностью применения принуждения, обязательный,

индивидуально безвозмездный платеж, уплачиваемый

физическими и  юридическими лицами в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности денежных средств.

Р О •С vs Й  С ЧА Я I С .,»’ • «Р.»ИНАЯ ви -JSUOTLKA

§ 2. Социально-экономическая  характеристика налога: функции и  классификация

Возникнув на определенной стадии развития человечества, государство постепенно превратилось в его основную управляющую систему. Причины возникновения и сущность государства являются традиционно дискуссионными вопросами, поделившими их исследователей на различные школы политико-правового учения. Однако все ученые едины в одном – с момента возникновения государства на него было возложено решение множества задач, сводящихся в конечном итоге к главной задаче государства – обеспечению существования человеческого общества. Одним из основных средств, позволяющих выполнять возложенные на государство задачи, являются налоги. Именно данный вид государственных доходов является основным источником формирования государственного бюджета. Однако наличие подобной фискальной функции налогов не означает отсутствия других, сопутствующих (дополнительных) функций, которые выделяются исследователями. Полагаем, что успешное решение вопроса о функциях налогов позволит раскрыть содержание понятия «налог», более четко сформулировать его определение.

Полагаем, что  для целей данного параграфа также возможно использование выбранного для настоящей работы подхода, в соответствии с которым анализ функций налогов может проводиться как с позиции доктрины, так и с позиции законодательства.

По всей видимости, следует признать логичным начать изучение налоговой системы и функций налога, которые находят отражение в законодательстве, с актов, наиболее близких к современной системе налогообложения, – актов советского периода.

В законодательстве советского периода налог с публичных  зрелищ и увеселений взимался исключительно на нужды содержания калек, стариков, детей, сирот, вдов, инвалидов . Согласно Указу Президиума ВС СССР от 21 марта 1988 г. № 8641-XI устанавливалась обязанность физических и юридических лиц уплачивать налог с владельцев транспортных средств «в целях … привлечения дополнительных средств предприятий, организаций и населения на строительство и ремонт автомобильных дорог». Немного позже Указом Президента РСФСР от 29 декабря 1990 г. №УП-1272 «в целях финансового обеспечения принятых ВС СССР и Верховными Советами республик социально-экономических программ, поддержки малообеспеченных слоев населения, стабилизации денежного обращения» был введен налог с продаж. В период конституционной реформы Президентом РФ был издан Указ от 22 декабря 1993 г. № 2270 «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней» , в соответствии с которым был введен специальный налог «для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства Российской Федерации и обеспечения устойчивой работы предприятий этих отраслей».

Приведенные примеры  были выбраны не случайно: представляется, что их анализ позволяет акцентировать  внимание на такой функции налогов, как перераспределительная. То есть налог взимается с различных  групп населения для покрытия конкретных расходов государства.

Вместе с  тем в законодательстве указывалось  и на такую функцию, как стимулирующую. В соответствии с Декретом ВЦИК от 21 марта 1921 года «О замене продовольственной  и сырьевой разверстки натуральным  налогом» натуральный налог пришел на смену продразверстки «для обеспечения правильного и спокойного ведения хозяйства на основе более свободного распоряжения земледельца продуктами своего труда и своими хозяйственными средствами, для укрепления крестьянского хозяйства и поднятия его производительности, а также в целях точного установления падающих на земледельцев государственных обязательств» . Постановлением Центрального Исполнительного Комитета СССР и Совета Народных

52

Комиссаров  СССР «в целях поощрения этой важнейшей отрасли сельского хозяйства (животноводства – Н.З.)» были предоставлены дополнительные льготы крестьянству по единому сельскохозяйственному налогу.

Несмотря на то, что непосредственно из нормативных  правовых актов функции налогов  выделить не всегда возможно, полагаем, что в ряде случаев их анализ позволяет сделать определенные выводы о целях, которые были поставлены их разработчиками. Так, в массиве действующего законодательства Российской Федерации необходимо отметить Федеральный закон от 10 января 1996 г. № 6-ФЗ «О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации» . Само название данного Федерального закона указывает на его направленность – создание дополнительных гарантий для судей и лиц, работающих в аппарате судов. Статьей 2 указанного закона устанавливалось, что заработная плата судей Российской Федерации и иные выплаты, предусмотренные законами и другими нормативными актами, не могут быть уменьшены и не облагаются налогами . Таким образом, косвенным образом можно попытаться выделить такую функцию налога, закрепленную в законодательстве, как стимулирующая. Она направлена на создание определенных условий для развития производства, деятельности, стимулируя или сдерживая их рост, усиливая накопление капитала, расширяя платежеспособный спрос населения.

Действующее законодательство Российской Федерации о налогах  и сборах определяет налог как  платеж, взимаемый в целях финансового  обеспечения деятельности государства  и (или) муниципальных образований. Подобный установленный законодательством отказ от возможности проведения так называемых суррогатных форм расчетов между налогоплательщиком и бюджетом (посредством проведения взаимозачетов, использования вексельных форм расчетов и т.п.) позволяет выделить такую основополагающую функцию налога, как фискальную. Однако с иной, распределительной функцией, приходится сталкиваться при анализе норм части второй Налогового кодекса РФ. Так, ст. 234 НК РФ устанавливается, что единый социальный налог предназначен «для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь». Подобное несоответствие подходов законодателя, в одном случае, закрепляющего одну функцию – фискальную (ст. 8 НК РФ), а в другом – указывающего на распределительную функцию налогов (ст. 234 НК РФ), позволяет утверждать об отсутствии единообразного подхода в законодательной практике. Кроме того, ст. 234 НК РФ устанавливается возможность использования конкретного вида доходов на определенные государством цели. Подобный подход, по всей видимости, следует признать несколько противоречащим одному из основных принципов, положенных в основу бюджетного права, – принципу общего (совокупного) покрытия расходов. Использование данного принципа, закрепленного статьей 35 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – Бюджетный кодекс РФ, БК РФ), означает, что все расходы бюджета должны покрываться общей суммой доходов бюджета и поступлений из источников финансирования его дефицита. Вместе с тем следует отметить, что действующим законодательством (в частности ст.6 Бюджетного кодекса РФ) не исключается возможность существования государственных внебюджетных фондов, основной целью которых является выполнение отдельных государственных полномочий за счет переданных государством доходных источников.

Подводя промежуточный  итог, считаем, что возможно выделение  следующих функций налогов, которые  в разные периоды истории России были отражены в законодательстве:

- фискальная  функция;

- функция распределения (перераспределения) денежных средств;

- стимулирующая  функция.

Несколько большее  количество функций налогов выделяется в доктрине права.

Такой классик  экономической мысли, как А. Смит, выделял в налоге фискальную функцию  и считал недопустимым выделение такой его функции, как функция перераспределения денежных средств . При этом отмечалось, что «при системе естественной свободы (имеется в виду ситуация, при которой государство не руководит деятельностью отдельных граждан), на всяком правительстве лежало бы только три функции обязанности. Первая обязанность — защищать общество от всякого насилия и нашествия со стороны других независимых обществ. Вторая обязанность — охранять по возможности каждого члена общества от всякой несправедливости и притеснения со стороны всякого другого члена общества, то есть обязанность установить строгое правосудие. Наконец, третья обязанность – устанавливать и содержать общественные предприятия и учреждения, устройство и содержание которых не под силу одному или нескольким лицам» . Продолжая, А.Смит приходит к выводу, что «эти различные обязанности, лежащие на правительстве, необходимо требуют для своего исполнения известных расходов, а значит и известных расходов в пользу государства» . То есть целью налогов, по мнению А. Смита, является не распределение или перераспределение денежных средств, а покрытие расходов государственной власти на осуществление возложенных на нее функций.

Схожей точки  зрения придерживался А.А. Исаев, который  в конце XIX в. отмечал, что «налоги  суть обязательные денежные платежи частных хозяйств, служащие для покрытия общих расходов государства и единиц самоуправления» .

Известный исследователь  Ф. Нитти, описывая разновидности учений о государственных финансах , считал, что «налог есть та часть богатства, которую граждане принудительно отдают государству и местным общественно-правовым органам на цели удовлетворения коллективным потребностям» . При этом вслед за А. Смитом указывалось, что «имеются неделимые общественные услуги, как например, внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие, общественная гигиена, охрана территории и т.п. Все граждане нуждаются в спокойствие, но невозможно сказать, в какой степени они испытывают эту нужду» .

Также в начале XX в. Э. Селингман и Р. Стурм в  работе «Этюды по теории обложения», признавая фискальную функцию налогов, дают следующее определение налога: «Налогами называются принудительные сборы, взимаемые на покрытие расходов, предпринятых в интересах всего общества, без всякого отношения к особенной выгоде, получаемой при этом плательщиком налога» . На фискальную функцию налогов указывал также и А.А. Вилков .

Несколько иную позицию отстаивал А.А. Соколов, который, в целом не отрицая наличия  основополагающей фискальной функции  налогов, в то же самое время полагал, что у налога имеется две основные функции: аккумуляции денежных средств и их перераспределения. При этом резонно отмечалось, что данные две функции «находятся в тесной взаимосвязи между собой, причем действие налога, как аккумулятора, может, если не с частнохозяйственной, то с общей народнохозяйственной точки зрения существенно видоизменяться или даже совершенно парализовать

64

действием его, как перераспределителя» .

Вопросы о функциях налогов исследовались и в  советский период в рамках советской правовой доктрины. Известный правовед С.Д.Цыпкин отмечал, что «в настоящее время правовое регулирование отношений между финансовыми органами и предприятиями по поводу платежей, содержания прав и обязанностей соответствующих субъектов, должны обеспечить твердость, регулярность поступлений в бюджет и одновременно экономическое стимулирование производства». Именно с этих позиций, продолжает исследователь, следует оценивать «научную обоснованность, эффективность соответствующих правовых норм, судить о возможных перспективах их развития» . Вместе с тем С.Д.Цыпкин неоднократно отмечает, что взимаются налоги не с целью стимулирования развития производства, а для «удовлетворения общегосударственных потребностей» .

Интересным  представляется подход составителей Большой энциклопедии, которые отмечают, что налоги – «принудительные периодические платежи граждан из их доходов и имуществ, идущие на нужды государственные или общественные» . В советское время подобное определение было подвергнуто частичной критике и отмечено, что «при капитализме налог – часть национального дохода, принудительно изымаемая буржуазным государством главным образом у рабочих, трудящихся крестьян для паразитических и милитаристских целей» . Приводя определение налогов в СССР, составители Большой советской энциклопедии не указывают цели взимания данных платежей, однако, отмечая различия в статусе платежей, направляемых в бюджет колхозами и кооперативными предприятиями, с одной стороны, и государственными предприятиями, с другой, признают, что налоговые платежи «перечисляются в государственный бюджет для удовлетворения потребностей всего общества» .

На основании  изложенного становится очевидно, что  исследователи XVIII-XIX вв. фактически были единодушны в признании наличия  основополагающей функции налогов – фискальной. Именно наличие налогов, по мнению большинства из них, позволяет существовать государству, сохраняя суверенитет и независимость на внешней арене, а также правопорядок и правосудие внутри него.