Налог как правовая категория

Осуществление рядом организаций деятельности, сопровождающейся загрязнением окружающей природной среды, влечет для государства  дополнительные расходы, связанные  с проведением дополнительных природоохранных  мероприятий с целью защиты экологических прав своих граждан. Эти дополнительные расходы в соответствии со ст. 15 ГК РФ следует квалифицировать как реальный ущерб государству, причиняемый организациями, оказывающими вредное воздействие на окружающую природную среду. Ущерб государству должен возмещаться за счет платежей, взимаемых с организаций, осуществляющих загрязнение окружающей среды, а не за счет иных доходов государства. Считаем, что введение платы за негативное воздействие на окружающую среду, учитывая ее штрафную (компенсационную) природу, следует осуществлять путем внесения соответствующих поправок в законодательство об административных правонарушениях. В этом случае возможно установление прогрессивной шкалы платы в зависимости от степени превышения норматива, дифференцированной, исходя из типовой структуры негативного воздействия и других показателей, по отраслям экономики. Взыскание указанной платы будет осуществляться из прибыли организаций, что

может создать  дополнительный стимул для реализации экологических

182

мероприятий .

Со схожими  проблемами приходится сталкиваться в  ходе применения положений актов  законодательства, регулирующих взимание налога на добычу полезных ископаемых. Специфика добывающей отрасли такова, что необходимо каждый раз при  взимании платежей учитывать достаточно большое количество факторов, влияющих на деятельность хозяйствующих субъектов. Западный опыт наглядно демонстрирует, что использование норм актов законодательства о налогах и сборах (и соответственно налоговых механизмов принуждения) возможно только в условиях крайней однородности и схожести условий добычи в том или ином регионе (глубина залегания, пласт добычи, количество попутно добываемых минеральных веществ и т.д.), в ином же случае, в случае серьезного несовпадения условий хозяйствования, в целях создания условий для равного обложения государство, как правило, использует частноправовые механизмы взимания платы (основываясь на договорной форме взаимодействия государства и добывающей компании), взимая рентную составляющую.

В условиях постоянно ведущихся в настоящее время споров относительно возможности введения многочисленных коэффициентов, учитывающих особенности ведения организациями, осуществляющими добычу полезных ископаемых, считаем, что в целях реализации принципа недискриминации, принципа нейтральности (невмешательства государства в хозяйствующие отношения) необходимо отказаться от введенного порядка исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых.

Продолжая тему начатого исследования, следует признать целесообразным также проведение различий между взносами по обязательному государственному страхованию (в частности, пенсионному), уплачиваемыми работодателями, и налогами, суммы отчислений от которых поступают во внебюджетные фонды.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЭ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» трудовой пенсией признается ежемесячная денежная выплата в целях компенсации гражданам заработной платы или иного дохода, которые получали застрахованные лица перед установлением им трудовой пенсии либо утратили нетрудоспособные члены семьи застрахованных лиц в связи со смертью этих лиц, право на которую определяется в соответствии с условиями и нормами, установленными настоящим

Федеральным законом. При этом статьей 5 данного закона устанавливается три вида трудовых пенсий:

1) трудовая пенсия  по старости;

2) трудовая пенсия  по инвалидности;

3) трудовая пенсия  по случаю потери кормильца.

При этом устанавливается  три составляющих трудовой пенсии: базовая часть, страховой часть, накопительная часть. В соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»183 финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм единого социального налога, зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии – за счет средств бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации.

Согласно ст. 241 Налогового кодекса РФ отчисления от единого социального налога поступают не только на счета федерального казначейства, но также зачисляются и по установленным ставкам во внебюджетные фонды (за исключением Пенсионного фонда Российской Федерации). Суммы обязательных отчислений по обязательному пенсионному страхованию уменьшают сумму подлежащего уплате налога в порядке, предусмотренном ст. 243 Налогового кодекса РФ. Учитывая то, что под налогом в силу ст. 8 Налогового кодекса РФ признается индивидуально безвозмездный платеж, а суммы взносов по обязательному пенсионному страхованию учитываются на персональных счетах работников, то в целях избежания коллизий законодателем были предприняты меры, направленные на устранение налоговой природы взносов по обязательному пенсионному страхованию.

По-видимому, необходимо несколько отвлечься от заданной темы и отметить, что на настоящий момент органы государственных внебюджетных фондов не выступают в качестве субъектов налогового контроля. В соответствии со ст. 34.1 НК РФ органы государственных внебюджетных фондов исполняют обязанности по осуществлению налогового контроля только в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. После вступления в силу ст. 9 Федерального закона от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» контрольные полномочия в налоговой сфере были изъяты из компетенции органов государственных внебюджетных фондов. Вместе с тем органы внебюджетных фондов по-прежнему выносят решения о привлечении налогоплательщиков к ответственности по ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный срок расчетных ведомостей. Данные иски остаются без удовлетворения, так как судебная практика в настоящем случае идет по пути строгого следования букве закона. Так, Федеральный арбитражный суд Московского округа, рассмотрев в кассационной инстанции дело по иску Московского регионального отделения Фонда социального страхования России о взыскании с ГУП «Киностудия «Диафильм» штрафа за непредставление в установленный срок расчетной ведомости,

184

в своем Постановлении  от 21 августа 2002 г. № КА-А40/5593-02 , отказав  истцу в удовлетворении его требований, отметил, что «с 01.01.2001 г. в отношении  налогоплательщиков единого социального  налога (взноса) контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения взносов в государственные социальные внебюджетные фонды осуществляется налоговыми органами Российской Федерации», вследствие чего органы государственных внебюджетных фондов не могут быть признаны субъектами налогового контроля и не вправе привлекать налогоплательщиков к налоговой ответствен ности .

Необходимо  отметить, что определенными контрольными полномочиями государственные внебюджетные фонды по-прежнему наделены, однако полномочия эти относятся не к области налоговых отношений, а к области отношений по обязательному социальному страхованию. Так как налогоплательщики единого социального налога одновременно являются страхователями в отношениях по обязательному социальному страхованию, где государственные внебюджетные фонды выступают в качестве страховщиков, органы внебюджетных фондов полномочны осуществлять регистрацию соответствующих организаций и индивидуальных предпринимателей, а также проводить проверки этих лиц, в том числе проверки правильности производящихся из сумм подлежащего уплате единого социального налога расходов на социальное страхование работников, применение к данным лицам мер ответственности и др.

Как уже отмечалось, платежи, не вошедшие в состав единого социального налога, по своей природе не являются налогами или сборами, что означает, что полномочия по контролю за их уплатой не могут быть отнесены к числу полномочий органов государственных внебюджетных фондов.

Таким образом, считаем, что необходимо окончательно на федеральном уровне решить коллизию, касающуюся статуса органов государственных внебюджетных фондов и исключить данные органы из числа субъектов налогового контроля. Принятие данных мер потребует приведения в соответствие части первой Налогового кодекса РФ.

В качестве еще  одной коллизии, возникающей в  ходе исследования законодательства о  налогах и сборах, следует признать возможность применения законодательства о налогах и сборах к неналоговым  правоотношениям, в частности к  администрированию такого вида обязательных платежей, как взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые нередко относятся к числу целевых налогов .

Так, в соответствии со статьей 19 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных

I Я7

заболеваниях» привлечение страхователя к ответственности  в случае несоблюдения требований данного  Федерального закона и принятых в  его развитие норм подзаконных актов осуществляется страховщиком в порядке, аналогичном порядку, установленному Налоговым кодексом РФ для привлечения к ответственности за налоговые правонарушения. При этом Федеральным законом от 8 февраля 2003 г. № 25-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на

I О ft

2003 год» был  продлен срок действия (до 2004 г.) нормы  статьи 7 Федерального закона «О  бюджете Фонда социального страхования

1 SO

Российской  Федерации на 2002 год» , в соответствии с которой банки (иные кредитные организации), в частности в случае несвоевременного исполнения поручения страхователя или инкассового поручения исполнительного органа Фонда о перечислении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, могут быть привлечены к ответственности, установленной частью первой Налогового кодекса РФ за аналогичные налоговые правонарушения. При этом был продлен также срок действия ст. 8 рассматриваемого закона, в соответствии с которой, начисление и уплата пеней при нарушении сроков уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний осуществляются в размерах, порядке и на условиях, которые установлены частью первой НК РФ для начисления и уплаты пеней за нарушение сроков уплаты налогов и сборов. В этой связи необходимо отметить следующее.

В соответствии с НК РФ к ответственности, установленной  главами 16 и 18, могут быть привлечены лишь налогоплательщики, нарушившие требования актов законодательства о налогах и сборах, например, требования статьи 83 НК РФ о сроках подачи заявления о постановке на учет.

В соответствии со ст.ст. 9, 30, 34-1 НК РФ органы государственных  внебюджетных фондов отнесены к числу участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. В случаях, когда законодательством о сборах на эти органы возложены обязанности по налоговому контролю, они пользуются правами и несут обязанности налоговых органов, предусмотренные НК РФ.

Правоотношения, связанные с социальным страхованием от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, регулируются Федеральным законом от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» . Полагаем, что взносы на данный вид социального страхования не отнесены к числу налогов и сборов, взимаемых на территории Российской Федерации и, по нашему мнению, не обладают налоговой природой. В подобной ситуации следует признать, что не могут быть отнесены к числу актов законодательства о налогах и сборах федеральные законы, на основании которых формируются доходы Фонда социального страхования Российской Федерации, либо федеральные законы, устанавливающие правила взимания указанного вида платежей. Следовательно, обязанности, содержащиеся в указанных законах (в частности, в Федеральном законе от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», Федеральном законе от 8 февраля 2003 г. №25-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2003 год»), не могут быть признаны в качестве установленных НК РФ. В подобной ситуации, учитывая положения ст.ст. 45-48, 75, 83, 106 Налогового кодекса РФ, считаем, что применение актов законодательства о налогах и сборах к отношениям по уплате и взысканию взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является неправомерным.

Ряд исследователей при анализе зарубежных систем налогообложения  указывает на наличие особого  вида обязательных платежей, схожих с  целевыми налогами, именуемых парафискалитетами . Данные платежи, подобно налогам, могут  устанавливаться законодательными актами, но в отличие от налогов взимаются не в пользу государства (фиска), а в экономических или социальных интересах в пользу юридических лиц публичного или частного права, не являющихся центральными органами государственной власти и публичной администрации. Считаем, что к числу парафискальных платежей, взимаемых на территории Российской Федерации, могут быть отнесены практически все виды платежей по обязательному страхованию.

Следует признать, что исследование правовой природы  взносов во внебюджетные фонды является самостоятельным предметом исследования и в рамках настоящей работы, по-видимому, невозможно раскрытие всех ее особенностей. При этом следует учитывать, что имеющееся законодательное регулирование не позволяет достаточно четко провести различия в правовом режиме налогов и взносов во

I Q?

внебюджетные  фонды

Подытоживая настоящую  главу, отметим следующее.

1. С нашей  точки зрения, сбор представляет  собой обязательный безэквивалентный  платеж, взимаемый на основании  закона в форме отчуждения принадлежащих плательщику на праве собственности денежных средств, уплачиваемый при осуществлении государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными государством органами и должностными лицами возложенных на них функций.

2. Полагаем, что  следует выделить следующие сходства  налогов и сборов: безэквивалентность, обязательность, законность, односторонний  характер установления сборов, их  уплата осуществляется в форме  отчуждения принадлежащих на  праве собственности плательщикам денежных средств.

3. Считаем, что  необходимо разделить два вида  фискальных платежей, именуемых  пошлинами: государственную и  таможенную. Государственная пошлина,  по нашему мнению, не является  самостоятельным видом фискальных  платежей и является разновидностью сборов. Считаем, то предложенное нами определение сборов не исключает возможности отнесения к их числу государственной пошлины, выполняющей дисциплинирующую функцию.

6. Необходимо  признать отсутствие достаточной  проработки вопроса о правовой  природе сборов в рамках существующей налоговой доктрины. Противоречивость судебной практики и крайне неудовлетворительное состояние действующего законодательства по означенному вопросу не позволяет с точностью провести различия в правовом регулировании сборов и налогов.