Стимулы в налоговом праве

На наш взгляд, принцип социальной справедливости и принцип равенства не могут существовать раздельно. Мыслимо ли равенство без справедливости и законности и наоборот? И многие специалисты согласны с таким соотношением. Но в современной России сложилась ситуация, не позволяющая этим двум принципам реализовываться в полной мере. В условиях рыночной экономики принцип равенства приводит к несправедливости и несвободе. И до тех пор, пока общество, экономика государство в целом не перейдут на качественно новый этап своего развития, сосуществование этих двух принципов будет проблематичным и малоэффективным.

Принцип равного налогового бремени «направлен на то, чтобы без нарушения формального равенства в максимальной степени учесть обстоятельства налогоплательщиков и обеспечить соблюдение неформального равенства»⁶⁷. Еще два века назад H.H. Тургенев заметил: «Все граждане пользуются выгодами общества, следовательно, все должны споспешествовать сохранению оного. Каждый из граждан, находясь под защитою правительства и законов, обязан делать пожертвования, соразмерные его состоянию, для поддержания сего правительства и сих законов. Одним словом: все должны споспешествовать благу всех»⁶⁸. Идея подобной соразмерности налогообложения восходит к Адаму Смиту, утверждавшему, что граждане должны платить налоги соответственно их доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства⁶⁹. В знаменитом «Трактате о налогах и сборах» В. Петти делает справедливое замечание: «Как бы ни был велик налог, но, если он ложится на всех пропорционально, никто не теряет из-за него какого-либо богатства. Ибо люди останутся одинаково богатыми, сократят ли у них всех имущество наполовину или удвоят его, так как каждый сохранит свое прежнее положение, сан и звание»⁷⁰. Идея социальной справедливости в налогообложении реализуется посредством использования различного рода налоговых стимулов, в частности, налоговых льгот. «Справедливые льготы отдельным гражданам, - верно отмечает М.В. Баглай, - исправляют этические пороки формального равенства между всеми гражданами»⁷¹.

В настоящее время данный принцип можно толковать так: равные доходы при равных условиях их получения должны облагаться одинаковыми по величине налогами, а с равных доходов при разных условиях их получения должны взиматься разные налоги. Не следует забывать, что равные «правила игры» хороши для сравнительно одинаковых субъектов. Для инвалидов, пенсионеров, безработных, студентов, лиц, пострадавших от стихийных бедствий, отсутствие преференций изначально не позволит конкурировать в условиях единого правопорядка. Чтобы гарантировать этим лицам минимально достойный уровень жизни, их правовой статус в налоговых отношениях должен содержать льготы, преимущества, различные формы социальной поддержки. Последнее является неизбежным отклонением от формально-юридического равенства, но отклонением обоснованным, соответствующим принципам справедливости и гуманизма.

Равенство в налогообложении имеет свою специфику и означает не равную для всех сумму налога, подлежащую уплате. Оно в данном случае основывается на сопоставлении экономических возможностей плательщика и сравнении долей сводных денежных средств, изымаемых посредством налогов. Ставки налогообложения должны быть едиными для всех предприятий, независимо от формы их собственности, а также для всех граждан, независимо от видов деятельности при равенстве полученных доходов. То есть в современном налоговом законодательстве должны превалировать адвалорные (выраженные в процентах по отношению к налоговой базе) ставки налога. Таким образом, сравнивается налоговое бремя, возлагаемое на налогоплательщика, которое и должно быть равным. «Принцип равенства перед законом предполагает существование различий среди людей; они как индивиды отличаются друг от друга достоинствами, возможностями самореализации и материальным успехом. Поэтому принцип равноправия предусматривает для законодателя обязательную дифференциацию. Всеобщая налоговая повинность не может обязать каждого гражданина выплачивать одинаковые суммы, она лишь устанавливает для каждого в соответствии с его финансовым потенциалом равную налоговую обязанность»⁷².

Вообще проблемы равенства относятся к фундаментальной философской, политико-правовой, политэкономической и этической проблематике, имея выходы на актуальные вопросы как истории человечества, начиная с самых ее истоков, так и современности. Суть данного вопроса очень четко была подмечена М.Н. Козюком в эпиграфе к работе «Правовое равенство в механизме правового регулирования», в качестве которого он выбрал слова Б. Шоу: «Равенство - это единственная прочная основа для общественного устройства, для порядка, законности, добрых нравов и отбора на высокие должности людей действительно к ним пригодных»⁷³. По его же мнению, правовое равенство - это «принцип, в соответствии с которым людям обеспечиваются определенные социальные условия»⁷⁴.

Принимая и используя в качестве основы вышеуказанные общие принципы, мировая и отечественная налоговая практика выработала целый комплекс принципов организации института налогового стимулирования, к которым уместно относить следующие принципы:

- всеобщность применения налоговых стимулов.

В данном аспекте термин «всеобщность» подразумевает недопустимость применения налоговых стимулов в индивидуальном порядке. Использование мер стимулирования должно касаться всех лиц, обладающих на то правомочиями, без исключения. Например, в соответствии с законодательством

Российской Федерации не допускается устанавливать налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. Данный принцип направлен на обеспечение гарантированного Конституцией РФ равенства форм собственности. Она также уравнивает в правах российских и зарубежных инвесторов в отношении получения налоговых льгот, при осуществлении ими деятельности в целях развития российской экономики в различных секторах.

Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия использования стимулов в сфере налогообложения, не могут носить индивидуального характера. Реализация данного принципа способствует созданию равных условий для всех налогоплательщиков, и по заложенной в него идее он должен препятствовать искусственному созданию «индивидуально облегченных» условий хозяйствования для конкретных налогоплательщиков.

Ранее п. 2 ст. 56 Налогового кодекса РФ (ныне исключенный) содержал, например, положение о возможности применения индивидуальных налоговых льгот. В то время специалисты могли прогнозировать «поток лоббистов от отдельных налогоплательщиков к законодателям всех уровней, доказывающих, и не без успеха, необходимость персональных льгот и исключительность их случаев, тем более что НК не дает никаких ориентиров в отношении того, какие случаи могут считаться исключительными»⁷⁵. В итоге, по их мнению, налоговая система могла оказаться похожей на решето. В связи с этим законодатель пошел по пути отказа от индивидуального льготирования и такую норму Федеральным законом от 09.07.99 № 154-ФЗ с 17 августа 1999 г. исключил⁷⁶.

- использование механизма налогового стимулирования без ущерба как государственным доходам, так и личным интересам граждан.

Налоговое стимулирование, в основном, осуществляется через уменьшение налогового гнета (снижение ставок, освобождение от части налогов и др.). Все это лишает бюджет доходов, а необходимость социальных выплат из бюджета не только сохраняется, но и из года в год возрастает. Но с другой стороны, использование различного рода налоговых стимулов способствует выходу из тени крупных сумм, подлежащих налогообложению, уменьшает количество недобросовестных налогоплательщиков и, как следствие, обеспечивает поступления в доходную часть бюджета в большей мере, что в сложившейся в Российской Федерации ситуации представляет большую значимость для государства.

необязательность использования налоговых стимулов, отсутствие принуждения при их применении.

В налоговом законодательстве четко прослеживается применение данного принципа. Согласно ч. 2 ст. 56 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Исходя из того, что часть положений, представленных законодателем в Налоговом кодексе РФ как налоговые льготы, рассматривается во второй главе диссертационного исследования в качестве налоговых поощрений, можно сделать вывод о соответствии данного принципа всем видам налоговых стимулов.

использование отдельных видов стимулов исключительно в целях выполнения программ общегосударственной значимости.

Примером действенности данного принципа служит формирование в настоящее время на территории Российской Федерации особых экономических зон. Именно их создание подтверждает применение определенных видов и мер стимулирование для достижения значимых общегосударственных целей, а именно: для привлечения инвестиций, развития наукоемких отраслей производства, формирования конкурентоспособной отечественной туристической инфраструктуры и, в конечном счете, оздоровление российской экономики.

При выработке принципов налогового стимулирования и их применения важное место отводится учету социальных последствий такого применения. Поэтому многие ученые считают социологические исследования важнейшей областью научно-практических знаний⁷⁷. В основу экономически обоснованных концепций развития налогообложения как краткосрочных (на год - два), так и на более отдаленную перспективу, разрабатываемых и принимаемых на правительственном уровне, должны ложиться результаты подробных социологических исследований. Анализ таких показателей дает представление о тенденции развития налогообложения и обоснованности государственных расходов. Это, в свою очередь, должно быть предметом обсуждения правительственных структур при решении вопросов стимулирования плательщиков.

Значение принципов налогового стимулирования определяется тем, что они используются для правового воспитания, правовой пропаганды. Они позволяют правоприменителям ориентироваться в правовой системе.

За последние годы интерес к налоговой системе и налоговому законодательству в российском обществе сильно возрос. На данный момент налоговые отношения между государством и хозяйствующим субъектом (юридическим или физическим лицом-предпринимателем), государством и обычным гражданином становятся чем-то обыденным и необходимым для нормального и прогрессивного развития экономики государства. И государственные органы, отвечающие за финансовые поступления в бюджет Российской Федерации, и налогоплательщики заинтересованы в совершенствовании налоговой системы. «Правительство РФ рассматривает реформу налоговой системы как одну из приоритетных задач, решение которой наряду с прочими мерами позволит создать «прозрачные» и стабильные правила осуществления экономической деятельности, стимулирующие развитие предпринимательства»⁷⁸. В то же время обеспечение эффективного функционирования налоговой системы является непременным условием совершенствования бюджетной политики в области доходов.

В целом налоговая система построена на противоречии интересов государства и общества. С одной стороны, рост государственных расходов требует наибольшей степени обобществления финансовых ресурсов страны через налоги, с другой - налоговое бремя имеет верхний предел, определяемый финансовыми возможностями налогоплательщика. Поэтому основной налоговой проблемой является проблема соотношения интересов государства и налогоплательщика. При решении данного вопроса необходим разумный компромисс: чтобы и государству хватало денег на выполнение его функций, и налоги не были препятствием для развития деятельности хозяйствующего субъекта как первичного структурного элемента экономики. На данном этапе налогоплательщик является стороной менее защищенной. Одной из причин этого, как принято считать, является высокая совокупная налоговая нагрузка. «О необходимости ее дальнейшего снижения заявляют многие ученые и практики, которые вслед за А. Лаффером и другими сторонниками теории экономики предложения утверждают, что высокий уровень налогообложения отрицательно сказывается на развитии производства. По их мнению, он подавляет предпринимательскую активность и лишает предпринимателей тех средств, которые они могли бы вложить в производство. Смысл их утверждений: мало налогов - много экономики. Следовательно, надо как можно больше снизить налоговое бремя»⁷⁹.

В заключение хотелось бы отметить, что успех взимания налогов в России во многом зависит от того, насколько согласованы будут усилия различных заинтересованных государственных структур. Нужна всеобъемлющая концепция налоговой реформы в России, которая бы, определив ее цель, учитывая все вышеперечисленные принципы, подтвердившие свою действенность на протяжении веков, закрепила приоритеты в этом направлении и наметила пути ее осуществления. Еще в декабре 2002 г. рассмотрев ход налоговой реформы, Правительство РФ поручило заинтересованным ведомствам разработать и представить до 1 февраля 2003 г. предложения о мерах по осуществлению налоговой реформы в 2003-2005 годах. Эти предложения и составили правительственную программу, которая являлась ориентиром, призванным сопровождать разработку налоговых законопроектов в ближайшие несколько лет.

Общий курс налоговой политики Российской Федерации таков: выравнивание условий налогообложения, упрощение налоговой системы, снижение общего налогового бремени, расширение на этой основе налоговой базы и улучшение налогового администрирования. Именно в результате реализации названных направлений Россия получит налоговую систему, учитывающую интересы и государства, и налогоплательщиков.

В заключении хотелось бы отметить, что правовые принципы являются основой нормального функционирования правового государства.