Анализ финансовых результатов деятельности предприятия (на примере предприятия ООО «Семейная стоматология» )

Глава 1. Теоретико-методологические основы исследования доходов организации

1. Сущность, структура доходов организации.

 

Экономическая категория «доход» до недавнего времени не имела однозначного определения. В экономической науке и литературе она рассматривалась и как результат финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта в виде разницы между стоимостью реализованной продукции и всеми произведенными затратами, связанными с производством и реализацией этой продукции, то есть прибыль, и как выручка от реализации продукции.

Прежде всего, говоря о доходе как об экономической категории необходимо помнить, что понятие «доход» имеет несколько нормативных определений. Эти определения содержатся в гражданском и налоговом законодательстве, нормативах бухгалтерского учета, ряде других нормативно-правовых актов.

Доход — денежные средства или материальные ценности, полученные государством, физическим или юридическим лицом в результате какой-либо деятельности[1][2]. Данное определение даёт общее представление о доходе.

Также можно определить доход как денежный поток, общую сумму денег, поступающую различным экономическим агентам в виде заработной платы, ренты, дивидендов, процентов, предпринимательской прибыли в течение определенного периода времени.

В Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, «доходом признается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение кредиторской задолженности, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников. Доходы включают выручку от реализации, оплату за услуги, проценты и дивиденды к получению, роялти, арендную плату, а также прочие доходы (поступления от продажи основных средств; нереализованные прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных бумаг, и др.)». Г.В. Савицкая определяет, что «маржинальный доход предприятия - это выручка минус переменные издержки. Маржинальный доход на единицу продукции представляет собой разность между ценой этой единицы и переменными затратами на нее. Он включает в себя не только постоянные затраты, но и прибыль». В соответствии с ПБУ 9/99 «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)».

Для сравнения приведем определение из Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). В своей монографии С.А. Умрихин и Ю.В. Ильина определяют, что «доходы - это увеличение экономических выгод в форме получения (или прироста) активов или уменьшения обязательств, результатом чего является увеличение капитала, не связанного с вкладами акционеров (собственников). К доходам относятся выручка и прочие доходы». Таким образом, как отмечает Л.М.Михайлова , определение, данное в ПБУ 9/99, является интерпретацией понятия «доход», данного в МСФО.

В настоящее время для характеристики сущности доходов все чаще используют понятие «экономической выгоды». Получается, что доходы организации возникают как увеличение экономических выгод в результате поступления денежных средств и других активов или уменьшения обязательств. Выгода – польза, приобретение, прибыль. Экономическая выгода определяется как увеличение капитала организации, кроме вкладов собственников в капитал организации.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, устанавливает положение ПБУ 9/99 «Доходы организации» Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н) (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.) (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н).

Не всякое увеличение активов формирует доход организации. Поступления активов, представляющих суммы налога на добавленную стоимость, акцизов и иные, требующие их перечисления в бюджет, не признаются доходами. Полученные залоги, авансы, возвраты ранее выделенных займов не признаются доходами организации, хотя и увеличивают ее активы.

Традиционный экономический подход к классификации доходов предусматривает разделение всех доходов на четыре основных группы:

1) доходы от реализации товаров  и платных торговых услуг;

2) доходы от реализации продукции  неторговой деятельности;

3) доходы от реализации другого имущества;

4) доходы от внереализационных  операций.

Представленные определения доходов, а также особенности их выявления, позволили представить классификацию доходов (таблица 1):

Таблица -1 Особенности классификации доходов

Классификация доходов	Виды доходов  и их структура
В зависимости от характера доходов, условий их получения и направлений деятельности организации	1. доходы от обычных видов деятельности выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанных услуг. К операционным доходам относятся: доходы от предоставления за плату во временное пользование своих активов; доходы от участия в уставных капиталах других организаций; « проценты, полученные по займам, и др.
	2. прочие доходы - операционные доходы; поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы, и других видов интеллектуальной собственности; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций; прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности; поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров; проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке. - внереализационные доходы; штрафы, пени, неустойки полученные; активы, полученные безвозмездно; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; курсовые разницы; суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, и др. - чрезвычайные доходы [60, с. 265].
По принадлежности к отчетным периодам	-доходы данного отчетного периода  -доходы будущих отчетных периодов (отложенные доходы)
по признаку регулярности (повторяемости)	-  систематические (регулярные) доходы; -  несистематические (случайные) доходы.

В качестве комментариев к таблице необходимо отметить, что операционные доходы и расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По кредиту этого счета отражаются прочие операционные доходы по дебету - операционные расходы. Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы. (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Внереализационные доходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». На субсчете 91-1 «Прочие доходы» отражаются суммы внереализационных доходов.

В целом, документами, по которым будет вестись учет за доходами, являются:

-  выписка банка в части поступления средств на расчетные счета предприятия;

- приходный кассовый ордер (при поступлении наличных денег в кассу);

-  акт приема ценных бумаг;

-  счет фактура на отпускаемый товар, оформленная в счет встречных поставок (для бартерных сделок).

Специальными принципами учета доходов являются:

-  принцип заработанности дохода и связи с понесенными расходами;

- оценка дохода;

- вероятность получения дохода;

- выбор объекта учета дохода.[1]

Доходы организации учитываются в соответствии со следующими основными и специальными принципами:

- имущественная обособленность  организации;

- временная определенность фактов хозяйственной деятельности;

- полнота доходов;

-осмотрительность;

- приоритет содержания перед  формой;

- непротиворечивость;

-рациональность.

Моментом образования доходов надо считать момент попадания вышеперечисленных документов в финансовую службу для последующего учета.[7]

Порядок определения дохода отличается в бухгалтерском учете от налогового учета. В первом случае доход от реализации определяется как разница между выручкой без налога на добавленную стоимость и акцизов и расходами на производство продукции и ее реализацию, определяемыми нормативными документами по бухгалтерскому учету. В налоговом учете доход исчисляется как разница между совокупным годовым доходом (без косвенных налогов) и вычетами, определяемыми налоговым законодательством [11, с.365].

В таблице 2 дается разница с точки зрения подходов, отраженных в налоговом кодексе и бухгалтерской отчетности

Таблица 2 - Разница между налогооблагаемым доходом и бухгалтерским доходом

Показатель	Налогооблагаемый доход	Бухгалтерский доход
Определение	Сумма дохода (убытка) за отчетный период, определяемая в соответствии с налоговым законодательством	Сумма чистого дохода или убытка за отчетный период до выплаты налогов; рассчитывается как разность между доходами и расходами
Порядок формирования	Формируется согласно налоговому законодательству, которое не предусматривает альтернативные методы налогового учета	Формируется исходя из учетной политики, принятой организацией, на основе принципов и стандартов учета, которые предусматривают разные альтернативные методы учета и оценки
Подверженность изменениям	Изменение производится в зависимости от налоговой политики	Менее подвержен изменениям согласно принципам последовательности и сопоставимости

В результате проведенного исследования теоретических аспектов можно сказать, что доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). По структуре доходы могут делиться на три большие группы: доходы от обычных видов деятельности (выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанных услуг), операционные доходы (доходы от предоставления за плату во временное пользование своих активов; доходы от участия в уставных капиталах других организаций; « проценты, полученные по займам, и др.), внереализационные (штрафы, пени, неустойки полученные; активы, полученные безвозмездно; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; курсовые разницы; суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, и др.

 

1.2 Методики учета доходов организации

Как указывалось ранее, нет единой трактовки сущности доходов, что предполагает наличие различных методик анализа доходов.

Величина дохода (Дв) рассчитывается как сумма дохода от реализации товарной продукции (Двt) и дохода в остатках готовой продукции на начало планируемого года (Двн) за минусом дохода в остатках на конец планируемого года (Двк) по формуле:

Д в = Д вн + Двt + Двк                                                                (1)

Величина дохода по каждому виду продукции (Двt) рассчитывается на основе плана производства, плана изменения остатков готовой нереализованной продукции, отпускных цен и сметы затрат на производство по формуле:

Д Bt = B Pi - Ci                                                                          (2)

где Врi -- выручка от реализации i-го вида продукции в отпускных ценах предприятия; Сi -полная себестоимость, рассчитываемая на основе сметы затрат на производство i-го вида продукции.

На основе сметы затрат рассчитываются затраты на валовую продукцию; производственная и полная себестоимость товарной продукции; себестоимость реализованной продукции; осуществляется нормирование оборотных средств. В заключение рассчитывается плановый объем прибыли от реализации данного вида продукции (Пбi) по формуле:

Пбi = Двi - Oфi - H ai - НДС i                                                  (3)

где ОФi -- отчисления во внебюджетные фонды от i-й продукции; Hаi -- акцизный налог от реализации i-и продукции; НДСi -- налог на добавленную стоимость от i-и продукции; Двi - доход от реализации i-го вида продукции.

Общий объем плановой прибыли от реализации продукции (работ, услуг) рассчитывается как сумма прибыли по всем видам продукции по формуле:

Маржинальный доход представляет собой разность между выручкой от реализации и переменными затратами или сумму постоянных расходов и прибыли от реализации.

Если предприятие работает прибыльно, то P>0, если убыточно - P<0. Если Р = 0, то нет при прибыли, ни убытка и выручка от реализации равна затратам. Точка перехода из одного состояния в другое (при Р = 0) называется критической точкой. Она примечательна тем, что позволяет получить оценки объема производства, цены изделия, выручки, уровня постоянных расходов и других показателей, обеспечивающих улучшение финансового состояния предприятия. Для критической точки имеем:

N = S или N = Sпост + Sпер                                                         (4)

где N - объем производства продукции в стоимостном выражении; S - полная себестоимость продукции (затраты на производство); Sпост - постоянные расходы; Sпер - переменные расходы.

Если выручку представить как произведение цены продаж единицы изделия (w) и количества проданных единиц (q), а переменные затраты пересчитать на единицу изделия, то получим развернутое уравнение

wxq = Sпост + Sперед x q                                                        (5)