Возможность адаптации МСФО в условиях Абхазии

 

 

 

1.2. Международный учёт: необходимость  унификации и стандартизации бухгалтерского учёта

 

        Исследования  в области международного учёта  – это сравнение и классификация  систем учёта в различных странах, проблемы управления, контроля международных коммерческих операций, международные прямые и портфельные инвестиции, унификация и стандартизация учёта.

        Международный  учёт включает области бухгалтерского  учёта и отчётности, оперативного учёта, управления финансовой деятельностью, систем информации и аудита. Он имеет исторический, политический, социальный, институционный и организационный аспекты, относится как к частному, так и к государственному сектору.

         Этот учёт отличается от учёта внутри страны, во-первых, сложностью, так как учёт информации, цен, общих результатов приобретает новое измерение на межнациональном уровне, во-вторых, уникальностью некоторых аспектов: учётом валюты, различиями в отчётности в разных странах.

        Возрастание важности международного учёта обусловлено интернационализацией международных экономических отношений на фоне межнациональных различий. Предполагается, что они вызваны факторами окружающей среды. Система общественных ценностей способствует развитию различных институтов, в том числе политической, юридической, финансовой систем, форм собственности системы образования и др. Эти институты поддерживают существующие системы ценностей. Изменения могут быть вызваны лишь внешними силами, международными экономическими и политическими отношениями, а также прогрессом в науке.  Исследование проблем международного учёта даёт толчок к пониманию системы учёта в любой стране.

        Для  международной деловой практики  характерны следующие проблемы.

1. Консолидированная финансовая отчётность. Головная компания многонациональной корпорации должна предоставлять информацию о результатах деятельности и финансовом положении всей экономической единицы (группы). Это может быть достигнуто консолидированной финансовой отчётностью. Основная цель консолидации – отчёт о финансовой деятельности всех членов группы, как единой экономической единицы. Существуют значительные различия в принципах и методах консолидации в разных странах. Они затрудняют сопоставимость финансовой отчётной информации, публикуемой многонациональными корпорациями. Важно знать, счета, каких членов группы должны быть консолидированы, каково значение дочерней компании, как в консолидированной финансовой отчётности должны рассматриваться дочерние компании и филиалы, не включённые в эту отчётность.
2. Отчётность о деятельности сегментов. Представление информации о деятельности сегментов – географических и функциональных – рассматриваются в качестве средства повышения эффективности контроля за деятельностью многонациональных корпораций. Однако, на практике, объем, и содержание информации о деятельности сегментов существенно отличаются в различных странах.
3. Пересчёт валют. Концептуальные и практические проблемы, связанные с влиянием изменения обменных курсов валют на финансовый учёт и отчётность в международных операциях, могут быть сведены в две основные группы: операции в иностранных валютах и пересчёт иностранных документов финансовой отчётности. Первая – это учёт операций, осуществлённых в иностранной валюте, включая трактовку любых прибылей или убытков в результате изменения валютных курсов. Вторая – выбор метода пересчёта валюты для включения показателей отчётности зарубежных дочерних компаний и филиалов в консолидированную финансовую отчётность и трактовка разницы, получаемой в результате этого пересчёта.
4. Учёт инфляции. В периоды роста цен финансовая отчётность, составленная на базе фактических затрат, отражает завышенную оценку результатов деятельности предприятия и его имущества.
5. Потребности пользователей и раскрытие информации. Влияние деятельности многонациональных корпораций огромно и всепроникающе. Информация о том, что делают многонациональные корпорации, жизненно необходима для понимания их влияния на экономическую, социальную, политическую и культурную жизнь. Оценка их роли в обществе правительственными органами, профсоюзами, местными властями, другими заинтересованными группами невозможна, если многонациональные корпорации не представляют адекватную информацию и действуют в принимающих странах при закрытых дверях.

          Решения этих проблем в последующем, безусловно, приведут к дальнейшей гармонизации, и даже унификации в содержании бухгалтерской (финансовой) отчётности.

На сегодняшний день, несмотря на интеграцию мировых фондовых рынков, сохраняются национальные различия в правилах составления финансовой отчётности. Различие бывают несущественными и довольно существенными. Несущественные бросаются в глаза при внимательном просмотре финансовых отчетов из разных стран. Даже в странах с одним языком (англоязычных, например) используется разная терминология: продажи в США и оборот в Великобритании; удержаны доход в США и нераспределённая прибыль в Великобритании; сводный финансовый отчёт в США и совместный отчет в Великобритании.  Формы представления отчёта различны даже в странах, использующих единые правила учета. В США, например, активы располагаются на левой стороне балансовой ведомости и приводятся в порядке убывающей ликвидности, так что вверху даются сведения по текущим активам. В Великобритании активы располагаются на правой стороне и проводятся по мере возрастания ликвидности, так что вверху оказываются постоянные активы. В одних странах (например, в Бельгии, Франции, Италии и Германии) акционеры получают только два финансовых отчета (отчет о доходах и расходах и балансовый отчет), других – и третий отчёт (об изменении финансового положения).

Таблица 1

Принципы учёта в разных странах.

 

Событие или  трансакция	Альтернативные подходы
Переоценка активов	Разрешена (Австралия, Гонконг, Индия, Великобритания). Разрешена при определённых обстоятельствах (Франция, Италия, Швеция). Не разрешена (Канада, Германия, Япония, США).
Отчёт об источниках и использовании средств	Сообщает об источниках и использовании средств (США, Великобритания, Израиль, Корея). Сообщает об источниках и использовании оборотных средств (Мексика, Швеция, Сингапур). Не представляется (Франция, Германия, Нидерланды, Швейцария).
Учёт воздействия  инфляции	Требуется (Аргентина, Бразилия, Израиль, Мексика). Допускается в примечаниях (Великобритания, Австралия, США). Не требуется (Канада, Индонезия, Япония, Германия, Корея).
Нематериальные  активы	Начисляют и списывают  за счёт собственного капитала (Италия, Сингапур, Великобритания). Начисляют и списывают через отчёт о доходах и расходах (Австралия, Канада, Франция, США).
Расходы на исследования и разработки	Расходы (США, Германия, Мексика). Капитализация (Аргентина, Корея, Норвегия, Нидерланды). Раздельная капитализация на исследования и разработки (Великобритания, Канада, Дания). Не выделяются (Китай, Ирландия).
Не эксплутационная аренда	Подлежит капитализации (Бельгия, Израиль, США). Капитализация возможна или допускается при очень определённых обстоятельствах (Дания, Швеция, Япония, Франция). Относится на издержки (Индия, Италия).

 

 Если бы все различия сводились к терминологии и форме отчётов, разработать общие правила было бы нетрудно. Но существуют серьёзные различия в трактовке видов экономической деятельности и различных операций (таких, например, как слияние, выплата пенсии, аренда оборудования и изменение ценностей финансовых активов). Эти различия отражают несовпадение общих подходов и принципов, на которых строятся правила учёта в разных странах (таблица 1). Когда принципы, на которых основываются правила учёта в одной стране, применяются в конкретной сделке, результатом может оказаться процедура учёта, противоречащая правилам учёта в другой стране.

В последние годы в мировом профессиональном сообществе наблюдается общее желание финансистов и бухгалтеров решить проблему гармонизации бухгалтерского учета в международном контексте, подразумевающую идентификацию и нивелирование различий между национальными и международными стандартами бухгалтерского учёта.

Попытки решения проблемы унификации бухгалтерского учета в международном контексте неоднократно предпринимались во второй половине ХХ века, причём наибольшую известность получили два подхода: гармонизация и стандартизация учёта. Гармонизация различных систем бухгалтерского учёта может проходить на международном и локальном уровнях (рисунок 1).

 

Рис. 1. Классификация видов гармонизации финансовой отчетности.

 

Гармонизация финансовой отчётности на международном уровне означает, что финансовая отчётность отдельно взятой страны должна соответствовать требованием международных стандартов финансовой отчётности. Гармонизация финансовой отчётности на международном уровне – длительный и трудоёмкий процесс. Однако тенденция развития этого сближения существует.

  Гармонизация финансовой отчётности  на локальном уровне предполагает, что финансовая отчетность в отдельно взятой стране, Входящей в континентальную группу, должны соответствовать требованием стандартов (нормативам) учёта стран какого-либо континента. Так, идея гармонизации различных систем бухгалтерского учёта обсуждается в рамках Европейского сообщества (ЕС) с 1961 года: в каждой стране может существовать своя модель организации учёта и система стандартов, её регулирующих; «гармония»  моделей учёта достигается через их соответствие Директивам ЕС, основные положения которых включены в национальные законодательства стран – членов сообщества. Среди директив особо выделяются четвёртая, седьмая и восьмая, которые раскрывают состав и содержание финансовой отчётности, порядок составления сводной консолидированной отчётности, процедуру проведения аудита. Гармонизация финансовой отчётности на локальном уровне может проходить и в других рамках. Например, финансовую отчётность всех или части стран СНГ возможно полностью гармонизировать в рамках этого содружества.  

Способы гармонизации финансовой отчётности могут быть существенными и формальными. Под существенными способами гармонизации финансовой отчётности следует понимать сближение внутренних и международных стандартов учёта (принципов, понятий, методов, процедур учёта и отчётности) и на этой основе составление гармонизированной финансовой отчётности.

Под формальным способом гармонизации финансовой отчётности следует понимать механические приёмы перевода финансовой отчётности отдельно взятой страны в условиях функционирования принципов и стандартов учёта другой страны или группы стран.

В настоящее время формальные способы гармонизации финансовой отчётности получили своё развитие в следующих видах:

• трансформация финансовой отчётности с помощью коэффициентов пересчёта. Они показывают, какое значение имел бы информационный показатель, если бы учёт вёлся по предполагаемым принципам и стандартам. Эта методика трудоёмкая, сложно разработать корректные коэффициенты пересчёта различных отраслей.
• трансформация финансовой отчётности на основе дополнительных расчётов. Зная отличительные черты одной системы учёта от другой, составляют таблицы, позволяющие определить положительные и отрицательные влияния отдельных фактов на информационный показатель. На основе приведённых расчётов вносятся изменения в финансовую отчётность.
• составление финансовой отчётности по методологии другой страны на основе первичных документов, заполненных согласно международным требованиям. При таком способе исключаются погрешности пересчёта финансовой отчётности. Работа выполняется в автоматизированном режиме. 

   Второй подход к проблеме  унификации бухгалтерского учёта  – стандартизация.

Стандарт переводится с английского языка как норма, образец. Применительно к нормативной документации по бухгалтерскому учёту стандарт означает комплекс документально оформленных правил ведения учёта. Каждое из таких правил (норм, образцов) определяет терминологию, способы, методы, сущность бухгалтерских операций при отражении того или иного объекта хозяйственной жизни.

Стандарт учёта и отчётности, как правило, имеет несколько типовых частей:

1. Цель. Эта часть предназначена для краткого изложения учётной проблемы и раскрытия задач выпуска стандарта.
2. Сфера применения. Здесь определяются границы стандарта, оговариваются условия, при которых он не применяется. Кроме того, даётся информация об упразднении ранее действующих стандартов, в связи с выходом новых.
3. Определения. Даются понятия основных терминов, применяемых в тексте стандарта.
4. Описание стандарта. Эта часть стандарта наиболее ёмкая. Она обычно представлена несколькими разделами, разнообразными по тематике. На пример излагаются принципы учёта, варианты оценок, методы учёта, способы отражения в отчётности.
5. Раскрытие информации. Обязательная часть стандарта. В ней приводится содержание информации, которая должна раскрываться при описании учётной политики предприятия.
6. Дата вступления в силу. В ней указывается дата введения стандарта в действие. Иногда стандарт имеет приложения, в которых приводятся сведения об опыте различных стран по данному вопросу или дополнительные пояснения, расшифровки и формы.

Стандарты учёта подразделяются на международные, национальные и локальные (рисунок 2).

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 2. Классификация стандартов бухгалтерского учета.

 

Международные стандарты бухгалтерского учёта – стандарты, разработанные Комитетом по международным стандартам финансовой отчётности.

Национальные стандарты учёта и отчётности – нормативы (положения) по бухгалтерскому учёту, издаваемые для внутреннего пользования отдельной страной. Например, национальные стандарты США (система ГААП) или национальные старты России – положения по бухгалтерскому учёту (ПБУ).

Локальные стандарты – это нормативы (директивы), выпускаемые каким-либо общественным органом, для группы стран. Примером могут служить директивы Европейского Сообщества в области корпоративного законодательства.

Созданию стандартов учёта любого уровня предшествует большая подготовительная работа. Условно весь этот процесс можно разбить на следующие этапы.

1. Выбор объекта стандартизации. На этом этапе определяются наиболее важные элементы учёта, которые нуждаются в стандартизации на международном уровне.
2. Определение содержания работы. На этом этапе определяется круг вопросов в сферах права, бухгалтерского учёта, налогообложения и др., которые необходимо решать при разработке стандарта. Это требует от разработчика высокой квалификации и значительного опыта.
3. Изучение научных разработок и практических решений по рассматриваемой проблеме. Создание чего-либо нового в любой области всегда опирается на достигнутый человечеством опыт. В частности, при разработке национальных стандартов учёта тщательно изучаются международные стандарты, национальные стандарты США (ГААП), стандарты учёта других стран, Европейские директивы учёта и т. д. Кроме того, исследуются теоретические и практические достижения специалистов в этой области.
4. Анализ собранного материала. Собранный материал систематизируется, классифицируется и обобщается. При этом определяются ключевые точки предстоящей процедуры разработки стандарта. После завершения подготовительной работы приступают к созданию стандартов учёта.

Процедура создания стандарта учёта включает несколько ступеней. Например, при разработке международных стандартов выполняется следующая процедура:

• Составление плана-схемы. На этом этапе формируется программа действий сотрудников, которые будут заниматься разработкой стандарта;
• Разработка проекта Положений о принципах стандарта. Исключительно важный раздел работы, так как на этой стадии формируются основные подходы к решению учётной проблемы, закладывается содержание нового стандарта;
• Сбор комментариев к выбранным принципам. Совет КМСФО изучает проект Положения о принципах, заложенных в основу стандартов, после внесённых замечаний материал направляется в крупнейшие организации. В течение установленного времени собирается информация о поступивших замечаниях и предложениях по поводу принципов, положенных в основу стандарта;
• Составление заключительного Положения о принципах;
• Создание проекта стандарта учёта. На этом этапе документация оформляется в законном виде и не подлежит изменению, если нет существенных на то оснований;
• Публикация стандарта. Стандарт публикуется за один-два года до его введения в действие. Если в течение этого периода замечаний и возражений по существу стандарта не поступает, то стандарт считается принятым с той даты, которая установлена заранее. Если есть существенные замечания, то вносятся коррективы и стандарт учёта принимается к действию от более поздней даты.