Управленческий учет

ѕ компании-активодержатели, на балансах которых учитываются недвижимость и наиболее ценные объекты основных средств;

ѕ компании-операторы, осуществляющие производственную деятельность, арендуя при этом на льготных условиях основные средства у фирм-активодержателей;

ѕ технические фирмы, используемые для управления денежными потоками и оптимизации налогообложения.

Бухгалтерский и налоговый учет в таких компаниях, как правило, отлажен и вполне устраивает налоговую  инспекцию, но не позволяет получить важную информацию, необходимую руководству  компании. Для того чтобы владельцы и менеджеры холдинга имели объективное представление о работе своей компании, на предприятии ведется управленческий учет, в котором отражается только реальная информация. Как правило, сегодня этот учет производится только на основе данных о движении денежных средств. Однако для принятия грамотных управленческих решений не менее важна информация о реальных финансовых результатах. Нужно заметить, что такой подход к управленческому учету справедлив для любых компаний: от больших официальных холдингов до совсем маленьких фирм, не имеющих холдинговой структуры. И в российской, и в международной практике именно на базе данных управленческого учета принимаются управленческие решения, осуществляются контроль за текущей деятельностью и планирование. Однако очевидна и разница между западным и российским подходами: на Западе акцент делается на термине "управленческий", а в нашей стране - на термине "учет". Это объясняется тем, что на западных предприятиях управленческий учет используется для анализа, планирования и более точного принятия решений, а на российских - для получения достоверных, прозрачных и объективных данных (на Западе с этими задачами справляется финансовый (бухгалтерский) учет). На российских предприятиях управленческий учет - это прежде всего система сбора и анализа информации о деятельности предприятия, которая полно и объективно отражает результаты его хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников компании. И лишь во вторую очередь эта система используется для управления затратами на уровне центров ответственности и видов деятельности.

 

2. ПРИМЕНЕНИЕ И ВЕДЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО  УЧЕТА

2.1 ПРИМЕНЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО  УЧЕТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

управленческий учет бюджетирование отчетность

Тема управленческого учета  в настоящее время является одной  из самых дискуссионных в теории и практике управления в России. В отечественной бухгалтерской  теории и практике понятие управленческого  учета появилось сравнительно недавно, тогда как на Западе понятие это  используется более полувека, традиционно  подразделяется на две подсистемы, а именно: финансовый и управленческий учет. Такое деление обусловлено  различием в целях и задачах  внешней и внутренней бухгалтерии. В финансовой бухгалтерии формируется  информация о доходах и расходах организации, о дебиторской и  кредиторской задолженности, о финансовых инвестициях, состоянии источников финансирования, взаимоотношениях с  государством по уплате налогов и  т.д. Потребителями информации финансового  учета являются в основном внешние  пользователи: налоговые органы, банки, биржи, другие финансовые институты, а  также поставщики, покупатели, потенциальные  и реальные инвесторы, служащие предприятия. Финансовая отчетность не является коммерческой тайной, открыта к публикации и  в определенных случаях должна быть заверена независимым аудитором  или аудиторской фирмой. В системе  управленческого учета формируется  информация о расходах, доходах и  результатах деятельности в необходимых  для целей управления аналитических  разрезах. При этом руководство предприятия  самостоятельно решает, как классифицировать объекты управления и осуществлять их учет. Информация управленческого  учета предназначена для руководства  и менеджеров предприятия, является коммерческой тайной и носит строго конфиденциальный характер. Вопросы  организации управленческого учета  практически не регламентируются законодательством. Для большинства российских бухгалтеров  остается загадкой, что такое управленческий учет? Зачем он нужен? Между тем  в экономической литературе широко освещаются принципиальные вопросы  построения системы управленческого  учета на предприятиях. Существенный вклад в исследование теории и методологии управленческого учета внесли такие российские ученые, как П.С. Безруких, М.А.Вахрушина, Н.Д. Врублевский, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.В. Ковалев, С.А. Николаева, О.Е. Николаева, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман и др. Среди зарубежных ученых, занимающихся вопросами управленческого учета, необходимо выделить А. Апчерча, К. Друри, Б. Нидлза, Т. Скоуна, Дж. Риса, Дж. Фостера, Ч. Хорнгрена, Р. Энтони и др. Следует заметить, что каждый из этих перечисленных авторов трактует понятие «управленческий учет» по-своему, но у многих определение совпадает. Однако единообразного подхода к определению управленческого учета до настоящего времени нет, не закреплено оно и нормативными актами. Так, по мнению Национальной ассоциации бухгалтеров США, управленческий учет есть «процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интеграции и передачи финансовой информации, используемой управленческим персоналом для планирования, оценки и контроля за производственной деятельностью и эффективностью использования ресурсов». Хорнгрен Ч.Т. и Фостер Дж. дают следующее определение: «Управленческий учет - это идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими-либо объектами». В книге «Управленческий учет» под редакцией А.Д. Шеремета приводится определение, сходное с представленными выше: «Управленческий учет - подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций». По мнению д.э.н., профессора Николаевой С.Н., «управленческий учет представляет собой систему учета, планирования, контроля, анализа доходов, расходов и результатов хозяйственной деятельности в необходимых аналитических разрезах, оперативного

принятия различных управленческих решений в целях оптимизации  финансовых результатов деятельности предприятия в краткосрочной  и долгосрочной перспективе».

Нужен ли сегодня российскому бухгалтеру управленческий учет, и какие положительные  и отрицательные стороны ведения  управленческого учета они видят? Чтобы ответить на эти вопросы, изложим основные суждения российских бухгалтеров, используя результаты комплексного исследования «Реформа бухгалтерского учета и отчетности II», проведенного для компании Pricewaterhousccopers в целом по всей стране, а также результаты исследования, проведенного в рамках аттестации профессиональных бухгалтеров в г. Екатеринбурге и Свердловской области в 2008 - 2009 гг. Согласно результатам первого исследования, т.е. в целом по стране самый популярный вид управленческого учета - это управление затратами и учет затрат, т.к. его применяют 68% организаций. Реже в организациях применяется оценка инвестиций по объекту - данный вид управленческого учета отметили 34% опрошенных бухгалтеров.

Рисунок 1. - Популярные виды управленческого  учета, в % (по результатам опроса профессиональных бухгалтеров по России).

Уровень личных знаний респондентов по поводу различных видов управленческого  учета оказался прямо пропорционален степени их применения в организациях. Наиболее бухгалтеры осведомлены об управлении затратами и учете

затрат: 69% оценили свой уровень  знаний как «скорее знаю» и  «знаю очень хорошо». В меньшей  степени участники опроса были осведомлены  об оценке инвестиций по объекту: 45% дали оценки «скорее знаю» и «знаю  очень хорошо».

Рисунок 2. - Уровень личных знаний бухгалтеров по видам управленческого  учета, в % (по результатам опроса профессиональных бухгалтеров по России)

Высоко оценили полезность управленческого  учета профессиональные бухгалтеры: 75% респондентов считают, что применение управленческого учета полезно  для их организации в данный момент и будет полезно в будущем. Опрос, проведенный среди свердловских бухгалтеров, показал, что 67,1% респондентов высказались за полезность управленческого  учета в настоящее время, еще  большее число (75% респондентов) считают, что применение управленческого  учета на их предприятиях будет полезно  в будущем. Тех, кто считает, что  ведение управленческого учета  в их организациях является совершенно бесполезным мероприятием, меньше, таких 12,8%. Достаточно большой процент  респондентов (20,1%) затруднились ответить на данный вопрос. Этот факт может свидетельствовать  о том, что не все бухгалтеры представляют, что такое управленческий учет и  зачем он нужен.

Рисунок 3. - Оценка полезности применения управленческого учета в настоящее  время свердловскими бухгалтерами, %.

Рисунок 4. - Оценка полезности применения управленческого учета в будущем  свердловскими бухгалтерами, в % .

По мнению участников опроса, основными  плюсами ведения управленческого  учета являются повышение эффективности  управления организацией (48%) и возможность  контроля над затратами (42%).

Данные исследования свидетельствуют  также, что 58,9% опрошенных бухгалтеров  считают, что управленческий учет способствует повышению эффективности управления организацией и контролю над затратами, более точному учету.

Основную причину, сдерживающую применение управленческого учета, респонденты  видят в отсутствии законодательной  поддержки применения управленческого  учета в России. Кроме того, отмечают отсутствие человеческих ресурсов и  учебных курсов (материалов) по управленческому  учету. Практически эти же проблемные моменты в ведении управленческого  учета названы бухгалтерами г. Екатеринбурга и Свердловской области.

Рисунок 5. - Проблемы, связанные с  ведением управленческого учета, отмеченные свердловскими бухгалтерами, в %.

Если говорить о влиянии ведения  управленческого учета на внешнюю  и внутреннюю среду организации, то большинство респондентов (более 77%) были единодушны в том, что управленческий учет способствует ускоренному внедрению  отчетности в соответствии с МСФО. Более 79% респондентов в целом по всей стране высоко оценили степень  влияния ведения управленческого  учета на рентабельность организации. В г. Екатеринбурге 94,2% опрошенных считают, что хороший управленческий учет может повысить рентабельность организации.

Данные проведенных исследований показывают, что большинство российских бухгалтеров видят необходимость  ведения управленческого учета; его полезность в настоящий момент и в будущем; готовы учиться и  повышать свой профессиональный уровень. Однако выявляются и недостатки: отсутствие соответствующего законодательства; учебных  курсов (материалов) по управленческому  учету; отсюда неудовлетворенность  обучением. Более 80% бухгалтеров коммерческих организаций хотели бы повысить свой уровень знаний по управленческому  учету. Следовательно, можно говорить о наличии спроса на услуги в области  обучения управленческому учету, который  будет увеличиваться в случае обязательного перехода российской финансовой отчетности на МСФО. Таким  образом, очевидно, что существует необходимость  организации профессионального  обучения управленческому учету  российских бухгалтеров, подготовка новых  учебных пособий, учебников по управленческому  учету, в которых бы учитывались  специфические особенности деятельности российских организаций. Несомненно, что  обучение управленческому учету  будет являться важным шагом на пути повышения профессионального уровня российских бухгалтеров.

2.2 УПРАВЛЕНЧЕСКАЯ УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА  ОРГАНИЗАЦИИ

Учетная политика организации для  целей управленческого учета - это  совокупность способов управления учета. Состоит из следующих аспектов:

1. Организационно-технический аспект:

1.1 Разработка рабочего плана  счетов. Планом счетов бухгалтерского  учета предусмотрена возможность  формирования расходов по обычным  видам деятельности на счетах  с 20 по 29 и с 30 по 39. Счета 30-39 применяются в финансовом учете  для учета расходов по элементам  затрат. Счета 20-29 применяются в  управленческом учете для учета  расходов по статьям калькуляции  и объектам калькуляции и центрам  ответственности.

1.2 Выбор формы управления учета.  Организация самостоятельно выбирает  и разрабатывает перечень применяемых  учетных регистров.

1.3 Организация управленческого  учета. Предприятие самостоятельно  формирует структуру службы, которая  будет заниматься управленческим  учетом.

2. Методологический аспект учетной  политики. По учету затрат на  производство и выпуск продукции  элементами учетной политики  являются:

2.1 Определение перечня центра  затрат.

2.2 Установление контролируемых  расходов по каждому центру  затрат. Перечень контролируемых  расходов по каждому центру  затрат указывается в формах  смет затрат на производство  и отчетов по центрам затрат.

2.3 Выбор ответственных за расходы  по каждому центру затрат. В  центрах затрат первого уровня  управления затратами, ответственность  за расходы возлагается на  исполнителей соответствующих работ.  В центрах затрат второго

уровня обычно назначаются руководители бригад, третьего уровня - руководители участков, отделений, четвертого уровня - начальники цехов и т.д.

2.4 Выбор способа группировки  расходов и списание расходов  на производство. В настоящее  время в России применяются  2 основных способа группировки  и списания расходов на производство: Первый способ: деление расходов  на основные и накладные и  исчисление полной производственной  себестоимости. Второй способ: деление  расходов на переменные, условно-переменные  и постоянные и исчисления  неполной производственной себестоимости.  При первом способе основные  расходы учитываются на калькуляционных  счетах 20, 23, 29, а накладные расходы  на собирательно-распределительных  счетах 25 и 26. По окончании месяца  накладные расходы списываются  со счетов 25, 26 на калькуляционные  счета 20, 23, 29 и определяется фактическая  полная производственная себестоимость.  При втором способе переменные  расходы учитываются на калькуляционных  счетах 20, 23, 29. Условно-переменные расходы  на счете 25/1, а затем его списывают на счет 20, 23. Постоянные расходы учитываются на счетах 25/2, 26 по окончании месяца списываются на счет 90.

2.5 Выбор способа оценки НЗП:

· по нормативной или плановой себестоимости;

· по прямым статьям расходов;

· по стоимости сырья, материалов и  полуфабрикатов;

· по фактической производственной себестоимости.

2.6 Выбор способа оценки готовой  и реализованной продукции:

2.6.1 По полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 «Выпуск продукции» и общехозяйственные расходы списываются на счет 20, 23, 29).

2.6.2 По неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90).

2.6.3 По полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23).

2.6.4 По неполной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 90).

2.6.5 По неполной нормативной или плановой себестоимости на основе переменных затрат (если используется счет 40 и часть расходов со счета 25 и 26 списывается на счет 90).

2.7 Выбор методов учета затрат  на производство и калькулирование себестоимости продукции. Выбор того или иного метода зависит от технологических, отраслевых и других особенностей производства продукции. Методы существуют:

· нормативный;

· позаказный;

· попередельный;

· попроцессный;

· директ-костинг;

· стандарт-кост.

2.8 Выбор трансфертных цен:

· на основе рыночных цен;

· на основе затрат и % в виде прибыли;

· договорные трансфертные цены.

2.9 Выбор способов распределения  косвенных расходов между объектами  учета и калькулирования:

2.9.1 РСЭО учитывается в Д 25/1 и могут распределяться между двумя видами продукции:

· пропорционально сметным (нормативным) ставкам;

· пропорционально зарплатам производственных рабочих;

· пропорционально количеству машино-часов  оборудования;

· пропорционально объему продукции  и др.

2.9.2 Общепроизводственные расходы,  учитываемые в Д счета 25/2 могут распределяться:

· пропорционально зарплатам производственных рабочих;

· пропорционально объему продукции  и др.

2.9.3 Общехозяйственные расходы,  учитываемые в Д счета 26 и включаемые в Д 20 при исчислении полной производственной себестоимости могут распределяться:

· пропорционально зарплатам производственных рабочих;

· пропорционально объему произведенной  продукции или объему продаж и  др.

2.10 Выбор порядка списания затрат  по ремонту основных средств  на себестоимость продукции:

· фактически затраты по ремонту  ОС списываются на счета издержек производства Д 20 (25, 26) К 23 (10, 70, 69);

· создается резервный фонд на ремонт ОС Д 25 (26) К 96; Д 96 К 23;