Принципы подготовки и составления финансовой отчетности

А. Уместность (relevance). Информация уместна в том случае, если она способствует принятию пользователями экономических решений, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, а также подтверждать или корректировать ранее сделанные оценки.

На уместность информации влияет ее существенность.

Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности. Разделение операций на существенные и несущественные достаточно субъективно, а значит, всегда будет являться предметом профессионального суждения бухгалтера (при этом не может быть фиксированного количественного значения критерия существенности).

На практике существенность является как качественной, так и количественной характеристикой, и небольшой размер не всегда будет свидетельствовать о несущественности статьи. Например, представление в отчетности информации по новому сегменту может повлиять на оценку рисков и возможностей компании вне зависимости от существенности результатов нового сегмента в отчетном периоде. Или еще пример, когда сам характер информации предопределяет ее существенность: компания заключила договор с консалтинговой фирмой на 100 дол. Это один объектом информации. А тот факт, что эту консалтинговую фирму возглавляет сын одного из членов совета директоров - это совершенно другой объект  информации. Информация о сделках со связанными сторонами вероятнее всего будет уместна, вне зависимости от суммы договора.

 В других случаях значение  имеет не качественная сторона  события, а ее величина. Так, например, если на предприятии обнаружили, что большая часть складских запасов пришла в негодность, то принцип существенности требует, чтобы этот факт был зафиксирован в финансовых отчетах.

Б. Достоверное  представление (faithful representation) информации имеет место в том случае, если она:

• полная (completeness). Финансовая отчетность должна отражать все имеющиеся данные о деятельности компании с учетом их соответствия принципу существенности и соотнесения затрат и выгод. Пропуск может сделать информацию ложной или дезориентирующей, а, следовательно, недостоверной. Так, например, отчет о совокупной прибыли должен отразить финансовый результат от сделок по продаже. Вместе с тем, если в отчетности не будут раскрыты операции предприятия со связанными сторонами, отчетность будет неполной, на ее основании пользователь не сможет принять правильного экономического решения.
• не содержит существенных ошибок.
• является нейтральной. Нейтральность (neutrality) информации означает, что она беспристрастна по отношению к разным группам пользователей и не нацелена на получение заранее заданного результата. Нейтральность финансовой отчетности проявляется в отсутствии у ее составителей намерения склонить пользователей отчетности к определенному решению (например, к покупке ценных бумаг компании). Фактически нейтральность означает объективность финансовой отчетности в противоположность ее составлению в интересах какой-либо одной стороны или группы лиц.

Большая часть финансовой информации подвержена риску быть не настолько достоверной, как предполагается. Это не результат искажения, а скорее внутренне присущие трудности либо в идентификации операций и других событий для измерения, либо в выборе и применении методов измерения и представления. Например, покупная цена имущества в момент покупки может иметь значение рыночной цены, но десять лет спустя остаточная стоимость этого имущества в то же время может не вполне соответствовать его реальной оценке. Или, большинство компаний с течением времени создают свою деловую репутацию, обычно ее очень трудно измерить с достаточной степенью надежности, а значит, отразить в бухгалтерском учете и отчетности.

Информация может быть уместной, но настолько недостоверной по своему содержанию или представлению, что ее признание может ввести пользователей в заблуждение.

В. Сопоставимость или сравнимость (comparability) информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчётности:

• одной компании за разные периоды, чтобы определять тенденции в ее финансовом положении и результатах деятельности.
• разных компаний, чтобы оценивать их относительное финансовое положение, результаты деятельности и изменения в финансовом положении.

Сопоставимость отчетности во времени  достигается в первую очередь  стабильностью применяемых методов  учета. Так, например, МСБУ 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» отмечает, что пользователи финансовой отчетности должны иметь возможность сравнения отчетностей компании на протяжении некоторого времени с целью определения тенденций в ее финансовом положении, результатах деятельности и потоках денежных средств. Для этого в каждом периоде обычно принимается та же самая учетная политика.

При изменении учетной политики, требуется соответствующий пересчет данных финансовой отчетности за все  предыдущие отчетные периоды, которые  включены в финансовую отчетность отчетного  периода. Пользователи информируются  о вариантах учетной политики, использованной при подготовке финансовой отчетности, любых изменениях в ней и о результатах таких изменений.

Г. Проверяемость (verifiability) это качество информации, которое помогает пользователям гарантировать, что информация достоверно представляет экономическое явление, которое она имеет целью представлять. Под проверяемостью подразумевается, что разные компетентные и независимые наблюдатели могут прийти к единому заключению о том, что:

• информация отражает именно то, что и предполагалось представить без существенных ошибок или направленности на определенный результат;
• выбранные  методы признания или оценки были применимы без существенных ошибок или направленности на определенный результат.

Д. Своевременность (timeliness) когда вся значимая информация своевременно, без задержки на выяснение несущественных деталей включена в финансовую отчетность и такая финансовая отчетность представлена вовремя и не способствует задержке в принятии решений. Критерий своевременности способствует возникновению противоречия между уместностью и достоверностью информации.

Задержка в представлении информации заинтересованным пользователям может привести к тому, что она будет не уместной. Чтобы обеспечить своевременность информации, часто бывает необходимым представить ее до того, как будут известны все аспекты хозяйственной деятельности, в ущерб, таким образом, ее надежности. Ожидание того момента, когда становятся известны все аспекты факта хозяйственной деятельности, может обеспечить высокую надежность информации, но сделать ее малополезной заинтересованным пользователям (неуместной).

Поэтому рекомендуется найти оптимальное  сочетание между этими двумя  требованиями, руководствуясь профессиональным суждением.

Е. Доступность  для понимания  (understandability) информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учёта и желание изучать информацию с должным старанием. В то же время, данное требование не исключает и факта наличия сложной информации в финансовой отчетности, если она важна пользователю для принятия им экономических решений.

При необходимости пользователи финансовой отчетности могут прибегнуть к помощи консультанта. Также вполне возможно, что решение сложного вопроса  заключается в содержательном раскрытии  информации с комментариями руководства компании.

Концепция устанавливает определённые ограничения, связанные с основными качественными характеристиками информации.

Информация, предоставляемая финансовой отчетностью, является предметом двух общих ограничений:

• Существенности;

Принцип существенности имеет два аспекта:

1) пренебрежение незначительными  и маловажными событиями;

2) отражение всех важных событий.

Например, если компания приобрела  карандаш, то его относят к средствам (ресурсам) компании. Всякий раз, когда  карандаш используется по назначению, происходит уменьшение его стоимости, что приводит также к уменьшению капитала компании. Теоретически возможно определить ежедневное количество частично использованных карандашей, находящихся  в собственности компании, произвести необходимые записи в бухгалтерском учете, которые бы показывали соответствующий дневной расход карандашей. Но такой подход является нерациональным с практической точки зрения. Для отражения в бухгалтерском учете считается, что карандаши как средства компании полностью используются в момент их приобретения. Такое решение является простым и эффективным, хотя оно и будет менее точным, чем полностью  теоретический подход.

Иначе говоря, когда бухгалтер считает, что карандаши полностью используются в момент их покупки, а не в момент их фактического использования по назначению, то он опирается на принцип существенности - не принимать во внимание незначительные операции.

• Затрат на ее подготовку.

Суть этого ограничения состоит  в том, что выгоды, получаемые из информации, должны превышать затраты  на ее получение. На практике это означает, что затраты на ведение учета  и составление финансовой отчетности должны находиться на некоем разумном уровне, обеспечивающем выполнение предъявляемых  к ней требований.

Оценка выгод и затрат, однако, в значительной степени вопрос суждения. Более того, затраты совсем необязательно  ложатся на тех пользователей, которые  получают выгоды; а выгодами могут  воспользоваться не только те пользователи, для которых информация была приготовлена. Например, представление дополнительной информации заимодавцам может снизить  стоимость займа для компании.

На практике часто необходимо найти  равновесие или компромисс между  качественными характеристиками, чтобы  достичь основного предназначения финансовой отчетности. Относительная важность характеристик в различных случаях - это дело профессионального суждения. Однако если предприятие публикует свою финансовую отчетность, ее достоверность (а, следовательно, и достоверность профессионального суждения бухгалтера) подтверждает аудитор.

3.3. Элементы  финансовой отчетности

В четвертой главе Концепции рассматриваются элементы финансовой отчётности:

• Элементы, связанные с измерением финансового состояния компании и отражаемые в балансе:

Активы (assets) – это ресурс, контролируемый компанией и являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих экономических выгод. Поэтому не являются активами: ржавое железо, которое можно сдать в металлолом за 10 евро, потратив 20 евро на транспортировку (не приносит выгод в будущем); профсоюзный центр социальной защиты, находящийся за территорией завода, благодаря которому условия труда работников фирмы существенно улучшаются (не контролируется предприятием); выгоды, которые ожидаются к получению за счет продаж в будущем году (не являются последствием ранее совершенной сделки).

Активы могут олицетворять будущие  экономические выгоды предприятия, обладая одним или несколькими  из следующих свойств:

• Они должны обмениваться на другие активы;
• Использоваться для покрытия обязательств;
• Распределяться между собственниками предприятия.

Поэтому будущие экономические  выгоды представляют собой прочие объекты  имущества, денежные средства к поступлению  от дебиторов или сами денежные средства.

Активы могут образовываться в  результате совершенных в прошлом  сделок и произошедших в прошлом  событий. Это сделки приобретения, а  также события, связанные с производством. Но это могут быть добровольные взносы (государственные субсидии, субвенции, гранты) или открытия месторождений. Ожидаемые в будущем сделки и  события не приводят к росту активов. Например, подписание контракта, предусматривающего обязательное приобретение запасов, не приводит эти запасы в соответствие с определением актива, до тех пор, пока не будет совершена сделка во исполнение такого контракта.

Концепция поясняет, сто соответствие определению актива или обязательства  не обязательно ведет к включению (признанию) элемента в баланс. Соответствие понятию является обязательным, но не достаточным условием для отражения  в финансовой отчетности. Оценивая статью на предмет соответствия понятию  актива, обязательства или капитала, необходимо уделить особое внимание ее сущности и экономическому содержанию, а не только правовой форме.

Ни физическая форма, ни наличие  права собственности на объект не являются необходимыми атрибутами актива. Например, патенты и авторские  права могут соответствовать  определению актива, так же как  и внеоборотный актив, полученный по финансовому лизингу. Более того, определению актива могут соответствовать знания, полученные в результате проведения научно-исследовательских работ, даже несмотря на то, что в данном случае отсутствует физическая форма и право собственности, при условии, если предприятие контролирует эти знания, а также выгоды, которые они могут принести.

Обязательства (liabilities) – это существующая на отчётную дату задолженность, возникшая в результате произошедших в прошлом событий, погашение которой, как ожидается, приведёт к оттоку ресурсов предприятия. При этом к обязательствам относятся также резервы, создаваемые в условиях неопределенности суммы либо времени исполнения обязательств. Существует много способов погашения или покрытия обязательств, среди которых – замена одного обязательства другим, выплата денежных средств, передача других активов, перевод обязательства в капитал, отказ  кредитора от своих прав или их утрата.

Таким образом, в международной  практике обязательства имеют следующие  характерные особенности:

• обязательство влечет за собой, как правило, будущую передачу актива;
• обязательство необходимо исполнить даже в случае потери выгоды;
• обязательство обусловлено прошлыми событиями.