Особенности налогообложения внебюджетных средств бюджетного учреждения

           При  создании организации в день  с 1 по 31 декабря первым налоговым  периодом для нее является  отрезок времени со дня государственной  регистрации до конца календарного года, следующего за годом создания.

            Согласно п. 3 ст. 55 НК РФ, если организация  была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, то  последним налоговым периодом  для нее является период от  начала года и до дня завершения  ликвидации.

             Если организация была создана  после начала календарного года  и ликвидирована (реорганизована) до  конца этого года, то налоговым  периодом для нее является  период с момента создания  до дня ликвидации  (реорганизации).

            Если организация была создана в день, попадающий в отрезок между 1 и 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) в

этом же временном отрезке, то налоговым периодом для нее является временной промежуток со дня создания по день ликвидации.

            При этом следует учесть, что  установленные вышеназванным пунктом  правила не применяются в отношении  организаций, из состава которых  выделяются либо к которым  присоединяются одна или несколько  организаций.

            Согласно п. 2 ст.  286  НК РФ налогоплательщики по итогам каждого отчетного (налогового) платежа исходя из ставки налога и фактической прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного  (налогового) периода. 

            В течение отчетного периода  налогоплательщик уплачивает ежемесячные  авансовые платежи в сумме, равной  одной трети авансовых платежей  за предыдущий отчетный период, исчисленный исходя из фактически  полученной прибыли, с учетом  следующих особенностей, установленных п. 2 ст.  286 НК РФ:

1. за первый квартал – в сумме, равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащей к уплате в последнем квартале предыдущего налогового периода;
2. за второй квартал текущего налогового периода – в размере одной трети суммы авансового платежа, исчисленного исходя из фактически полученной прибыли за первый отчетный период текущего года;
3. за третий квартал – в размере одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанного исходя из фактически полученной прибыли по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанного исходя из фактически полученной прибыли за первый квартал;
4. за четвертый квартал – в сумме, равной одной трети платежа, рассчитанного исходя из фактически полученной прибыли за 9 месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной исходя из фактически полученной прибыли по итогам полугодия.

Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, то указанные платежи в течение квартала не платятся. Ежемесячные авансовые платежи уплачиваются в течение налогового периода, не позднее 28 числа каждого месяца этого отчетного период.

           Налогоплательщик  вправе перейти на исчисление  ежемесячных авансовых платежей, исчисленных исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

             Принятая система уплаты авансовых платежей не может изменяться в течение налогового периода.

          Авансовые платежи по налогу на прибыль по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период.

          Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи деклараций за соответствующий налоговый период ст. 289 НК РФ. По организациям, уплачивающим авансовые платежи по налогу на прибыль ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, срок представления налоговых деклараций по налогу на прибыль и срок уплаты платежей по итогам налогового периода установлен не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

           Налог на доходы иностранной организации от источников в РФ, за исключением доходов в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, удерживается при каждой выплате  (перечислении)  ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов.

           Не  являются плательщиками ежемесячных авансовых платежей:

1. организации, у которых за четыре квартала доходы от реализации (без НДС, акцизов и налога с продаж) не превышали в среднем трех миллионов рублей за каждый квартал;
2. бюджетные учреждения;
3. иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства;
4. некоммерческие организации, не имеющие доходов от реализации товаров, работ, услуг;
5. участники простых товариществ в отношении доходов, полученных ими от участия в этих договорах;
6. инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений;
7. выгодоприобретатели по договорам доверительного управления уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

          Согласно п. 4 ст. 287 НК РФ по доходам, полученным в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог удерживается при выплате дохода в течение 10 дней со дня выплаты дохода. Налог с доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, при обращении которых из цены сделки исключается накопленный купонный ( процентный) доход, уплачивается в бюджет налогоплательщиком – получателем дохода в течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход.

           Вновь созданные организации уплачивают авансовые платежи за соответствующий отчетный период при условии, если выручка от реализации не превышала один миллион рублей в месяц либо три миллиона в квартал.

В случае превышения указанных ограничений налогоплательщик начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором такое превышение имело место, уплачивает авансовые платежи в общем порядке.

1.3. Порядок и методы признания  доходов и расходов при исчислении налога на прибыль

Основным элементом учетной политики, определяющим  финансовый результат  деятельности организации  для целей налогообложения, является порядок  признания доходов и расходов  глава 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» предусматривает  два варианта  признания доходов и расходов:

    - метод начисления;

    - кассовый метод.

 предлагаемый главой 25 НК РФ  кассовый метод на первый взгляд  напоминает хорошо знакомый всем  способ определения выручки «по  мере оплаты». Но первое впечатление  обманчиво, отличия кассового метода  от ранее применяемого  метода  определения выручки  для целей налогообложения  прибыли «по оплате» заключается в следующем.

Во-первых, по кассовому методу  следует определять  не только выручку  от реализации  товаров ( работ, услуг),но и внереализационные доходы.

Во-вторых, кассовый метод распространяется не только на признание доходов, но и на признание расходов.

          В-третьих, не все организации имеют право  выбрать кассовый метод. Для того чтобы воспользоваться  кассовым методом .необходимо выполнить жесткое условие , предусмотренное пунктом 1 статьи 273 НК РФ : «Организации имеют право  на определение даты  получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие  четыре квартала  сумма выручки  от реализации товаров (работ, услуг) этих  организации  без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила  одного миллиона  рублей за каждый квартал»

Таким образом, кассовый метод  сейчас является  малодоступным, так как в случае превышения среднего размера  выручки  без учета НДС над лимитом  в 1 мил. рублей, например в 4 квартале, придется пересчитывать  доходы и расходы  за весь год  по методу начисления .

         Согласно  пункта 1 статьи  248 НК РФ  в составе  доходов не учитываются  суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком  покупателю (приобретателю) товаров  (работ, услуг, имущественных прав) в соответствии  с НК  РФ. В настоящее время  Кодекс  предусматривает  предъявление  покупателю  сумм налога  в следующих случаях.

- при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДC (статья 168 НК РФ);

- при реализации произведенных  подакцизных  товаров ,при  производстве  подакцизных  товаров из давальческого сырья ( материалов) и при реализации  подакцизного минерального сырья  (статья 198 НК РФ);

Данные три вида  налогов исключаются  при определении  доходов  для целей  исчисления  налога на прибыль организации.

           В  статье 248 НК РФ впервые на уровне  акта  законодательства  о налогах  и сборах  сформулировано  требование, согласно которому  доходы от  реализации  определяются на основании  первичных документов  и документов налогового учета. Понятие «первичный документ» является заимствованным  и подлежит  применению  в том  значении , которое ему придается  Федеральным  законом  от  21 ноября  1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском  учете» (далее –Закон  о бухгалтерском учете ). Термин «налоговый учет» является принципиально  новым в законодательстве  о налогах и сборах.  Его содержание раскрыто в статьях  313-333 НК РФ. Этим  комментируемая статья  принципиально  отличается  от пункта  1 статьи 8 Закона о налоге на прибыль, согласно которому  основанием для исчисления налога  на прибыль служат  данные бухгалтерского учета. Однако основное  внимание  привлекает не это нововведение  само по себе, а то, что  оно касается  только налога  на прибыль  организации  в отношении  других налогов  институт налогового учета  не определен  столь явным образом.        Подобный подход  законодателя  представляется неоправданным.          

            Доходы от реализации. Пункт 1 статья 249 НК РФ  раскрывает  состав  доходов  от реализации. К ним  относятся:

-выручка  от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства,  так  и ранее приобретенных;

- выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных  прав.

            Порядок определения выручки от реализации товаров (работ, услуг), иного имущества и имущественных прав  как составной части доходов налогоплательщика  установлен статьями 271 и 273 НК РФ. Пункт 2 статьи 249 НК РФ в какой-то степени повторяет  содержание  пункта 2 статьи 153 НК РФ, предлагая определять выручку  в целях налогообложения  прибыли с учетом всех поступлений , связанных с расчетами  за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество  либо имущественное право. Если в целях исчисления НДС  включения  в налоговую базу  всех сумм, связанных с расчетами ( включая авансы, предоплаты), стало  уже привычным, то учет подобных сумм в составе выручки от реализации при исчислении налога на прибыль  вызывает некоторое. В статье 251 НК РФ (пункт 1 подпункт 1 ) законодатель  уточняет комментируемую норму, освобождая от налогообложения  суммы, полученные в порядке предварительной  оплаты , у налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы  по методу начисления. То есть суммы, связанные  с расчетами по оплате  товаров (работ, услуг), включая авансы  и предоплаты, включаются в объект налогообложения  только у налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы  по кассовому  методу  в соответствии с положениями  статьи 273 НК РФ.

          Следует  напомнить, что в условиях действия  Закона о налоге  на прибыль термин «выручка» не расшифровывался, что, в свою очередь, создавало предпосылки  для возникновения  споров о наличии  либо отсутствии  объекта налогообложения  по налогу на прибыль  в конкретных хозяйственных  ситуациях.

            Внереализационные  доходы. Принцип отнесения доходов к внереализационным, установленный в статье 250 НК РФ , по сути , совпадает  с содержавшимся в п. 6 ст. 2  Закона о налоге на прибыль. Внереализационными признаются доходы, не указанные в ст. 249  НК РФ, то есть не связанные с реализацией товаров (работ, услуг).  Как и в законодательстве, действовавшем до 1 января 2002 года., состав вне- реализационных доходов остается открытым. Данное обстоятельство свидетельствует не в пользу комментируемой статьи, поскольку тем самым нарушается принцип определенности и понятности актов законодательства о налогах и сборах, закрепленный в п. 6 ст. 3 НК РФ.

Среди существенных недостатков ст. 250 НК РФ следует отметить следующий факт: названные нормы не учитывают особенностей деятельности некоторых хозяйствующих субъектов. Так, например, организация предоставляет в пользование права на результаты интеллектуальной деятельности  или сдает имущество в аренду на постоянной основе, при этом такая деятельность является для организации основной. В понятиях комментируемой статьи доходы от такого вида деятельности являются внереализационными, что представляется не совсем верным по сути, поскольку иной деятельности организация может вообще не вести. Понятие “ внереализационные доходы ”, как это было и в условиях ранее действовавшего Закона о налоге на прибыль, означает доходы, не связанные с производством и реализацией. В связи с чем возможно возникновение спорной ситуации в части определения принадлежности поступивших средств к той или иной группе доходов, определенных статьей  248 НК РФ.

Вполне естественно, что в первое время может преобладать точка зрения, сводящаяся к буквальному применению комментируемой статьи. Однако положения п. 1 ст. 265 НК РФ по некоторым видам деятельности создают предпосылки для утверждений о том, что основополагающим является характер деятельности налогоплательщика, а не формальное соответствие полученных доходов нормам ст. 250 НК РФ.

           Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы ст.251 НК РФ устанавливает состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы. Методологически состав таких доходов определен не совсем точно: в нем присутствует ряд поступлений, которые вообще не следовало бы рассматривать в качестве доходов. Например, это относится к имуществу