Налоговое регулирование банковской деятельности

Однако первоначальный срок их введения (1 января 1997 г.) был сменен на 1 января 1998 г., а впоследствии Указ № 685 и вовсе утратил силу в части пунктов, касающихся норм амортизационных отчислений, согласно Указу Президента РФ от 25 мая 2000 г. № 951.

Другой возможной льготой, стимулирующей приобретение основных средств, является уменьшение величины облагаемой прибыли на суммы, направленные на финансирование капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения.

Данная льгота была введена с 1-го января 1993 г. Законом РФ от 22 декабря 1992 г. № 4178-1 “О внесении изменений и дополнений в отдельные законы РФ о налогах” и применялась только по отношению к предприятиям (на банки она не распространялась). С 1 января 1994 г. в соответствии с Указом Президента РФ № 2270 Закон РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций” стал общим для банков и предприятий, и у кредитных учреждений появилась возможность также воспользоваться этой льготой.

Очередные изменения были внесены с 1-го января 1996 г., когда применение данной льготы было ограничено капитальными вложениями производственного характера. В связи с данной формулировкой льготы возникли спорные вопросы между налоговой инспекцией и банками: ГНИ часто апеллировала к тому, что банковская деятельность относится к непроизводственной, и потому на банки данная льгота не распространяется. Однако здесь надо учитывать, что закон говорит не о производственной (непроизводственной) деятельности, а о капитальных вложениях производственного (непроизводственного) назначения. Следовательно, в решении данного вопроса следует исходить из того, используются эти фонды по основной деятельности (в данном случае банковской) или нет.

Окончательно применение этой льготы было запрещено с 1-го января 1997 г., когда Законом РФ от 10 января 1997 г. № 13-ФЗ было установлено, что льгота предоставляется только предприятиям отраслей материального производства.

В связи с этим, на наш взгляд, целесообразно расширить перечень банковского оборудования, на которое распространяются нормы ускоренной амортизации, и распространить данные нормы на амортизацию нематериальных активов, являющихся программным обеспечением банков, с помощью которого ведется бухгалтерский учет, формируется отчетность и выполняются контрольные функции, возложенные на банки государством.

Обобщая все вышесказанное, можно сказать, что государство располагает эффективным рычагом воздействия на банковскую систему. Разрешая или, наоборот, запрещая банкам создавать фонды за счет налогооблагаемой прибыли, исключая определенные виды операций из налоговой базы по НДС, включая убытки по валютным операциям в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль или налогам с оборота, государство может повышать стабильность банковской системы, создавая тем самым предпосылки для создания эффективной системы расчетов на территории РФ, роста кредитов, предоставляемых реальному сектору экономики, увеличения размера инвестиций кредитных организаций через рынок ценных бумаг, расширения комплекса услуг, предоставляемых клиентам.

Точно так же, увеличивая или уменьшая нормы амортизационных отчислений, распространяя или запрещая льготы по налогам в части средств, направленных на финансирование капитальных вложений банков, связанных с их непосредственной банковской деятельностью, государство может стимулировать или дестимулировать ускорение расчетов, развитие филиальной сети банков (что позволяет оказывать услуги клиентам более быстро и качественно), позволит банкам справляться с возрастающим потоком отчетности, предоставляемой контролирующим органам.

2.2. Налоговое регулирование  ссудных операций кредитных организаций

Одной из важнейших нерешенных проблем, стоящих перед Россией на протяжении последних 10 лет, является проблема вложений в реальный сектор. По данным Минэкономики, более 50 процентов оборудования российских предприятий физически и морально устарело (а в отдельных отраслях до 90 процентов), что приводит к низкой фондоотдаче основных средств, низкому качеству продукции, значительному удельному весу брака, и в конце концов - к неконкурентоспособности продукции российских предприятий по сравнению с зарубежными аналогами даже на внутреннем рынке. Модернизация и замена действующего оборудования требуют огромных долгосрочных вложений в производство.

Выдача кредитов реальному сектору экономики и является важнейшей функцией банковской системы страны. В связи с этим, действующее Правительство РФ с момента утверждения в качестве своих приоритетных задач устанавливало привлечение банковских инвестиций. Кроме того, другой важнейшей задачей было названо привлечение средств населения, у которого по экспертным оценкам сосредоточено 60-70 млрд. долл.

Единственным эффективным механизмом перераспределения средств населения на данный момент являются те же самые банки. Необходимыми условиями повышения привлекательности банковской системы для населения является высокая доходность по вкладам физических лиц (что с помощью налогов достигается через снижение налогового бремени) и стабильность банковской системы как условие обеспечения возвратности средств населения (данный вопрос рассматривался в части 2.1. настоящей работы).

Механизмы, обеспечивающие возвратность вкладов населения (типа Федерального фонда обязательного страхования вкладов или фондов добровольного страхования вкладов), вопрос о порядке и способе реализации которых безуспешно решается последние несколько лет, не относятся к методам налогового регулирования, поэтому в данной работе не рассматриваются.

Другое дело - вложения в реальный сектор экономики, их методами налогового регулирования стимулировать возможно. Каков действующий порядок налогообложения данных операций?

В соответствии с Постановлением № 490 суммы начисленных и полученных процентов по кредитным ресурсам, размещенным банком, включая доходы, полученные банком от увеличения на три пункта процентов (маржи) по централизованным кредитам, а также доходы, полученные банком по гарантийным и акцептным операциям, относятся к первому разделу данного Постановления и включаются в расчет налоговой базы по налогам на прибыль и налогам с оборота.

Однако сказать, что существует прямая взаимосвязь между налоговой ставкой и процентной ставкой, устанавливаемой банками по выдаваемым кредитам, нельзя, т.к. при установлении процентной ставки кредитные организации в первую очередь ориентируются на состояние рынка, а не на порядок налогообложения. Уменьшая или увеличивая налоговую ставку, государство может лишь регулировать размер прибыли, остающейся в распоряжении банка.

Порядок учета затрат при налогообложении предприятий устанавливается Постановлением Правительства РФ № 552. В соответствии с данным Постановлением затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов), процентов за отсрочки оплаты (коммерческие кредиты), предоставляемые поставщиками (производителями работ, услуг) по поставленным товарно-материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам), процентов по полученным заемным средствам, включая кредиты банков и других организаций, используемым лизингодателем для осуществления операций лизинга, относятся на себестоимость.

При этом для целей налогообложения затраты по оплате процентов по просроченным кредитам не принимаются, а по оплате процентов банков принимаются в пределах учетной ставки Центрального банка РФ, увеличенной на три пункта (по ссудам, полученным в рублях), или ставки ЛИБОР (LIBOR), увеличенной на три пункта (по ссудам, полученным в иностранной валюте). Вновь устанавливаемая ставка по кредитам Центрального банка Российской Федерации коммерческим банкам распространяется на вновь заключаемые и пролонгируемые договоры, а также на ранее заключенные договоры, в которых предусмотрено изменение процентной ставки.

Таким образом, складывается парадоксальная ситуация, когда именно проценты по кредитам, привлеченным для модернизации или замены основных фондов, оборудования, нематериальных и иных внеоборотных активов, не могут быть отнесены предприятием на себестоимость. Во-вторых, достаточно спорным является вопрос, почему предприятие имеет право относить на себестоимость проценты по текущим кредитам и не может по просроченным. Например, вполне обычна ситуация, когда предприятие перечисляет банку в день погашения кредита, установленный договором, проценты по кредиту и сумму кредита, однако ввиду того, что платеж долго шел в банк-кредитор, реально деньги на корреспондентский счет банка поступили только на следующий день. Кредит является просроченным. И предприятие мало того, что платит штрафные санкции за просрочку кредита и процентов, еще и не имеет права отнести уплаченные проценты на себестоимость.

Здесь, конечно, можно апеллировать к тому, что данное положение стимулирует своевременность исполнения обязательств заемщиком по кредитному договору, однако заемщик и так стимулируется штрафными санкциями. Таким образом, по нашему мнению, представляется целесообразным разрешить заемщику относить проценты в полном объеме как по текущим, так и по просроченным кредитам.

Относительно ставки ЛИБОР (LIBOR), увеличенной на три пункта, применяемой к ссудам, полученным в иностранной валюте, необходимо отметить, что ввиду того, что информация о данной ставке не является общедоступной, совместным Письмом Минфина РФ от 28 декабря 1995 № 135, Минэкономики России от 29 декабря 1995 № СИ-517, Госналогослужбы России от 28 декабря 1995 № НП-6-01/670, ЦБ РФ от 4 января 1996 № 224 было установлено, что с 1 января 1996 г. для целей налогообложения принимаются проценты по кредитам, полученным в иностранной валюте, в размере 15% годовых. В дальнейшем действие данного Письма было продлено до момента принятия Федерального закона РФ о перечне затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.

Кроме доходов по кредитам, которые увеличивают налогооблагаемую базу, банки также несут расходы. Например, при выдаче кредита кредитные организации принимают от заемщика обеспечение в виде залога (что, кстати, как уже говорилось, является одним из необходимых условий для отнесения расходов по созданию резерва на возможные потери по ссудам на себестоимость). В случае нотариального заверения договора залога банк несет расходы. Однако, по мнению налоговых органов, данные расходы (вне зависимости от того, заверяет договор частный или государственный нотариус), на себестоимость отнесены быть не могут, т.к. действующими законодательными и нормативными актами не предусмотрена возможность понесения банком расходов по кредитным операциям.

Кроме такой стандартной формы предоставления денежных средств, как кредиты, в последнее время все больше и больше банков расширяют перечень услуг и предоставляют денежные средства в форме кредитных линий и овердрафтов.

Под кредитной линией понимается договор, предусматривающий предоставление нескольких кредитов (траншей) в рамках одного договора с установлением лимита кредитной линии и общего срока действия договора. Кредитные линии могут быть невозобновляемыми (условия данного договора не предусматривают восстановление лимита кредитной линии при погашении отдельных траншей) и возобновляемыми (при погашении отдельных траншей лимит кредитной линии восстанавливается и заемщик вновь вправе воспользоваться данными средствами).

Под овердрафтом понимается кредитование банком расчетного (текущего, корреспондентского) счета клиента банка (при недостаточности или отсутствии на нем денежных средств) и оплаты расчетных документов с расчетного (текущего, корреспондентского) счета клиента банка. Кредитование банком расчетного (текущего, корреспондентского) счета при недостаточности или отсутствии на нем денежных средств осуществляется при установленном лимите (т.е. максимальной сумме, на которую может быть проведена указанная операция) и сроке, в течение которого должны быть погашены возникающие кредитные обязательства клиента банка.

В обоих случаях у банка возникает кредитный риск, т.к. он несет обязанность по предоставлению отдельных траншей в рамках кредитной линии либо по кредитованию расчетного (текущего, корреспондентского) счета клиента. В связи с этим представляется вполне логичным, что банки взимают определенную плату с размера неиспользованного лимита кредитной линии или лимита овердрафта.

Однако, в соответствии с действующим порядком налогообложения, данная плата не относится у предприятий на себестоимость. При этом налоговые органы апеллируют к тому, что Положением Банка России от 31 августа 1998 г. № 54-П "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)", регулирующим порядок учета данных операций в кредитных организациях, данная форма оплаты не предусмотрена.

Кроме того, в настоящее время остается открытым вопрос об обложении данной комиссии налогом на добавленную стоимость, что также делает данные формы кредитования менее привлекательными как для банков, так и для предприятий. По нашему мнению, необходимо разрешить предприятиям относить данную комиссию на себестоимость и четко зафиксировать позицию, что НДС данная плата не облагается.

Порядок формирования резервов уже был описан в части 2.1. Однако при рассмотрении вопроса о банковских инвестициях необходимо обратить внимание еще на несколько моментов.

Во-первых, с точки зрения Инструкции № 62А единственным видом обеспечения, учитываемым с точки зрения формирования резерва, является залог. Все остальные виды обеспечения, предусмотренные Гражданским Кодексом (неустойка, удержание имущества должника, поручительство, гарантия, задаток), в качестве обеспечения не рассматриваются и ссуды, исполнение обязательств которых обеспечено способом, отличным от залога, считаются необеспеченными.

Впоследствии Письмом Банка России от 29 декабря 1999 г. № 364-Т было разъяснено, что ссуды, предоставленные физическим лицам и обеспеченные способами, предусмотренными статьей 329 ГК, являются обеспеченными. Однако данная норма была распространена только на порядок классификации данных ссуд и создания резерва под них. С точки зрения же налогообложения единственным способом обеспечения ссуды является залог.

С нашей точки зрения, данный перечень должен быть расширен. По крайней мере, в него можно было бы внести поручительства и гарантии первоклассных российских банков и предприятий. Тем более что на практике стоимость имущества, принимаемого в залог, изначально часто бывает завышена, и поэтому с точки зрения покрытия кредитного риска банка залог во многих случаях ничем не лучше гарантии или поручительства. Негативное влияние это также оказывает на развитие такого вида услуг, как расчеты с применением пластиковых карт. Значительная часть договоров на открытие счетов покрытия физическим лицам для расчетов по банковским картам мировых платежных систем предполагает обеспечение в виде поручительства юридических лиц.