Бухгалтерский учет и аудит собственных основных средств

Амортизация основных средств начисляется в течение нормативного срока их службы (эксплуатации) или срока, за который первоначальная стоимость основных средств полностью включается в издержки производства.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Правительством Российской Федерации. Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Если срок полезного использования не определен, то он устанавливается предприятием самостоятельно в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций - изготовителей.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предусмотрено четыре способа начисления амортизации: линейный, уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально объему выпущенной продукции.

При использовании линейного способа начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется как произведение первоначальной стоимости основных средств на норму амортизации, выраженную в процентах. Норма амортизации находится как частное от деления ста процентов на число лет срока полезного использования. Данный способ применяется преимущественно при начислении амортизации на здания, сооружения и другие объекты с длительным сроком службы.

При использовании способа уменьшаемого остатка, годовая сумма амортизационных отчислений определяется как произведение остаточной стоимости основных средств, которая числилась на начало отчетного года, на норму амортизации и коэффициент ускорения. До 1 января 2006 года размер коэффициента ускорения в ПБУ 6/01 не был установлен, а лишь давалась ссылка на то, что он устанавливается в соответствии с  законодательством Российской Федерации. Другими словами, использовать коэффициент ускорения можно было только в том случае, если законодательством была прямо установлена соответствующая норма, как, например, для организаций, учитывающих на своем балансе предметы лизинга. С января  2006 года ПБУ 6/01 закреплено, что данный коэффициент не может быть более трех, но зато теперь его могут применять все организации без исключения, не зависимо от того, установлен он какой-либо отраслью законодательства или нет.

Важно заметить, что способ уменьшаемого остатка схож с нелинейным методом амортизации, применяемым в налоговом учете. Однако при нелинейном методе остаточная стоимость имущества берется на начало каждого месяца, а при способе уменьшаемого остатка – на начало отчетного года. Поэтому даже если нормы амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будут одинаковыми, временные разницы все равно будут возникать.

Так же, рассчитанная таким образом амортизация не покрывает первоначальной стоимости основного средства, поэтому оставшуюся часть (ликвидационную стоимость) необходимо списывать на расходы того года, в котором закончится эксплуатация имущества.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется путем деления произведения первоначальной стоимости основных средств и числа лет, оставшихся до конца их службы, на кумулятивное число - сумму чисел лет срока полезного использования имущества.

Этот способ позволяет производить амортизационные отчисления в первые годы эксплуатации в значительно больших размерах, чем в последующие, поэтому целесообразно использовать его в случаях, когда стоимость объектов уменьшается в зависимости от срока их полезного использования, быстро наступает моральный износ и расходы на восстановление объекта увеличиваются с увеличением срока его службы.

Очевидно, что применять этот способ амортизации предпочтительнее по таким основным средствам, как вычислительная техника, средства связи, машины и оборудование недавно образованных организаций, у которых нагрузка на объекты основных средств приходится на первые годы работы.

Используя способ списания стоимости пропорционально объему  выпущенной продукции, амортизационные отчисления  рассчитываются путем произведения частного от деления первоначальной стоимости основных средств на количество планируемого выпуска продукции за весь срок полезного использования и фактического выпуска отчетного периода.

  Данный способ применяется  для объектов основных средств, главным критерием которых является периодичность их использования. Это относится ко многим транспортным средствам (автомобилям, самолетам)  амортизация по которым зависит от величины пробега или количества часов полета, а также к оборудованию горнодобывающей промышленности, амортизация по которому зависит от объема добытой породы. Для таких объектов основных средств сумма амортизации определяется на единицу продукции (работ, услуг).

Важно заметить, что по различным амортизационным группам основных средств могут быть предусмотрены разные способы начисления амортизации, но данный порядок обязательно должен быть закреплен в учетной политике организации. Для формирования учетной политики большое значение имеет выбор способа начисления амортизации.

В организации ЗАО «Облснабсервис», согласно принятой Учетной политики, амортизация основных средств и для целей бухгалтерского и налогового учета начисляется линейным способом исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Срок полезного использования объекта основных средств определяется при принятии его к бухгалтерскому учету, на основании приказа генерального директора и не противоречит срокам полезного использования по амортизационным группам объектов основных средств, утвержденным Правительством Российской Федерации. В конце месяца составляется ведомость начисления амортизации по всем объектам основных средств.

 Ежемесячно суммы амортизации, начисленной по собственным и долгосрочно арендуемым основным средствам согласно установленным нормам, предприятие включает в издержки производства:

Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Амортизация основных средств, занятых в строительстве, осуществляемом хозяйственным способом, относится на затраты в Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Начисление амортизации по поступившим основным средствам, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию, а по выбывшим прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем их выбытия. По полностью амортизированным основным средствам начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за последним месяцем, в котором стоимость этих средств была полностью перенесена на стоимость продукции (работ, услуг).

В течение всего срока полезного использования объектов основных средств начисление амортизации не приостанавливается, за исключением случаев его перевода по решению руководителя на консервацию, сроком более трех месяцев и, а так же в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. Но, на срок приостановки начисления амортизации продлевается нормативный срок службы основных средств.

Начисление амортизации по основным средствам, сданным в аренду без перехода права собственности зависит от того, является аренда основным видом деятельности организации или нет. Если сдача в аренду основных средств является обычным видом деятельности организации, то амортизация отражается у арендодателя проводкой:

Дебет счета 20 «Основное производство» или любой другой счет учета затрат Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

В ЗАО «Облснабсервис» передача основных средств в аренду не является основным видом деятельности и поэтому сумма амортизации, начисленной по переданным в аренду основным средствам, относится на счет финансовых результатов:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

По безвозмездно полученным основным средствам амортизация начисляется в установленном порядке:

Дебет счетов 20 «Основное производство» или любой другой счет учета затрат Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Одновременно часть доходов будущих периодов признается в качестве дохода отчетного периода в сумме начисленной амортизации:

Дебет 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

В ЗАО «Облснабсервис» отсутствуют операции по безвозмездному получению основных средств.

Как было указано выше, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, который определяется на дату ввода объекта в эксплуатацию с учетом классификации основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации. При отсутствии документации, подтверждающей срок полезного использования основного средства, он   устанавливается   предприятием самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования этого объекта, ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы всех планово - предупредительных видов ремонта, а так же нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (срок аренды).

Изменение срока полезного использования основного средства, после начала начисления амортизации не допускается, кроме случаев модернизации и реконструкции объектов основных средств, на основании документа о вводе в эксплуатацию модернизированного (реконструированного) объекта основных средств.

При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло улучшение его нормативных показателей, предприятие при исчислении амортизации должно учитывать оставшийся срок полезного использования.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации (объекты   недвижимости),   включаются   в   состав   соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Амортизируемым имуществом в целях налогового учета признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. В соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ в состав основных средств включается только амортизируемое имущество, коим признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

С 1 января 2006 года к амортизируемому имуществу так же относятся следующие основные средства:

1. Объекты жилого фонда, которые сдаются в аренду;
2. Объекты внешнего благоустройства и многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста (объекты лесного и дорожного хозяйства) и другие аналогичные объекты;
3. Продуктивный скот, буйволы, волы, олени, другие животные (за исключением рабочего скота);

Амортизация не начисляется или перестает начисляться по основным средствам которые:

1. Переведены  по  решению  руководства  организации  на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев.
2. Находятся по  решению  руководства  организации   на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Если организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или преобразована, то в соответствии с Налоговым кодексом РФ амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:

1. Амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация;
2. Амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.

Согласно Налогового кодекса РФ амортизация для целей налогообложения начисляется организациями  двумя способами: линейным и нелинейным. Сумма амортизации для целей налогообложения определяется предприятиями ежемесячно по каждому объекту амортизируемого имущества. К зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов, предприятие должно применять только линейный метод начисления амортизации. Выбранный предприятием метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется как частное от деления ста процентов на срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. Таким образом, сумма амортизационных отчислений за месяц определяется как произведение первоначальной (восстановительной) стоимости основного средства на рассчитанную норму амортизации.