Бухгалтерский учет и аудит собственных основных средств

В соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ суммы НДС по автотранспортным средствам, приобретенным для собственных нужд, не подлежат возмещению из бюджета, а  включаются в их первоначальную стоимость. Таким образом, уплаченные поставщикам суммы НДС по транспортным средствам увеличивают их первоначальную стоимость. В бухгалтерском учете при этом делаются следующие записи:

Начислена задолженность поставщику на стоимость автомобиля с учетом НДС:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При поступлении основных средств по договору дарения их первоначальной стоимостью признается рыночная стоимость на дату оприходования. Принятые к бухгалтерскому учету объекты основных средств, полученные по договору дарения отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления». Сумма произведенных затрат по доставке объектов и доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию, включается в их первоначальную стоимость:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами».

После ввода объекта основных средств в эксплуатацию часть доходов будущих периодов признается в качестве дохода отчетного периода в сумме начисленной амортизации:

Дебет 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

Полученные безвозмездно основные средства включаются в состав налогооблагаемой прибыли. Что касается налога на добавленную стоимость, то при данных операциях суммы НДС подлежат уплате в бюджет. Причем плательщиком налога является сторона, передающая основные средства. Сумма уплаченного передающей стороной налога включается у принимающей стороны в первоначальную стоимость полученных безвозмездно основных средств.

Получение основных средств в качестве вклада в уставный капитал должно быть предусмотрено учредительными документами. Первоначальной стоимостью таких объектов признается их согласованная с учредителями стоимость. Учет основных средств, принятых в качестве вклада в уставный капитал имеет ряд особенностей.

Основные средства, поступившие на предприятие в счет вклада в уставный капитал не облагаются налогом на прибыль, но при этом, передающая сторона обязана восстанавливать НДС на их остаточную стоимость и передавать его вместе с основным средством. В свою очередь организация, получившая имущество от учредителя, может принять восстановленный НДС к вычету.

Учет такого имущества у принимающей стороны осуществляется в зависимости от условий, обозначенных в учредительном договоре.

Если в учредительном договоре указано, что стоимость акций складывается из согласованной акционерами цены объекта и восстановленного по нему НДС, то сам объект будет принят к учету по стоимости, равной разнице между общей величиной вклада учредителя и суммой восстановленного налога.

Дебет 75 «Расчеты с учредителями» Кредит 80 «Уставный капитал» - отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал.

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «расчеты по вкладам в уставный капитал» - принято основное средство, полученное от учредителей по согласованной стоимости (без учета восстановленного НДС).

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «расчеты по вкладам в уставный капитал» - отражен НДС, восстановленный учредителем.

Дебет 68 «Расчеты  бюджетом» Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям» - принят к вычету НДС, восстановленный учредителем.

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» - основные средства введены в эксплуатацию.

Сумма накопленной по этим основным средствам амортизации сообщается передающей стороной, либо определяется экспертным путем и фиксируется проводкой:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 02 «Амортизация основных средств».

Нельзя исключать ситуацию, когда восстановленный НДС в сумме с согласованной ценой вносимого в уставный капитал имущества превысит долю, которая должна быть им оплачена. В этом случае, в соответствии с письмом Министерства Финансов от 09.08.2004 г. № 07-05-12/18, сумма превышения должна быть отнесена на добавочный капитал.

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 83 «Добавочный капитал» - отражен НДС, восстановленный учредителем в части, превышающей номинальную стоимость акций.

В том случае, если в учредительном договоре не указанно, что восстановленный НДС принимается в оплату уставного капитала, то он полностью относится на добавочный капитал принимающей организации.

Стоимость основных средств в иностранной валюте, поступивших в счет вклада в уставный капитал или за плату, до 1 января 2007 года подлежала пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции, в результате чего возникали суммовые разницы. В свете последних изменений Положения по бухгалтерскому учету 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» суммовые разницы официально исчезли из правил бухгалтерского учета и теперь понятие «курсовая разница» стало универсальным для всех обязательств в иностранной валюте или условных единицах.

С 1 января 2007 года правила учета обязательств, выраженных в иностранной валюте, стали унифицированными, а понятие курсовой разницы модифицировали так, чтобы оно было пригодно для рублевых расчетов. В него добавили положения о том, что пересчитывать оценку активов можно не только по курсу ЦБ РФ, но и по курсу, который установлен договором (условные единицы). Как и прежде, по общему правилу, результаты пересчета необходимо включать в первоначальную стоимость объектов основных средств и относить на прочие доходы или расходы организации.

Исключение составляют лишь обязательства иностранного учредителя, по вкладу в уставный капитал. Курсовые разницы по ним, как и раньше, нужно учитывать на счете 83 «Добавочный капитал».

Очевидно, такие новшества направлены на сближение отечественных правил с международными стандартами учета. Ведь международные стандарты не ориентированы на то, чтобы стороны рассчитывались в валюте, отличной от той, в которой определили свои обязательства. Тем не менее, в налоговом учете суммовые разницы никто не отменял и считать их надо по прежним правилам. А это значит, что сближение бухгалтерского учета с международными правилами обернется его расхождением с правилами российского налогового учета. В целях налогообложения суммовые разницы не включаются в первоначальную стоимость основных средств, а это значит, что у организаций, приобретающих основные средства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, будут возникать постоянные разницы.

Согласно договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) имущественные вклады оцениваются по согласованной стоимости, которая должна быть зафиксирована в договоре.

При поступлении основных средств в качестве имущественных взносов по договору простого товарищества в организации, ведущей общие дела делаются следующие записи на счетах бухгалтерского учета:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 80 «Уставный капитал» субсчет «Вклады товарищей».

Основные средства, полученные для совместной деятельности, в облагаемый оборот по уплате налога на прибыль не включаются. Плательщиком НДС при этом является сторона, передающая имущество.

Принятие на учет основных средств, поступивших в организацию в обмен на другое имущество, отражается в учете следующими записями:

На сумму поступивших основных средств по стоимости передаваемых товарно-материальных ценностей:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

На сумму НДС, выделенную в расчетных документах:

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Поступившие основные средства введены в эксплуатацию:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Списывается фактическая себестоимость материалов, отгруженных в обмен на приобретаемые основные средства в адрес организации – продавца данных основных средств:  

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 10 «Материалы».

Отражается сумма выручки от реализации материалов по стоимости полученных основных средств:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

Начислен НДС, подлежащий перечислению в бюджет, на стоимость реализуемых материалов:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

С 1 января 2007 года введен новый порядок проведения взаимозачетов, в соответствии с которым стороны в любом случае обязаны перечислять друг другу НДС по товарообменным операциям. В связи с этим зачет взаимной задолженности теперь отражается без учета суммы НДС:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Взаимное перечисление НДС участниками сделки в учете отражается записями:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51 «Расчетный счет» - перечисление НДС по приобретенному имуществу поставщику, в соответствии с полученным счет-фактурой.

Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - зачислен НДС от покупателя, по переданным в обмен товарам, в соответствии с выданным счет-фактурой.

Уплаченный НДС в общем порядке подлежит возмещению из бюджета.

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

 

Таким образом, поступление основных средств в организацию может осуществляться различными способами, каждый из которых предусматривает определенные особенности отражения данных операций на счетах бухгалтерского учета. 

На практике, в организации ЗАО «Облснабсервис» поступление основных средств осуществляется в основном путем приобретения за плату у других организаций, строительства подрядным способом и по договору лизинга. Учет собственных основных средств  ведется на счете 01 «Основные средства».

Для учета вложений во внеоборотные активы предназначен одноименный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств». По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств» отражаются фактические затраты по приобретению и строительству основных средств. При этом методика отражения хозяйственных операций, связанных с поступлением объектов основных средств, соответствует общепринятой и не противоречит требованиям ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Имущество, приобретаемое по договору лизинга в настоящее время учитывается на забалансовом счете 001 «Имущество, полученное в лизинг». По окончании срока договора и полного погашения всех обязательств перед поставщиком лизингового имущества, оно будет переведено на баланс организации в состав собственных основных  средств.

 

2.3. Учет амортизации основных  средств

 

Амортизация основных средств представляет собой способ возмещения затрат, связанных с приобретением или возведением основных средств, путем перенесения по частям их стоимости на себестоимость продукции.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» единовременному списанию на затраты, в момент передачи в эксплуатацию в составе материально - производственных запасов, подлежат объекты стоимостью не более 20000 рублей или иного лимита, установленного в учетной политике. Начисление амортизации по таким объектам не предусмотрено.

До 1 января 2006 года основные средства стоимостью не более 10000 рублей разрешалось списывать на расходы по мере отпуска в производство или эксплуатацию. Также эта норма распространялась на книги, брошюры и другие издания. С 1 января 2006 года эта норма увеличилась в двое и отпала необходимость учитывать «малоценку» на счете основных средств и составлять соответствующую документацию. При этом, следует учитывать тот факт, что в Налоговом кодексе РФ основными средствами признаются активы стоимостью выше 10000 рублей, а значит, если в учетной политике для целей бухгалтерского учета закрепить лимит более 10000 рублей, это приведет к возникновению временных разниц, но, в то же время позволит снизить платежи по налогу на имущество, что весьма выгодно.

В ЗАО «Облснабсервис» данный лимит установлен в пределах 10000 рублей в целях сближения бухгалтерского и налогового учета. В целях обеспечения сохранности таких объектов в производстве или эксплуатации должен быть организован надлежащий контроль за их движением и учет на отдельном забалансовом счете. В исследуемой организации использование такого счета не предусмотрено и весь контроль за списанными в эксплуатацию объектами, стоимостью менее 10000 рублей, но длительным сроком службы, ограничивается ведением списков по подразделениям. Данное обстоятельство недопустимо, так как отсутствие контроля за такими основными средствами ведет к хищениям и порче данного имущества, и, как следствие возникновению дополнительных затрат организации.

Все остальные объекты, учитываемые на счете 01 «основные средства» подлежат обязательной амортизации, для учета которой предусмотрен пассивный, регулирующий счет 02 «Амортизация основных средств».