Налоговое планирование: исторический аспект, современное состояние, проблемы

Необходимо отметить, что специфика налогового планирования определяется рядом факторов:

- спецификой объекта  налогообложения;

- спецификой субъекта  налогообложения;

- определенной возможностью  обхода налога, предоставляемой  особенностями методов нало-гообложения,  способами его исчисления и  уплаты;

- налогообложением  доходов, полученных из различных  источников, по различным ставкам;

- использованием  определенных вариантов учетной  и договорной политики;

- возможностью для  ухода и легального снижения  налогов при использовании налоговых  убежищ.

Таким образом, налоговое  планирование позволяет оптимизировать размер налогового бремени и избежать экономического ущерба, связанного с  выплатой штрафов в пользу государства.  

 

 

Классификация налогового планирования

В экономической  литературе нет однозначного мнения по классификации видов, форм и методов  налогового планирования. В зависимости  от периода планирования авторы различают  оперативное (на квартал), текущее (на год) и на отдаленную перспективу (долгосрочное и стратегическое) налоговое планирование.

Все организационно-хозяйственные  и финансовые ситуации, которые могут  являться предметом налогового планирования, предлагают разделить на ожидаемые  и реализованные. К первой группе относят: выбор организационно-правовой формы, местоположение организации, организационной  структуры предприятия, принятие решений  по размещению капитала и т.п.

Ко второй относится  текущее налоговое планирование: методы ведения бухгалтерского учета, используемые договоры, применение льгот, способы устранения двойного налогообложения, выбор деловых партнеров и  т.п. Следует отметить также, что  многие авторы рассматривают прежде всего налоговое планирование на уровне государства, выделяя текущее  и перспективное налоговое планирование. Другие авторы различают следующие  виды налогового планирования: корпоративное  и личное; а также формы налогового планирования: мониторинг налоговых  вопросов конкретным работником бухгалтерии  или финансового отдела предприятия; налоговое планирование и текущий  контроль за налоговыми обязательствами  предприятия силами специализированного  отдела предприятия; привлечение внешних  консультантов для целей налогового планирования.

В экономической  литературе предлагаются различные  подходы к методам налогового планирования. Одни авторы к методам  налоговой оптимизации относят: разработку приказа по учетной политике, оптимизацию через договор, метод  замены отношений, метод разделения отношений, метод отсрочки налогового платежа, метод прямого сокращения объекта налогообложения, метод  оффшора, применение льгот и освобождений. Другие выделяют такие методы: замена объекта налога, замена субъекта налога (налогоплательщика), замена налоговой  юрисдикции, замена обстоятельств, сопутствующих  той или иной облагаемой налогом  деятельности, другие методы снижения налоговых обязательств (обмен налоговыми льготами, обмен долгами, передача имущества  в зарубежный траст, использование  международных соглашений об устранении двойного налогообложения и др.).

Выделяют также  в качестве методов: текущий финансовый контроль, метод предварительной  налоговой экспертизы, метод вариационно-сравнительного анализа, балансовый метод и метод  микробалансов, ситуационный метод, численные  балансовые методы (метод микробалансов, метод графо-аналитических зависимостей, матрично-балансовый метод, комбинированные  методы).

Подводя итог рассмотрению различных классификаций налогового планирования, необходимо констатировать, что различные авторы, апеллируя  примерно одними и теми же понятиями, по-разному их трактуют. Более того, анализ экономической литературы показывает, что виды, формы, методы и функции  управления в целом определяются одним образом, а в исследованиях  по налоговому планированию, являющемуся  частью финансового менеджмента, этим же понятиям придается другое содержание. Очевидно, такое положение обусловлено тем, что при исследовании общих вопросов налогового планирования авторы абстрагировались от основных концептуальных понятий теории управления и планирования. Естественно, раз налоговое планирование является элементом системы управления, то применимые к нему термины должны опираться на понятийный аппарат теории управления и базироваться на философской и этимологической сущности понятий «вид», «метод» и т.п.

Следует выделять следующие  классификационные признаки налогового планирования.

В зависимости от уровня управления целесообразно выделить следующие виды налогового планирования:

- планирование на  уровне государства (государственное);

- хозяйствующих  субъектов (корпоративное), в том  числе в рамках системы (группы) предприятий;

- физических лиц  (индивидуальное).

Налоговое планирование может носить смешанный характер.

В соответствии с  положениями Гражданского кодекса  РФ следует различать разные организационно-правовые формы хозяйствующих субъектов, причем юридические лица могут иметь  представительства и филиалы. Следует  отметить, что коммерческие организации  и граждане-предприниматели с  лицензией на соответствующую деятельность с образованием юридического лица производят уплату налогов по законодательству для юридических лиц; некоммерческие организации, как правило, платят налоги в случае осуществления предпринимательской  деятельности; физические лица без  образования юридического лица являются плательщиками налога на доход и  других регистрационных и лицензионных сборов.

Таким образом, хозяйствующими субъектами следует считать любые  организации, предприя-тия, фирмы вне  зависимости от организационно-правовой формы, формы собственности и  отраслевой принадлежности. 

 

 

Налоговое планирование на уровне хозяйствующих  субъектов

Налоговое планирование на уровне хозяйствующих субъектов  целесообразно классифици-ровать по видам следующим образом:

1)   в зависимости от вида хозяйствующего субъекта следует различать налоговое планиро-вание в коммерческих и некоммерческих организациях. В свою очередь, имеется специфика налогового планирования в различных коммерческих организациях: производственных, торговых, научных, финансовых посредниках (банках, страховых организациях, профессиональных участниках рынка ценных бумаг) и т.д.;

2)   в зависимости от целей деятельности хозяйствующего субъекта целесообразно выделять налоговое планирование хозяйствующих субъектов, имеющих целью получение прибыли и увеличение чистой прибыли и объективно не имеющих такой цели;

3)   в зависимости от организационно-правовой формы имеется специфика налогового планирования в акционерных обществах, производственных кооперативах и т.п.;

4)   в соответствии со стадиями финансово-производственного цикла предприятия: на стадии создания предприятия; в период существования предприятия (в том числе экономического роста или спада, реорганизации и преобразования); ликвидации предприятия (в том числе в процессе банкротства и конкурсного управления);

5)   с точки зрения временной определенности: долгосрочное – в современных российских условиях это планирование на срок более 1 года; годовое и краткосрочное, или оперативное, налоговое планирование на квартал, месяц, декаду. Естественно, что точность планирования убывает с увеличением его периода;

6)   исходя из направленности на перспективу следует различать стратегическое и текущее (оперативное) планирование;

7)   с точки зрения учета различных прогнозных вариантов изменения внешней среды и внутреннего финансово-хозяйственного состояния предприятия целесообразно выделять динамическое и статическое налоговое планирование;

8)   в зависимости от размера бизнеса есть специфика налогового планирования на малых предприятиях, на средних и крупных предприятиях, в том числе в холдингах и прочих объединениях предприятий;

9)   в зависимости от полноты охвата объектов налоговое планирование может быть полным и тематическим (фрагментарным);

10)     в зависимости от объекта налогового планирования его можно подразделять на налоговое планирование деятельности предприятия в целом, структурных подразделений, отдельных «центров ответственности» и конкретных операций;

11)      в соответствии с субъектами, инициирующими налоговое планирование, целесообразно подразделять его на внешнее (инициируемое учредителями) и внутреннее (инициируемое исполнительными органами организации);

12)     в соответствии с субъектами, осуществляющими налоговое планирование: работником бухгалтерии или финансового отдела предприятия; силами специализированного отдела предприятия; внешними консультантами, в том числе уполномоченными представителями из аудиторских и консалтинговых фирм;

13)     исходя из критерия территориальности целесообразно различать местное и междуна-родное налоговое планирование;

14)     в зависимости от ожиданий, возлагаемых на налоговое планирование: оптимистическое, пессимистическое и реалистичное.

Формами налогового планирования целесообразно считать  внутреннее и внешнее налоговое  планирование. Внутреннее налоговое планирование - мониторинг налоговых вопросов, планирование элементов налогов и текущий контроль за налоговыми обязательствами предприятия со стороны структурных подразделений и работников хозяйствующего субъекта. Внешнее налоговое планирование - привлечение внешних консультантов и специалистов для целей налогового планирования.

В качестве методов  налогового планирования целесообразно  выделять: метод прямого счета, расчетно-аналитические  методы, комбинированные методы и  методы экономико-математического  моделирования. Перечисленные методы могут носить как ситуационный характер (осуществляться при планировании конкретной деловой ситуации или процесса), так и вариационный характер (производиться  при выборе возможных вариантов  и направлений деятельности).

Алгоритм деятельности, связанной с организацией любого из перечисленных видов внутрифирменного налогового планирования, можно представить  в виде следующих блоков:

- анализ текущего  финансового состояния предприятия  и возможных перспектив его  развития;

- составление планов, т.е. принятие решений о будущих  финансово-хозяйственных целях организации  и способах их достижения, в  том числе налоговыми методами;

- осуществление  плановых решений. Результатом  этой деятельности являются реальные  показатели деятельности организации  и полученная налоговая экономия;

- сравнение реальных  результатов с плановыми показателями, а также создание предпосылок  для корректировки действий организации  в нужном направлении;

- контроль является  последним блоком налогового  планирования, и именно он позволяет  оценить эффективность планового  процесса в организации, в том  числе налогового планирования.

На основе системы  мероприятий по налоговому планированию осуществляются организация запланированных  работ, мотивация задействованного для их выполнения персонала, контроль результатов и их оценка с точки  зрения плановых показателей. 

 

 

Принципы налогового планирования

Основами налогового планирования являются:

1) учет основных  направлений развития налоговой,  бюджетной и инвестиционной политики  государства. Бюджетная политика- совокупность принимаемых решений, осуществляемых органами законодательной (представительной) и исполнительной власти мер, связанных с определением основных направлений развития бюджетных отношений и выработкой конкретных путей их использования в интересах граждан, общества и государства. Налоговая политика - система мероприятий, проводимых государством в области налогов, составная часть фискальной политики;

2) разработка учетной  политики предприятия и проведение  договорных компаний с учетом  их налоговых последствий;

3) правильное и  полное использование всех установленных  законом льгот, освобождений от  налогов и исполнения обязанностей  налогоплательщиков;

4) оценка возможностей  получения отсрочек и рассрочек  по уплате налогов, а также  различных налоговых и инвестиционных  налоговых кредитов.

Отсрочка  по уплате налога - изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных НК РФ, на срок от одного до шести месяцев соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.

Рассрочка по уплате налога - изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных НК РФ, на срок от одного до шести месяцев соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.

Налоговый кредит – изменение срока уплаты налога на срок от трех месяцев до одного года при наличии хотя бы одного из оснований, указанных в подпунктах 1 - 3 пункта 2 статьи 64 НК РФ.

Инвестиционный  налоговый кредит - изменение срока уплаты налога, при котором организации при наличии оснований, указанных в статье 67 НК РФ, предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.

Налоговое планирование является частью финансового планирования и подчиняется следующим принципам:

1)   платить минимум из положенного;