Лизинговые операции и проблемы их развития в России

Предмет лизинга, учитываемый на балансе в составе бухгалтерского счета 01 «Основные средства» в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, в том числе приказом Минфина России от 17.02.97 г. № 15, подлежит налогообложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Аналогичная позиция высказана ведомством также в письмах от 31.08.04 г. № 03-06-01-04/16, от 19.11.04 г. № 03-06-01-04/133, от 19.11.04 г. № 03-06-01-04/137, от 30.12.04 г. № 03-06-01-02/26, от 28.02.05 г. № 03-06-01-04/118.

Однако в письме МНС России от 14.10.04 г. № 21-3-05/437 «О налоге на имущество организаций» указано, что основные средства лизинговых компаний, учитываемые на балансе в составе бухгалтерского счета 01 «Основные средства», облагаются налогом на имущество в общеустановленном порядке. Такой же позиции придерживается Управление МНС России по г. Москве (письма от 22.11.04 г. № 23-10/1/74871, от 3.12.04 г. № 23-10/1/77814, от 22.12.04 г. № 23-10/1/83358).

ГЛАВА III. ДОГОВОР ЛИЗИНГА.

3.1  ЛИЗИНГ И ДОГОВОР ЛИЗИНГА: СООТНОШЕНИЕ ПОНЯТИЙ.

Наиболее корректным и в то же время локоничным представляется определение лизинга как трёхстороннего комплекса отношений, в состав которого входят два договора: купли-продажи – на приобретение лизингового имущества лизингодателме и лизинга –между  лизингодателем и лизингополучателем.

В то же врем в теории и на практике лизинг рассматривается и как способ кредитования предпринимательской деятельности, и как способ купли — продажи средств производства или права пользования чужим имуществом, и в качестве вида инвестиционной деятельности и, наконец, как комплекс отношений, связанный с возникновением лизинговых операций. С одной стороны, лизинг по своему содержанию соответствует кредитным отношениям (выдаче кредита под покупку производственных фондов). Лизингодатель оказывает лизингополучателю финансовую услугу, приобретая имущество у производителя (продавца) за полную стоимость в собственность, а лизингополучатель возмещает эту стоимость лизингодателю периодическими платежами, включающими в себя по аналогии с кредитом расходы лизингодателя на приобретение и содержание имущества (сумма кредита) и уплату процентов по нему. В то же время лизинговые отношения можно сравнить с предоставлением лизингодателем лизингополучателю коммерческого кредита по договору купли-продажи с рассрочкой оплаты за имущество, передаваемое в лизинг, в виде лизинговых платежей. Однако данные определения по своей сути отражают именно экономическую сущность лизинговых отношений. Это обстоятельство необходимо учитывать всегда, поскольку, опуская его, часто допускают подмену понятий и, как следствие, неправильное, на наш взгляд, определение понятия договора лизинга, его места в системе гражданско-правовых обязательств. Так, В.Д. Газман в своей работе "Лизинг: Теория. Практика. Комментарий" определяет лизинг как «особый вид предпринимательской деятельности, направленный на инвестирование временно свободных или привлечённых финансовых средств, когда по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность обусловленное договором имущетсво у определённого продавца и предоставить это имущетсво арендатору (лизингополучателю) за плату во временное пользование для предпринимательских целей».16 Если применить это понятие к лизингу, то выяснится, что инвестиции вкладывает только лизингодатель. Именно он приобретает предмет лизинга в собственность и передает его лизингополучателю, который никаких инвестиций не осуществляет, а выступает в качестве пользователя объекта капитальных вложений в понимании п. 5  ст. 4 Федерального закона «Об инвестиционной деятельности». При отсутствии права выкупа лизингополучатель вообще ничего не приобретает и не сберегает. Доход от инвестиций извлекает один лизингодатель. Таким образом, с точки зрения законодательства, ключевым звеном в данной цепочке является инвестор (лизингодатель), который по заявке пользователя (лизингополучателя) приобретает за свои средства в собственность имущество у производителя (поставщика) и передает его по договору на определенное время за плату во владение и пользование потребителю (лизингополучателю). Поэтому, даже рассматривая понятие лизинга через призму сугубо экономических отношений, не следует связывать сам лизинг только с инвестиционной деятельностью. Лизинг как социальная деятельность шире инвестиций. При помощи лизинга продавец расширяет сбыт своей продукции, а лизингополучатель удовлетворяет свои потребности во владении и пользовании предметом лизинга в его натуральной форме. Учитывая, что в конечном счете предприятие — пользователь предмета лизинга (лизингополучатель) в результате своей предпринимательской деятельности создает продукцию (выполняет работы, оказывает услуги), реализация которых возмещает инвестиции с процентами и все затраты с прибылью, активной фигурой в лизинге можно считать лизингополучателя, обеспечивающего коммерческий успех всех участников сделки.

Таким образом, лизинг как деятельность не сводится к действиям одного лишь лизингодателя и не ограничивается заключением договоров лизинга. Это более широкое понятие, включающее в свой состав все, что так или иначе связано с договором лизинга.

Да, понятие лизинга как экономико-правовой категории, бесспорно, имеет право на существование, однако полностью переносить его в область правовых отношений, тем более апеллировать только им, нельзя.  В доказательство нецелесообразности такого применения можно привести пресловутый Федеральный Закон «О лизинге» в первой редакции,  где, как уже отмечалось, в том числе из-за путаницы в категориях, содержалось множество внутренних противоречий, а также противоречий с нормативно-правовыми актами высшей юридической силы.

Подчёркивая всю сложность и комплексность этого правового явления, Е.А. Суханов, в частности, говорит о том, что для целостности урегулирования системы имущественных отношений, элементами которой являются возмездное приобретение имущества в собственность и отношения по передаче этого имущества во временное пользование, необходима взаимосвязь «собственно договора лизинга – договора о передаче купленного имущества в пользование, и договора купли-продажи имущества, подлежащего передаче по договору лизинга»17. «В сложных лизинговых операциях, - пишет автор, - включающих действия субъектов по привлечению финансовых ресурсов, оказанию агентских услуг, обеспечению взаимных гарантий, эта система имущественных отношений ещё более осложняется, ибо здесь необходимо использование элементов иных правовых форм: кредитных, агентских и т. п. Поэтому попытки определить юридическую природу лизинга с помощью уже известных правовых институтов аренды, продажи в рассрочку, займа, поручения и т. п. неизбежно приводят к тому, что какая-то часть отношений участников лизинговой сделки остаётся без должной правовой квалификации, так как содержит признаки, не присущие этим институтам (курсив авт.)»18.

Таким образом, из целостного комплекса отношений, который и именуется лизингом, автор выделяет понятие «договор лизинга». Такое уточнение представляется тем более существенным, что, довольно широкое распостранена другая точка зрения – о том, что лизинг – не «сложная структура договорных связей»19, а многосторонняя, точнее, трёхсторонняя, сделка, то есть понятие лизинга и его договора отождествляются. Её придерживается, в частности, автор работы «Гражданско-правовое регулирование лизинга в Российской Федерации» И.А. Решетник, которая пишет, что «одна сторона (потенциальный лизингополучатель) ... обращается ко второй стороне (потенциальному лизингодателю) с просьбой приобрести необходимое (для первой стороны (прим. авт.) имущество у третьей стороны (продавца) и предоставить это имущество лизингополучателю во временное владение и пользование за определённую плату»20.

Тем не менее, данная концепция, по мнению ряда авторов, имеет слабые стороны. Отношения между лизингодателем и лизингополучателем с одной стороны, и лизингодателем и продавцом передаваемого в лизинг имущества, с другой, урегулированы так, как в классических двухсторонних договорах. Участники этих договоров не имеют ни одного права или обязанности, которые бы принадлежали одновременно каждому из них, что как раз и характеризует многосторонний договор.21

Наиболее распространенным в мире является взгляд на договор лизинга как на двухстороннюю сделку, неразрывно связанную с договором купли-продажи арендованного имущества. Лизингодатель по договору лизинга возлагает исполнение части своих обязанностей на продавца по договору купли-продажи (п. 1 ст. 313 Гражданского кодекса РФ), причём имеет место особый случай перепоручения исполнения, при котором перед кредитором (лизингополучателем) в силу прямого указания закона становится ответственным только исполнитель (продавец).22

Интересными по этому поводу представляются аргументы, приведённые в работе  Брагинского М.И. и Витрянского В.В. Один из них связан с понятием гражданско-правовой сделки в целом. Действительно, разве могут две самостоятельные двухсторонние сделки, составляющие лизинговую сделку, – купли-продажи и аренды (так видят составляющие договора лизинга сторонники признания его трёхсторонней сделкой) создать третью, субъектами которой являлись бы субъекты указанных договоров? Отвечая на этот вопрос «нет», авторы, ни в коей мере не отрицая тесную взаимосвязь составляющих «лизинговой сделки» (договора аренды и купли-продажи), определяют последнюю как сконструированную по модели договора в пользу третьего лица. Договор в пользу третьего лица – это договор, в котором стороны установили, что должник обязан произветси исполнение не кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать от должника исполнения обязательства в свою пользу (ч. 1 ст. 430 ГК РФ). «Именно это, - пишут авторы, - имеют в виду специальные правила о финансовой аренде (лизинге), предусмотренные ГК, когда возлагают на продавца обязанность передать лизинговое имущество непосредственно лизингополучателю, а последнего, не являющегося стороной в договоре купли-продажи, наделяют правами покупателя по указанному договору»23. Хотя и эта точка зрения опровергается некоторыми авторами.

Теперь возникает ещё один вопрос, касающийся правовой природы договора лизинга. Отнести ли его к разновидности договра аренды или других видов? Выделить ли договор лизинга в отдельный правовой институт?

Думается, если придерживаться норм Гражданского Кодекса РФ в качестве основного закона, регулирующего гражданско-правовые отношения, определить понятие договора лизинга можно не иначе как вида договора аренды. В соответствии со ст. 665 ГК РФ договор финансовой аренды (договор лизинга) трактуется как гражданско-правовой договор, в соответствии с которым арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определённого им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

К тому же, большинство исследователей лизинговых отношений придерживаются именно этой точки зрения. Среди них такие авторы, как Козырь О.М., Павлодский Е.А., Брагинский М.И. и Витрянский В.В. 24

Другие же анализируют лизинг с помощью таких традиционных институтов гражданского права, как договор купли-продажи, займа, поручения и т. д. Так, Кабатова Е.В в своей работе «Лизинг: правовое регулирование, практика» ссылается на утверждение некоторых немецких авторов о том, что лизинг несёт в себе черты института поручения25. Содержание такой теории состоит в следующем: пользователь поручает специализированной компании приобрести имущество, которое впоследствии будет служить предметом договора между ними. Это поручение лизинговая компания выполняет путём заключения договора  купли-продажи с изготовителем. После этого пользователь и будущий лизингодатель  как бы меняются ролями: теперь лизингодатель поручает пользователю получить оборудование, а также уполномочивает его предъявить первоначальному собственнику все претензии в связи с надлежащим качеством оборудования. Тем не менее, сопоставляя права и обязанности сторон этих двух договоров, можно обнаружить существенные различия между ними. Оборудование приобретается на имя лизинговой компании, что совершенно естественно, раз она является его покупателем. Однако, исходя из теории поручения, оно должно было бы приобретаться на имя пользователя, поскольку он даёт поручение и выступает в роли доверителя. Кроме того, пользователь не возмещает лизинговой компании расходов, связанных с приобретением оборудования.  Если вести речь о передаче пользователю права предъявлять первоначальному собственнику претензии относительно качества оборудования, то она может быть охарактеризована как уступка права требования, а не как поручение. В этом случае пользователь предъявляет претензии от своего имени, а не от имени лизинговой компании, и не получает от неё никакого возмещения расходов, которые возникают у него в связи предъявлением и урегулированием претензии. 

Можно встретить и такую точку зрения, в соответствии с которой  договор лизинга представляет собой самостоятельный тип договорных обязательств, отличный от иных типов гражданско-правовых договоров, в том числе от договора аренды.26  Так, И.А. Решетник считает, что договор лизинга приобрёл «особые качества и признаки, которые... характеризуют (его) специфическую правовую сущность» по причине интеграции в нём разнородных элементов известных договорных конструкций (договоры аренды, купли-продажи, об оказании юридических и фактических услуг). Таким образом автор приходит к выводу «об объективно  сложившихся предпосылках выделения договора лизинга в качестве самостоятельного правового института»27.

В опровержение приведённых рассуждений наиболее убедительными на этот счёт представляются рассуждения уже упомянутых авторов - Брагинского М.И. и Витрянского В.В. «Признание договора лизинга самостоятельным договором, - пишут авторы, - потребует совершенно иной системы его правового регулирования. И тут не обойтись простым механическим обособлением «норм, регламентирующих лизинговые отношения, в рамках ГК РФ в отдельную главу, содержащую правила о договоре лизинга как одном из типичных договоров», как полагает И.А. Решетник. Как только будет проделана такая операция, применительно к договору лизинга утратит силу ст. 625 ГК, а вместе с ней и все общие положения об аренде (§1 гл. 34 ГК), которые в силу данной статьи подлежат субсидиарному применению только к отдельным видам  договора аренды. Следовательно, обособление норм о договоре лизинга в отдельную главу в рамках ГК потребует включения в данную главу подавляющего большинства норм, составляющих сегодня общие положения об аренде, то есть по сути их дублирования...

Во-вторых, - пишут авторы, -  ... позиция сторонников отношения к договору лизинга как к самостоятельному договору логически вытекает из другого сомнительного теоретического вывода, а именно: вывода о том, что лизинг представляет собой  трёхстороннюю сделку, порождающую единое обязательство с участием продавца... Вместо этого лизинговые отношения опосредуются двумя договорами: договором лизинга... и договором купли-продажи», которые «порождают два различных обязательства...

В-третьих, гражданско-правовые договоры, признаваемые ГК самостоятельными договорными типами, обычно имеют существенные различия практически во всех своих элементах: предмете, субъектном составе, содержании. Сравнивая договор лизинга и договор аренды,.. мы обнаружим серьёзные различия лишь в предмете».

«Таким образом, - пишут Брагинский М.И. и Витрянский В.В., - признание договора лизинга самостоятельным гражданско-правовым договором, а не отдельным видом договора аренды, было бы неправильным ни с теоретической, ни с пратической точки зрения» 28.

Анализируя вышесказанное, следует сделать вывод о том, что сложность лизинговых отношений, их разнообразие, предопределившие существование  множества точек зрения на юридическую природу договора лизинга, по крайней мере, в ближайшее время, не даст исследователям возможности прийти к общему знаменателю. Тем более, что в настоящее время прослеживается тенденция всё большего отдаления лизинга от арендных отношений и оформления его как самостоятельного института гражданского права.

3.2.  ДОГОВОР ЛИЗИНГА: СУБЪЕКТЫ И ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА.

По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определённого им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.