Принципи обліку, звітності та оцінки діяльності центрів відповідальності різних рівнів

 

 

Особливості діяльності менеджерів і пов'язаної з нею відповідальності зумовлюють виокремлення чотирьох типів центрів відповідальності: центр витрат, центр доходів, центр прибутку та центри інвестицій (рис. 2.1).

				Центри витрат
				Центри доходів
	Центри відповідальності
				Центри прибутку
				Центри інвестицій

 

Рис. 2.1. Види центрів відповідальності

 

Центр витрат є підрозділом підприємства, керівник якого відповідає лише за витрати. Такими центрами є виробничі цехи, що не випускають кінцевої або завершеної продукції та напівфабрикатів, відділи заводоуправління, соціальної служби тощо. Як правило, центри витрат пов'язані з виконанням функцій, які не мають чітко встановленої сфери діяльності. Різновидом центру витрат є центр нормативної собівартості, у якому встановлюють нормативи за елементами витрат.

Місце виникнення витрат – це структурні одиниці, які характеризуються просторовою або функціональною відокремленістю. В них здійснюється первісне споживання виробничих ресурсів, виникають витрати, згідно з якими організовується планування, нормування і облік витрат виробництва з метою контролю за ними та управління ними.

Центр доходів – це підрозділи маркетингово-збутової діяльності, керівники яких відповідають лише за виручку від реалізації продукції, товарів, послуг і за витрати, пов'язані з їх реалізацією. Їм надають інформацію про рентабельніші вироби або товари, а результати діяльності таких центрів оцінюють переважно за обсягом та структурою продажу у натуральному та вартісному вираженнях.

Центрами прибутку називають підрозділи, керівники яких відповідають не лише за витрати, а й за фінансові результати діяльності центрів. Такими підрозділами можуть бути окремі підприємства у складі об'єднання, філіали, дочірні підприємства, торгові представництва, крамниці, фірми тощо. Їх керівники мають змогу контролювати всі компоненти діяльності, від яких залежить величина прибутку: обсяги виробництва та продажу, ціни, витрати.

Центри прибутку практично працюють як одиниці самостійного бізнесу. Основним документом управлінського контролю при цьому слугує звіт про прибутки та збитки. Менеджерів таких центрів керівництво мотивує з метою зниження витрат і зростання прибутків. Створення центрів відповідальності на великих підприємствах дає змогу децентралізувати відповідальність за прибуток.

Роботу центру відповідальності як центру прибутку забезпечує виконання таких умов:

• вимірювання продукції доходом, отриманим у центрі прибутку; вимірювання продукції, отримуваної з цього центру, в інших центрах відповідальності за собівартістю придбаних товарів і послуг;
• надання менеджеру центру відповідальності значних повноважень у прийнятті рішень щодо: кількості та якості продукції, співвідношення кількості продукції і витрат, організації контролю за входом (ресурси) та виходом (продукція);
• дотримання умов, що підрозділ, який надає центрам відповідальності послуги, не може бути центром прибутку (наприклад, відділ внутрішнього аудиту).

Виділення центрів прибутку у разі організації випуску однорідної продукції (цемент, вугілля), де можливе застосування натуральних показників, є неефективним.

Діяльність центрів прибутку забезпечує таку перевагу, як стимулювання активності і професійного зростання менеджерів, конкуренції між ними. Однак робота центрів прибутку має і такі недоліки, як: ускладнення стосунків між менеджерами у разі тісного співробітництва підрозділів, що може загрожувати досягненню цілей підприємства і прагнення до короткотермінових результатів.

Центр інвестицій – це підрозділ, керівник якого відповідає за витрати і результати інвестиційного процесу, а також за ефективність використання капітальних вкладень. Завданням центру є забезпечення отримання максимальної рентабельності вкладеного капіталу, його швидкої окупності.

Центри інвестицій можуть поділятися на сегменти, які, в свою чергу, можуть бути:

• галузеві (виробничі) – це частина підприємства, яка задіяна у виробництві одиниці або групи продукції;
• географічні (територіальні) – це окремі частини підприємства, які відокремлені в географічних регіонах, що можуть бути як на території України так і за кордоном.

Отже, децентралізація управління, виокремлення таких центрів відповідальності дають змогу оптимізувати управлінський процес, підвищити ефективність виробництва.

Облік за центрами відповідальності базується на таких принципах:

1. менеджер відповідає тільки за ту діяльність, що перебуває під його контролем;

2. менеджер бере участь у визначенні цілей, за якими оцінюється його діяльність;

3. менеджер зацікавлений у досягненні поставленої перед ним та його підрозділом мети;

4. чітко визначається роль обліку в системі заохочення працівників;

5. звіти про результати роботи підрозділів повинні складатися регулярно і використовуватися для оцінки діяльності центрів відповідальності.

Така звітність має відповідати певним вимогам:

• бути оперативною;
• містити інформацію про відхилення від плану (кошторису);
• зміст звітності має відповідати можливостям керівника приймати рішення в конкретній сфері діяльності.

Конкретний зміст звітності, специфіка інструментів і методів, які застосовуються у системі обліку і звітності за центрами відповідальності, залежать від того, який статус має даний центр відповідальності.

Більш детально про звітність, принципи обліку та оцінки діяльності центрів відповідальності розглянемо у наступному розділі.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Принципи обліку, звітності й оцінки діяльності центрів відповідальності

 

Облік відповідальності здійснюється через звіти, в яких менеджери центрів відповідальності інформуються про відхилення від кошторисів по тих ділянках, за які вони відповідають. Інколи тут же даються пропозиції щодо прийняття коригуючих дій.

Оскільки припускається, що контрольна звітність призначена для відстеження процесу виконання планових завдань, звітні форми повинні складатися з такою періодичністю, яка дозволила б використовувати їх з максимальною ефективністю, як правило, декілька разів протягом бюджетного періоду, наприклад, щомісячно.

Особлива увага приділяється змісту контрольних звітів, зокрема ступеню деталізації даних. У загальному випадку чим нижчий рівень керівників у службовій ієрархії, тим детальнішими повинні бути складені для них звіти, тоді їх реакція буде більш дієвою. І навпаки, чим вище рівень відповідальності менеджера, тим інформація має бути більш стислою й узагальненою.

Звіти складаються так, що на найнижчому рівні звітності надається детальна інформація про операційні витрати, а чим вищий рівень звітності, тим ступінь деталізації стає меншим. Наприклад, інформація керівнику компанії про контроль за видами діяльності містить лише дані про ті відхилення, які значно відрізняються від кошторисних показників по кожному підприємству та функціональному напрямку і вимагають пояснень від відповідних менеджерів.

Тобто інформація для вищих рівнів управління є стислою й узагальненою і стосується результатів центрів відповідальності, про які менеджер центру доповідає своєму керівникові. В таких звітах, як правило, наводяться лише фінансові показники, але можуть бути і не фінансові, наприклад, ті, що пов’язані з якістю та своєчасністю виконання робіт.

Основу обліку відповідальності становить принцип контрольованості, що означає включення в сферу відповідальності менеджера конкретного центру відповідальності тільки тих ділянок діяльності, на які він може реально вплинути. Цей принцип може бути забезпечений шляхом усунення зі звіту неконтрольованих статей і уточнення сфери, за яку відповідає менеджер, або обчислення впливу неконтрольованих ділянок, щоб у звітах показати різницю між контрольованими й неконтрольованими статтями.

На практиці застосування принципу контрольованості здійснити важко, оскільки багато сфер діяльності не можуть бути чітко поділені на контрольовані і неконтрольовані. Вони, як правило, є частково контрольованими.

Рекомендації щодо застосування принципу контрольованості були опубліковані в доповіді Комітету по концепціях та стандартах витрат у США ще в 1956 p., але залишаються придатними і нині:

1. Якщо менеджер може управляти кількістю отримуваної послуги і ціною, яку він повинен платити за неї, то він відповідає за всі витрати, пов’язані з цією послугою.

2. Якщо менеджер може контролювати послугу за одержаною кількістю, але не ціну, яку він має платити за неї, то він повинен відповідати лише за розбіжності між фактичними й кошторисними витратами, зумовленими кількістю спожитого ресурсу.

3. Якщо менеджер не може управляти ні кількістю отримуваної послуги, ні ціною, яку він повинен платити за неї, то такі витрати є для нього неконтрольованими і він не повинен нести за них відповідальності.

В ідеалі контрольні звіти, які подаються керівникам підзвітними центрами відповідальності, повинні були б містити тільки ті показники, які прямо і повністю підконтрольні центру відповідальності. Але на практиці у звітах про виконання бюджету завжди є статті, на які відповідальні особи не можуть впливати таким чином, щоб ними управляти, або управління якими розподілено (тобто існує подвійна відповідальність різних осіб), або ж управління якими у короткостроковому періоді взагалі є сумнівним.

Таким чином, визначати рівень деталізації у звітах для менеджерів різних рівнів слід з урахуванням конкретних умов, проте принципи, які становлять основу всіх форм контрольної звітності організації, повинні бути однаковими для всіх:

а) звіти, які подаються «наверх», мають формуватися як комбінація звітів, підготовлених для менеджерів нижчих рівнів;

б) у звітах повинна бути інформація про заплановані (бюджетні) і фактичні показники, а також відхилення від гнучкого бюджету з уточненням сприятливих та несприятливих (або позитивних і негативних);

в) статті, які повністю підконтрольні менеджерам на даному рівні управління, слід наводити окремо від тих, які піддаються контролю лише частково (або не контролюються взагалі).

Формат звітів і особливо їх зміст залежать від особливостей центру відповідальності та показників їх оцінювання.

У зв'язку з тим, що головною метою керівника центру витрат є довгострокова мінімізація витрат, його діяльність оцінюється на основі кошторису і звіту про фактичні витрати.

Кошторис є головним інструментом управлінського обліку, який дає змогу контролювати діяльність центру витрат. Кошторис — це, по суті, фінансовий план відповідного підрозділу підприємства. Він повинен включати тільки контрольовані статті витрат, тобто статті, на величину яких керівник підрозділу має реальну можливість впливати.

По закінченні звітного періоду складається Звіт про виконання кошторису, який включає перелік контрольованих статей, суму витрат за кошторисом, фактичні витрати і відхилення (економія чи перевитрати). Наявність даних про відхилення дає змогу реалізувати принцип управління за відхиленнями. Суть цього принципу полягає в тому, що керівнику вищого рівня немає потреби в поточному порядку регулювати деталі діяльності центрів відповідальності на нижчому рівні. Він починає діяти тільки тоді, коли на нижчому рівні виникає проблема, що виявляється як значне відхилення від заданого параметра. З цією метою у звітах виокремлюють статті, за якими відхилення значно відрізняються від нормальних (допустимих).

Таким чином, звітність по центрах витрат відіграє роль сигнальної системи, що забезпечує апарат управління інформацією про хід виробничого процесу і динаміку витрат.

Характерною рисою системи обліку по центрах витрат є фільтрування інформації та її ущільнення у міру того, як вона передається на вищі рівні управління.

Звіти, які використовуються для оцінки центру прибутку, набувають форми звіту про прибуток. Оскільки такі центри оцінюються за показником валового прибутку, у звіті наводиться інформація про показники, на підставі яких такий прибуток розраховується:

1. чиста виручка від продажу (тобто без ПДВ);
2. виробнича собівартість реалізованої продукції;
3. валовий прибуток (1—2).