Аудит расчетов по социальному страхованию и обеспечению в ООО «МАРИЯ» и документирование его результатов

е) прочие аспекты, в том  числе: особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства; форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Аудитору необходимо также  составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных  аудиторских процедур, необходимых  для осуществления общего плана  аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством  контроля и проверки надлежащего  выполнения работы.

Общий план аудита и программа  аудита должны по мере необходимости  уточняться и пересматриваться в  ходе аудита. Планирование аудитором  своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи  с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными  в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений  в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы [17].

Понимание деятельности аудируемого  лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения  аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности определяется в федеральном стандарте № 8. Аудитор должен изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, в объеме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, явившегося следствием ошибок или недобросовестных действий руководства или работников аудируемого лица, а также достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Аудитор должен выполнять  следующие процедуры оценки рисков в целях ознакомления с деятельностью  аудируемого лица и со средой, в  которой она осуществляется, включая  систему внутреннего контроля: запросы  в адрес руководства или других сотрудников аудируемого лица; аналитические  процедуры; наблюдение и инспектирование.

Понимание аудитором деятельности аудируемого лица и среды, в которой  она осуществляется, заключается  в понимании следующих проблем:

• отраслевые, правовые и другие внешние факторы, влияющие на деятельность аудируемого лица, включая применяемые способы ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица;
• характер деятельности аудируемого лица, включая выбор и применение учетной политики;
• цели и стратегические планы аудируемого лица, связанные с ними риски хозяйственной деятельности, указывающие на возможное существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• основные показатели деятельности аудируемого лица и тенденции их изменения;
• система внутреннего контроля.

Аудитор должен выявить и  оценить риски существенного  искажения на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и  случаев раскрытия информации в  финансовой (бухгалтерской) отчетности. Для этой цели аудитор:

а) выявляет риски в процессе ознакомления с деятельностью аудируемого  лица и его средой, включая средства контроля, относящиеся к этим рискам, а также с группами однотипных операций, остатками по счетам бухгалтерского учета и случаями раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

б) устанавливает соответствие между выявленными рисками и  тем, какая информация может быть искажена на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

в) рассматривает, не являются ли риски столь большими, чтобы  привести к существенному искажению  финансовой (бухгалтерской) отчетности [20].

Содержание аудиторских процедур рассматривается в федеральном стандарте № 7 / 2011. Аудитор должен выбрать и выполнить уместные в рамках конкретного задания аудиторские процедуры получения аудиторских доказательств, одновременно отвечающих следующим условиям:

а) надлежащий характер, т.е. качественная оценка аудиторских доказательств, которая характеризует уместность и надежность выводов, лежащих в  основе формирования мнения о достоверности  бухгалтерской отчетности;

б) достаточность, т.е. количественная оценка аудиторских доказательств, зависящая от аудиторской оценки риска существенного искажения  бухгалтерской отчетности (чем выше риск, тем больше требуется доказательств), а также от качества таких доказательств (чем выше их качество, тем меньше требуется доказательств).

Аудиторские доказательства аудитор должен получить путем выполнения процедур оценки рисков и дальнейших аудиторских процедур, которые состоят из: тестов средств контроля, выполняемых в соответствии с требованиями федеральных стандартов аудиторской деятельности или на основании профессионального суждения аудитора; процедур проверки по существу, включающих детальные тесты и аналитические процедуры проверки по существу.

Для получения аудиторских доказательств аудитор может применить следующие аудиторские процедуры: запрос, инспектирование, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное проведение, аналитические процедуры, либо сочетания их. При выполнении аудиторской процедуры запроса аудитор обращается к осведомленным лицам, являющимся работниками аудируемого лица или не являющимся работниками аудируемого лица, по интересующему аудитора вопросу и оценивает их ответы на такое обращение. При инспектировании аудитор изучает созданные аудируемым лицом или полученные аудируемым лицом извне учетные записи и документы, а также осуществляет физический осмотр материальных активов.  При наблюдении аудитор изучает процесс или процедуру, выполняемые другими лицами. При выполнении подтверждения аудитор получает аудиторское доказательство непосредственно от третьей стороны в виде ответа в письменной форме на бумажном или электронном носителе. При выполнении пересчета аудитор проверяет точность арифметических подсчетов в первичных учетных и иных документах, учетных записях. При выполнении повторного проведения аудитор самостоятельно выполняет процедуру или контрольное действие, которые изначально выполнялись в рамках системы внутреннего контроля аудируемого лица. При выполнении аналитических процедур аудитор оценивает финансовую информацию на основе анализа взаимосвязей между данными финансового и нефинансового характера. Аналитические процедуры предполагают также исследование выявленных отклонений и взаимосвязей, которые противоречат другой информации или существенно расходятся с прогнозируемыми данными [3].

Правила формирования и представления  мнения аудитора в аудиторском заключении рассматриваются в федеральных стандартах № 1 / 2010, № 2 / 2010, № 3 / 2010. По результатам проведенного аудита аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны выразить в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, сформированное на основе полученных аудиторских доказательств.

Аудиторское заключение должно содержать:

а) наименование "Аудиторское заключение";

б) указание адресата;

в) сведения об аудируемом лице;

г) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе;

д) перечень (состав) бухгалтерской  отчетности, в отношении которой  проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена;

е) распределение ответственности  в отношении указанной бухгалтерской  отчетности между аудируемым лицом  и аудитором;

ж) сведения о работе, выполненной  аудитором для выражения мнения (объем аудита);

з) мнение аудитора с указанием  обстоятельств, которые оказывают  или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской  отчетности;

и) подпись аудитора;

к) дату аудиторского заключения [30].

Прежде чем приступать к формированию мнения, аудитор должен убедиться, достигнута ли в ходе аудита достаточная уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица в целом не содержит существенных различий между тем, как объекты учета отражены аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности с точки зрения оценки, классификации этих объектов или раскрытия информации о них, и тем, как эти объекты должны быть отражены в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.

Аудитор должен модифицировать аудиторское  мнение в случае, когда:

а) аудитор приходит к основанному  на полученных аудиторских доказательствах  выводу о том, что бухгалтерская  отчетность в целом содержит существенные искажения;

б) у аудитора отсутствует возможность  получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что бухгалтерская отчетность в  целом не содержит существенных искажений [31].

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются "аудитор") могут включить в аудиторское  заключение дополнительную информацию с тем, чтобы привлечь внимание пользователей  бухгалтерской (финансовой) отчетности к:

а) отраженному в бухгалтерской (финансовой) отчетности обстоятельству, которое, по мнению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями;

б) не отраженному в бухгалтерской  отчетности обстоятельству, которое  может способствовать пониманию  пользователями бухгалтерской отчетности аудита, ответственности аудитора или  содержания аудиторского заключения [32].

Аудиторская документация рассматривается  в федеральном стандарте № 2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Рабочие документы используются: при планировании и проведении аудита; при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы; для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение  достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и  профессиональных требований, но не менее 5 лет. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть  документов или выдержки из них могут  быть предоставлены аудируемому  лицу по усмотрению аудитора [17].

Рабочие бумаги аудитора хранятся в  папках — так называемых досье  на клиента. Шеремет А.Д. и Суйц В.П. досье разделяют на текущие, постоянные и специальные. Текущее досье содержит все документы и материалы, собранные в ходе аудиторской проверки, вопросы и проблемы, перенесенные из предыдущего аудита, а также те, на которые следует обратить внимание в последующем аудите. Постоянное досье содержит информацию, важную для аудита длительное время. Специальные досье — это досье менеджера, в котором содержатся документы, связанные с решением организационных вопросов аудита, взаимоотношениями с руководством экономического субъекта и третьими лицами, или другая специальная информация; специальные постановления, указы; налоговая документация; данные по соблюдению законодательства.

Текущее досье должно содержать все сведения, необходимые и достаточные для:

• составления аудиторского заключения по результатам аудита, проведенного аудиторской фирмой;
• подтверждения того, что аудит проведен аудиторской фирмой в соответствии с нормативными актами, регулирующими аудиторскую деятельность в Российской Федерации;
• осуществления аудиторской фирмой контроля за ходом аудита;
• планирования аудита аудиторской фирмой.

Рабочие документы должны содержать записи о планировании аудита, характере, времени проведения и объеме выполненных процедур, а также выводы, сделанные на основе полученных в ходе аудита сведений.

Постоянное досье, как правило, содержит: данные об акционерах; данные о директорах; копии устава, учредительного договора, свидетельства о регистрации; информацию о предприятии и его деятельности; сводку прошлых результатов; описание особенностей бухгалтерского учета и внутреннего контроля; схемы организации управления; копии договоров о проведении аудиторской проверки; информацию для аудита: контакты клиента; банковскую информацию; адреса мест проведения аудита; информацию об особенностях налогообложения клиента [35].

Для повышения эффективности работы с имеющейся информацией, полученной во время аудиторской проверки, документы  необходимо систематизировать. Мельник М.В. считает, что рабочие документы можно систематизировать в зависимости от источника формирования, порядка регламентирования, характера использования.

В зависимости от источника формирования рабочие документы подразделяются на созданные аудиторами; полученные от клиента; полученные от других (третьих) лиц.

Рабочие документы создаются аудиторами в процессе всего аудита и отражают содержание и объем выполненных  аудиторских процедур, полученные результаты и их анализ, данные об исполнителях, времени проведения и другую информацию.

Рабочие документы могут быть получены от клиента, отчетность которого подтверждается аудитором. Это копии бухгалтерской  отчетности, регистров и первичных  документов, представленные клиентом; заполненные клиентом анкеты, тесты  и вопросники, предложенные аудитором; информация, подготовленная клиентом по заданным аудитором параметрам.

Рабочие документы могут быть получены от третьих лиц: банка, поставщиков, заказчиков, покупателей и других лиц по запросу аудитора.

В зависимости от порядка регламентирования  рабочие документы можно подразделить на документы, формирование которые  предусмотрено требованиями нормативных  актов, т.е. обязательно, и документы, формируемые по усмотрению аудиторской  фирмы.

К первой группе относятся такие  рабочие документы, как письмо о  проведении аудита, общий план аудита и его программа, заключение эксперта, письмо-представление, аудиторское заключение.

Ко второй группе относятся рабочие  документы, содержащие информацию о  проведенных процедурах контроля и  полученных аудиторских доказательствах. Перечень, содержание и формы рабочих  документов этой группы определяет аудиторская  фирма исходя из конкретных условий  аудиторской проверки. Требования к  оформлению регламентируются аудиторской  фирмой путем разработки внутрифирменных  стандартов, инструкций или руководств.