Аудит правильности отражения в бухгалтерском учёте операций с материально-производственными запасами (на примере СПК «Коксинский» Усть-

Для успешного решения этих задач сельскохозяйственные предприятия должны правильно организовывать складское хозяйство, располагать рациональной системой первичных и сводных документов и хорошо налаженным документооборотом; обеспечить подбор и подготовку кадров материально ответственных лиц и лиц, связанных с учётом; рационально вести аналитический и синтетический учёт товарно-материальных ценностей. [15, с. 200]

Важное значение в организации учета производственных запасов имеет их оценка. В соответствии с действующим законодательством производственные запасы должны отражаться по фактической себестоимости их приобретения или заготовления.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическая себестоимость производственных запасов складывается из их покупной стоимости и транспортно-заготовительных расходов, которые включают в себя: расходы на транспортировку, хранение и доставку материалов на склад предприятия; расходы на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материалов; таможенные пошлины; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, через которых приобретаются материалы и другие аналогичные расходы.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство материально-производственных запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

 Фактическая себестоимость  МПЗ, внесенных в счет вклада  в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

 Фактической себестоимостью  МПЗ, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету. [17]

ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» при отпуске материально-производственных запасов в производство и в других случаях их выбытия рекомендует следующие методы их оценки:

-   по себестоимости каждой  единицы;

-   по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по  времени приобретения материально-производственных запасов - метод ФИФО

- по себестоимости последних  по времени приобретения материально-производственных  запасов - метод ЛИФО.

В течение отчетного года в качестве учетной политики может применяться один из перечисленных выше методов.

Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца. [17]

 Оценка по себестоимости  первых по времени приобретения  материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений. [12, с. 34-37]

Оценка по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых или последних по времени приобретений. [17]

Каждый из рассмотренных методов оценки материально-производственных запасов имеет свои достоинства и недостатки. Выбор метода определяется его влиянием на валюту баланса (исходя из принципа его реальности), отчет о прибылях и убытках (в части формирования финансового результата), налоговые платежи (прежде всего налога на прибыль) и решения, принимаемые администрацией (в части стратегии развития). В связи с этим при определении учетной политики наряду с выбором соответствующего метода оценки материально-производственных запасов не меньшее, если не большее значение приобретает учет последствий изменения отдельных методов оценки. [2, с. 490]

 

1.2 Нормативные  и законодательные акты, регулирующие  учёт и аудит операций с материально-производственными запасами

Аудиторам при осуществлении проверки достоверности информации о материально-производственных запасах в бухгалтерской отчетности, а соответственно, и аудируемым лицам при организации этого участка бухгалтерского учета необходимо руководствоваться следующими основными нормативными документами:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.1996 N 129-ФЗ, устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учёта в РФ. Основными целями законодательства являются: обеспечение единообразного ведения учёта имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчётности.
2. Приказ Минфина России от 09.06.2001 N 44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01». В данном Положении даются сведения о том, какие активы относятся к материально-производственным запасам, что является единицей бухгалтерского учёта МПЗ, оценка запасов, а также порядок раскрытия информации о МПЗ в бухгалтерской отчётности.
3. Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н  «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов». На основе настоящих Методических указаний организации разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно - распорядительные документы, необходимые для надлежащей организации учета и контроля за использованием материально - производственных запасов.
4. Федеральный закон от 07.08.2001 N 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» является основным законодательным актом, регулирующим аудиторскую деятельность. Он определил место аудита как равноправного и необходимого элемента финансово-хозяйственной деятельности. В данном законе установлены понятия аудита, аудиторской деятельности, определена цель, задачи, сформулированы требования, предъявляемые к аудиторам и аудиторским организациям, их права и обязанности, а также права и обязанности аудируемых лиц. В законе дано определение обязательного аудита и установлены критерии его осуществления, определил понятия конфиденциальности, аудиторской тайны и установил ответственность за её не соблюдение.
5. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утверждённые Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 N 696. Основное их назначение заключается в установлении единых норм аудиторской деятельности, которые должны быть однозначно приняты всеми сторонами финансово-хозяйственных отношений, включая Арбитражный суд. В стандарте содержаться основные правила проведения проверки и составления аудиторского заключения. С помощью стандартов аудитор может определить порядок проведения проверки, методику, исходя из конкретной ситуации.
6. Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению";
7. Приказ Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств";
8. Постановление Росстата от 09.08.1999 N 66 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения".
9. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. 34н.
10. Положение по бухгалтерскому учету 1/98 «Учетная политика предприятия», утвержденное приказом Минфина РФ от 9.12.1998г. 60н.
11. Положение по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации» от 06.07.99 № 43н

 

1.3 Методические  особенности проведения аудита  операций с материально-производственными запасами

Целью аудиторской проверки материально - производственных запасов (МПЗ) является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с МПЗ действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. [7]

В ходе проверки проводится сбор аудиторских доказательств по следующим критериям:

1. Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют.

2. Права и обязательства. Т.е. проверить подтверждены ли документально и неограниченны правами третьих лиц права организации на МПЗ, отраженные в отчетности.

3. Возникновение. Убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода.

4. Полнота. Проверить отсутствуют ли МПЗ, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены.

5. Стоимостная оценка. Необходимо убедиться в том, что:

- МПЗ отражены в учете и  отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;

- способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой.

6. Измерение. Проверка отражения в учете приобретения и выбытия МПЗ в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

7. Представление и раскрытие. Необходимо убедиться в том, что:

- МПЗ правильно классифицированы  в отчетности как сырье и  материалы, готовая продукция, товары для перепродажи;

- операции с МПЗ отражены  в бухгалтерском учете в соответствии  с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;

- вся существенная информация  о МПЗ раскрыта в отчетности.

Сбор аудиторских доказательств осуществляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в 3 этапа:

1. Процедуры подготовки и планирования аудита:

Аудитор, осуществляющий проверку организации не в первый раз, должен убедиться в том, что остатки по счетам учета МПЗ на начало проверяемого периода соответствуют их остаткам, подтвержденным в составе финансовой отчетности на конец предшествовавшего отчетного периода.

Если аудиторскую проверку организации аудитор осуществляет впервые, то он должен получить доказательства того, что:

- начальные сальдо по МПЗ  не содержат искажений, которые  могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого периода;

- остатки по счетам учета  МПЗ на начало текущего периода  правильно перенесены из предыдущего периода.

1.1 Проверка начальных остатков. Источниками информации являются: Бухгалтерский баланс (форма N 1), сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.), регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Путем сопоставления данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, аудитор должен убедиться в том, что сальдо по счёту 10 корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений. Результаты сверки оформляются в виде таблицы.

Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период.

1.2 Проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности. Составляется таблица остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам счета 10. Сверяется сальдо на начало и конец проверяемого периода по бухгалтерскому балансу (форма N 1) с Главной книгой. Результаты сверки оформляются в виде таблицы.

1.3 Тестирование системы внутреннего контроля. В рамках данной процедуры аудиторы тестируют существующую на предприятии систему внутреннего контроля. Источниками информации являются: учетная политика организации; приказы о назначении состава инвентаризационной комиссии и проведении инвентаризации; должностные инструкции; договоры о материальной ответственности; первичные документы, журналы регистрации; результаты осмотра складских помещений; результаты опроса сотрудников организации.

Система внутреннего контроля МПЗ должна охватывать все виды запасов и все виды операций с ними.

Результаты тестирования используются при определении уровня риска внутреннего контроля и построении аудиторской выборки.

1.4 Выявление приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности организации-клиента. Источники информации: учетная политика организации; регистры синтетического учета; договоры с поставщиками и покупателями материальных ценностей.