Основные направления налоговой политики РФ по совершенствованию НДС

     Шаталов С.Д. пишет³: НДС изобретен Вильгельмом фон Сименсом в Германии в 1919 г. в качестве «улучшенного налога с оборота», в результате чего НДС занимает строго определенную процентную долю в товаре.

     Как и правовые нормы, правоотношения в  области косвенных налогов имеют  ряд интересных особенностей. При  рассмотрении проблем правоотношений нам придется часто обращаться к критерию способа взимания налогов, а именно к тому подходу, согласно которому обязанным лицом перед бюджетом является налогоплательщик, который, в свою очередь, имеет законодательно закрепленную возможность переложить налог на носителя налога («вознаграждает себя за уплаченный налог»⁴). Еще раз уточним, что конструкция «бюджет - налогоплательщик - носитель налога» свойственна акцизному способу взимания налогов, который чаще всего применяется в современном законодательстве. 

     1.2. НДС: плательщики,  объект налогообложения, налоговая база и

     порядок исчисления налога

     Налог на добавленную стоимость, как и  любой другой налог, существует в рамках законодательства, которое определяет и устанавливает (см. таблицу 1): субъекты налога (т.е. налогоплательщиков); объект налогообложения; налоговые ставки; льготы по налогу; порядок исчисления, уплаты, ведения бухгалтерского учета и ответственность налогоплательщиков, сроки уплаты и предоставления расчетов, а также некоторые особенности при исчислении данного налога; источник налога; распределение налога между бюджетами различных уровней.

     Таблица 1

Налог на добавленную стоимость (Глава 21 НК РФ)

Элемент налога	Характеристика	Основание
Налогоплательщики	1. Организации  2. Индивидуальные предприниматели  3. Лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через границу РФ  Не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в отношении операций, совершаемых в рамках организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи. (п. введен 01.12.2007, действует до 1 января 2017г.) При определенных условиях возможно освобождение налогоплательщиков от исполнения обязанностей по исчислению и уплате НДС.	Ст.143 НК РФ
Объект  налогообложения	1. Операции по  реализации товаров (работ, услуг)  на территории РФ (в т.ч. предметов залога и передача по соглашению о предоставлении отступного или новации), передаче имущественных прав.  Передача на безвозмездной основе признается реализацией!  2. Операции по передаче на территории РФ товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль.  3. Операции по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления;  4. Операции по ввозу товаров на таможенную территорию РФ.  Ряд операций не признается объектами налогообложения НДС.  Большая группа операций освобождена от налогообложения НДС.	Ст.146, 149 НК РФ
Место реализации	Для товаров местом реализации признается территория РФ, при наличии  обстоятельств: - товар находится на территории РФ, не отгружается и не транспортируется - товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ  Для работ (услуг)местом реализации признается территория РФ, если: -  работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (кроме воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории РФ - работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории РФ - услуги фактически оказываются на территории РФ в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта; - покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ - деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории РФ.	Ст.147, 148 НК РФ
Налоговая база	При применении различных налоговых ставок налоговая  база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.   При определении налоговой базы выручка определяется исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных в денежной и  натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.  Налоговая база определяется в зависимости от особенностей реализации: Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) Налоговая база при передаче имущественных прав Налоговая база при получении дохода по агентским договорам, договорам поручения, комиссии Налоговая база при осуществлении транспортных перевозок и услуг международной связи Налоговая база при реализации предприятия как имущественного комплекса Налоговая база при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд Налоговая база при ввозе товаров на таможенную территорию РФ Налоговая база, определяемая налоговыми агентами Налоговая база с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) Налоговая база при реорганизации организаций Моментом определения  налоговой базы является наиболее ранняя из дат: - день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; - день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.	Ст.153-162, 167 НК РФ
Налоговый период	Квартал	Ст.163 НК РФ
Налоговые ставки	0 процентов при реализации определенных товаров (работ, услуг), 10 процентов при реализации определенных товаров (работ, услуг), 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1 и 2. 10/110, 18/118 - процентное отношение налоговой ставки, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки в случаях, когда сумма налога должна определяться расчетным методом.	Ст.164 НК РФ
Порядок исчисления налога	Сумма налога - соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.  Сумма налога по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции. Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов	Ст.165 - 166 НК РФ
Налоговые вычеты	Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг) и имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов.	Ст.169, 171, 172 НК РФ
Уплата  налога	Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода. Сумма налога к уплате = общая сумма налога минус сумма налоговых вычетов плюс суммы восстановленного налога, .  Если сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, то разница, подлежит возмещению налогоплательщику.  Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, выставления покупателю: - лицами, не являющимися налогоплательщиками, или освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика; - налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.  При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.  Налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.	Ст.173, 174 НК РФ
Возмещение налога	После представления  налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки. Если  нарушения не выявлены, то по окончании проверки  в течение 7 дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм. В случае выявления  нарушений составляется акт налоговой проверки. Акт и представленные налогоплательщиком возражения должны быть рассмотрены руководителем  налогового органа. По результатам рассмотрения руководитель (заместитель руководителя) выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Одновременно  с этим решением принимается (абзац  введен ФЗ от 26.11.2008 N 224-ФЗ): - решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; - решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; - решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению. При наличии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и штрафам, налоговым органом производится самостоятельно зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения долгов. Налоговый орган  обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении в течение 5 дней со дня его принятия. Поручение на возврат  суммы налога направляется налоговым  органом в территориальный орган Федерального казначейства, который в течение 5 дней осуществляет возврат налогоплательщику суммы налога. В некоторых  случаях налогоплательщики вправе воспользоваться заявительным порядком возмещения налога.	Ст.176 - 176.1 НК РФ

 

     Согласно  изменениям на с 1 января 2010 г., налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: индивидуальные предприниматели; организации и лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость вследствие перемещения товаров через таможенную границу РФ, а также определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

     Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе.

     Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

     Иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации несколько подразделений (представительств, отделений), самостоятельно выбирают подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут предоставлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации обязаны письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения своих подразделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации.

     Налогоплательщики могут быть освобождены от обязанности начислять и уплачивать НДС при соблюдении следующих условий: за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

     Объектом  налогообложения являются такие операции как:

     1) реализация товаров (работ, услуг)  на территории Российской Федерации, в том числе передача товаров и результаты выполненных работ, оказаных услуг по соглашению о передаче имущественных прав и предоставлении новации.

     2) передача на территории Российской  Федерации товаров (выполнение  работ, оказание услуг) для  собственных нужд, расходы на  которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль;

     3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

     4) ввоз товаров на таможенную  территорию Российской Федерации.

     При наличии одного или нескольких следующих обстоятельств местом реализации товаров признается территория Российской Федерации: товар находящийся на территории Российской Федерации, при этом не транспортируется и не отгружается; товар в момент начала транспортировки или отгрузки находящийся на территории Российской Федерации.

     В РФ налоговая база НДС определяется как реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о передаче имущественных прав и предоставлении отступного или новации.

     В настоящее время в России действуют  три ставки НДС: нулевая - для экспортных операций; льготная в 10% -- для операций по реализации социально значимых товаров (хлеб, макароны, детские товары и т.д); для всех остальных операций -- 18%.

     Ответственность за правильность и своевременность  уплаты налога в бюджет возлагается  на плательщиков и их должностных лиц. Контроль за полнотой, правильностью и своевременностью внесения налога осуществляется налоговыми органами в соответствии с законодательством РФ.

     В российском законодательстве сумма налога, которая подлежит уплате в бюджет, рассчитывается как разница между суммой налога и исчисленной по установленной ставке с налоговой базы. Налоговая баз определяется в соответствии с положениями законодательства, и суммой налоговых вычетов (то есть суммы налога уплаченного при приобретении товаров, работ, услуг).

     Расчет  налога осуществляется отдельно по каждой из применяемых ставок. При приобретении товаров, работ, услуг уплаченный НДС не подлежащих налогообложению и вычету не принимается.

     В России налоговая база для НДС определяется как реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. Выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), и имущественных прав, полученных им в денежной или натуральной форме, куда включается оплата ценными бумагами, суммы предварительных оплат и авансов.

     НДС взимается как сумма налога, которая исчислена с налоговой базы за вычетом «входящего» НДС и подтверждённого в счетах-фактурах. Такое подтверждение не всегда возможно представить, в результате чего в РФ налогооблагаемая база НДС выше, чем в других странах, который применяют НДС.

     Налогом на добавленную стоимость облагается⁵: передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций; безвозмездная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг); выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

     Сумма налога при определении налоговой  базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога получается в результате сложения исчисленных таком образом сумм налогов.

     Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

     Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода (квартала) применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду (статья 167 НК РФ), с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

     Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

     В случае отсутствия у налогоплательщика  бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

     Все эти изменения распространяются на правоотношения, которые возникшие с 1 января 2008 г., и применяются до 1 января 2017 г.

     То, что каждый новый год начинается в России с изменений налогового законодательства, хорошо известно каждому  бухгалтеру. И 2010 год не явился исключением. Изменения в главу 21 НК РФ внесены Федеральным законом от 17.12.2009 № 318-ФЗ⁶. Основное изменение связано с появлением нового заявительного порядка возмещения НДС, который коснется далеко не всех налогоплательщиков. Также некоторые коррективы внесены в отношении последствий допущения недочетов при заполнении счетов-фактур. 

     Таким образом, налоговые платежи тесно  связаны с фактическим оборотом материальных ценностей, и его величина изменяется пропорционально росту величины объекта обложения, а ставки при этом остаются неизменными. Применение той или иной ставки зависит от того, что является объектом налогообложения.

     Являясь по существу налогом на потребление, НДС обеспечивает регулярное поступление финансовых средств в казну государства и позволяет охватить все сферы производства и реализации валового внутреннего продукта.

 

      Глава II. Особенности налоговой политики в современных

     кризисных условиях в области НДС 

     2.1. Основные изменение в форме налоговой декларации

     по  НДС в 2010 году в НК РФ

     Новая форма налоговой декларации по НДС  утверждена приказом Минфина России от 15.10.09 № 104н и зарегистрирована Минюстом России 24.12.09 (№ 15808)⁷.

     Минфин  России в письме от 13.01.10 № 03-07-15/01⁸ разъяснил, что если налогоплательщики успели отчитаться по старой форме, переделывать документ после того, как приказ все-таки будет опубликован, не придется. Налоговики не могут отказаться принимать декларацию, заполненную на старом бланке и отправленную до момента опубликования приказа, утвердившего новую форму отчетности.

     В принципе, кардинальных изменений в  форме налоговой декларации по НДС  немного. Но структура отчета поменялась. Итак, рассмотрим самые важные изменения.

     Раздел 3 декларации по НДС. Общая сумма НДС, исчисленная к уплате за налоговый период, как и прежде, указывается в разделе 3 декларации, который состоит из двух подразделов «Налогооблагаемые объекты» и «Налоговые вычеты». Сам раздел изменился. Уменьшилось общее количество строк, в которых указываются налогооблагаемые объекты. Так, например, исчезли две расшифровочные строки, предназначенные для отражения в отдельности сумм реализации: при погашении дебиторской задолженности; товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев.

     Объект  налогообложения в виде передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд «перекочевал» в другую строчку. Если раньше его следовало указывать отдельно (в составе строки 100 с расшифровкой по строкам 110, 120), то теперь – в составе «общей» реализации (строка 010).

     Кроме того, в новой форме декларации по НДС изменены строки, предназначенные для указания восстановленных сумм НДС. Так, раньше восстановленные суммы налога, правомерно принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и НМА, имущественным правам отражались в строке 190. А восстановленную сумму НДС по операциям, облагаемых по нулевой ставке НДС, нужно было показывать в строке 200⁹.