Налогообложение недвижимости

Рыночная цена объекта  недвижимости в качестве налогооблагаемой базы является априори наиболее точной характеристикой действительной стоимостью объекта и его ценности для  собственника. Однако ряд трудностей возникает непосредственно при расчете денежного выражения рыночной стоимости. В случае с типичными для некоторого региона небольшими по величине объектами недвижимости, рынок которых достаточно хорошо развит, определить рыночную стоимость на определенную дату не представляет проблемы, что нельзя сказать о крупных, уникальных объектах как жилого, так и промышленного назначения. Расчет налогооблагаемой базы в последнем случае может быть проведен лишь на основе гипотетической рыночной стоимости, которую мог бы уплатить потенциальный покупатель при данных условиях. Производимая оценка может довольно сильно разнится в зависимости от учета или игнорирования некоторых факторов. В итоге получаемая косвенным путем стоимость может довольно сильно отличаться от той оценки, которую придает данному объекту собственник. Последний факт может иметь как положительное значение, с точки зрения рационализации собственности, то есть стимулирования наиболее эффективного использования, так и отрицательные – не принятие в расчет каких-либо факторов, особенно политических, может существенно завысить реальную рыночную стоимость объекта недвижимости и, следовательно, налоговые обязательства плательщика. Кроме того, расчет рыночной стоимости представляется трудоемким и дорогостоящим занятием.

В случае с долевым  участием в собственности на объект или группу объединенных между собой  объектов недвижимости возникает трудность  в определении рыночной стоимости  каждой доли, учитывая тот факт, что  рыночная стоимость долей объекта  может существенно отличаться от совокупной стоимости объекта в случае единственного собственника.

Второй способ расчета  денежного выражения рыночной стоимости  объекта недвижимости, основан на сумме издержек, которые могут  быть понесены в случае строительства, сооружения идентичного объекта, уменьшенной на сумму амортизации, начисленную на существующий объект. Очевидно, что подобная схема неприменима для оценки стоимости земли.

Наименее используемый вариант оценки капитальной стоимости  недвижимости – накопленная дисконтированная стоимость рентных платежей за определенный период. Данный метод совмещает преимущества использования в качестве налоговой базы и рентных платежей, и рыночной стоимости, так как соответствует доходу, который может быть получен в результате использования данного объекта недвижимости и с помощью которого налог может быть уплачен. К существенным недостаткам данного способа можно отнести сложность в администрировании. Кроме того, в практическом применении может возникнуть социальная проблема (отсутствующая в теории, ввиду того, что неэффективный собственник должен либо продать имущество, либо повысить эффективность использования), заключающаяся в явной невозможности исполнения налогового обязательства, рассчитанного данным способом, владельцами недвижимого имущества, в особенности если это касается жилых домов, фермерских хозяйств, фамильных владений.

5. Переоценка налоговой базы

Как при рентном способе  определении налоговой базы, так  и при ее определении на основе капитальной стоимости объекта  недвижимого имущества возникает необходимость периодической переоценки налоговой базы. Подобная необходимость объясняется тремя основными причинами: во-первых, изменения конъюнктуры рынка, влияющие на доходность объектов недвижимости, то есть на величину рентных платежей как фактических, так и возможных при наиболее эффективном использовании имущества, в случае если они отличаются; во-вторых, в случае инфляции, при применении специфических ставок налога или шкалы стоимости имущества с дифференцированной ставкой для каждой группы; в-третьих, амортизация фактической и/или налоговой базы. Необходимость в последней корректировке отсутствует в случае применения способа определения налоговой базы на основе накопленной ренты, так как фактический доход, получаемый на объект недвижимости, учитывает их ветшание и старение. В последнем случае необходимо отметить, что рента может и не отражать процесс ветшания и старения, если нормальный срок амортизации, установленный для объекта недвижимости или его частей, превышает реальный срок службы.

Для учета изменений  в стоимости имущества последних  двух факторов (амортизации и инфляции) может применяться ежегодное  индексирование налоговой базы или  ставки, в то время как для переоценки рыночной стоимости всей совокупности объектов недвижимости требуется значительно более серьезная работа. Вообще говоря, при хорошо налаженном учете объектов недвижимости, а также частом мониторинге их состояния и постоянном анализе конъюнктуры рынка, переоценка рыночной стоимости может осуществляться автоматически на основании некоторой формулы с заданными параметрами. Есть, однако, опасность недоучесть важные факторы, влияющие на рыночную цену, при формальном подходе к расчету, что может привести к негативным последствиям, рассмотренным выше. По этой причине периодическую комплексную переоценку рыночной стоимости целесообразно проводить раз в несколько лет, а внеплановую переоценку проводить в некоторых особых случаях. К таким случаям могут, например, относиться: переход права собственности от одного экономического агента другому, проведение мероприятий, которые вносят изменения в эксплуатационные характеристики объекта недвижимости, приводящие к изменению в рыночной стоимости, общее резкое изменение конъюнктуры рынка недвижимости вследствие воздействия макроэкономических факторов (Youngman, Malme, 1994).

6. Определение налогоплательщика

В качестве двух различных  альтернатив в подходе налогообложения  недвижимости в мире существуют: обложение  непосредственно недвижимости, независимо от того, кто является ее владельцем и кто будет уплачивать налог, и обложение налогоплательщиков–собственников недвижимости, с учетом различных социальных последствий такого налогообложения (Хасси, Любик, 1993, Yungman, Malme, 1994). В первом случае, размер налога определяется исключительно исходя из особенностей объекта недвижимости, то есть фактически его стоимости, определяемой в зависимости от установленного порядка, одним из вышеупомянутых методов. При подобном методе налогообложения недвижимости, отсутствует необходимость определения обладателя прав собственности на недвижимость, так как это не оказывает никакого влияния на объем налоговых обязательств. Кроме того, при подобном подходе исполнение налоговых обязательств гарантируется правом налоговых органов обращать взыскание на объект недвижимости на основании неуплаты по нему налога. Подобное право налоговых органов фактически заинтересовывает всех экономических агентов, имеющих отношение к данному объекту недвижимости, стать плательщиком налога, так как ущерб, понесенный в результате наложения ареста и последующей реализации данного объекта, может быть несопоставимо больше, нежели выгоды от неуплаты налога. Применение такого подхода позволяет избежать расчета обязательства по налогу в тех случаях, когда право собственности на объект принадлежит нескольким лицам, не принадлежат никому или принадлежат лицу, определить которое в силу ряда причин достаточно сложно, в то время как пользователь недвижимости вполне определяем.

Иногда, например, когда  речь идет о суммах налога, не покрывающих административных издержек, связанных с обращением взыскания на недвижимость, или же в случаях, когда обращение взыскания оказывается невозможным, подобный подход может быть малоцелесообразным, и тогда значительно выгоднее оказывается четкое определение налогоплательщика. В последнем случае взимание налога может быть значительно облегчено непосредственным взаимодействием с налогоплательщиком–владельцем недвижимого имущества или его пользователем, в зависимости от закрепленного порядка, путем обращения взыскания на его счета или другое имущество, административные издержки при котором значительно ниже.

Наиболее часто применяемая  схема определения налогоплательщика  лежит между двумя данными  методами. Как правило, существует достаточно широкая трактовка лица, ответственного за уплату налога. Причем с помощью установления очередности в требовании уплаты налога с лиц, имеющих то или иное отношение к недвижимому имуществу (например, в случае неуплаты налога собственником имущества, обязательства автоматически переходят на его пользователя), достигается формальное соблюдение принципа персональной ответственности за уплату налога.

7. Льготы

Как уже отмечалось, определение  состава предоставляемых льгот  в существенной степени зависит  от влияния некоторых политических сил. В то же время существует набор повсеместно применяемых, политически оправданных льгот. Касается он, в первую очередь, государственного недвижимого имущества, что может быть оправдано тем, что в стоимость, создаваемых государственным аппаратом общественных благ, входят вмененные доходы от пользования государственным имуществом (альтернативная стоимость недвижимости), и взимание налога фактически увеличило бы стоимость предоставления общественного блага. К тому же главным источником доходов государства, с помощью которых государственные органы могли бы расплачиваться по обязательствам, являются налоговые поступления и, таким образом, применение налога на недвижимость к ним могло бы повлечь как излишнее перераспределение средств между различными уровнями бюджета, так и, учитывая отсутствие целевого характера у налогов, перераспределение расходов государства между различными органами государственной власти в зависимости от того, у кого из них находится большее количество недвижимости.

С другой стороны, уплата налогов с государственной собственности может иметь и ряд положительных последствий. Например, повышение эффективности учета финансовых потоков внутри общественного сектора, а также в случае, если поступления от налога зачисляются в территориальные бюджеты, избежание субсидирования федеральных органов власти нижестоящими органами.

Аналогичные соображения  могут быть высказаны относительно предоставления льгот по налогу на недвижимость государственным, религиозным, образовательным, научным, медицинским  учреждениям, а также по налогу за иное государственное имущество, не приносящее самостоятельный коммерческий доход, в частности, транспортным путям, заповедникам.

К другому типу имущества, налогообложение которого обычно производится по сниженным ставкам или полностью отсутствует, являются благотворительные учреждения. Аргументом для предоставления льгот по данному виду недвижимости является социальное значение, которое имеет деятельность, связанная с их использованием. Большое социально-политическое значение имеет предоставление льгот по налогу на недвижимость, связанную с осуществлением сельскохозяйственной деятельности. Кроме перечисленных, льготы по налогу на недвижимость получают также дипломатические миссии, что в большей степени связано с особенностями дипломатического статуса. Некоторые особые персональные случаи могут являться причиной предоставления льгот по налогу на недвижимость в отношении частного жилья. В их число входят, например, предоставление льгот инвалидам, военнослужащим, пенсионерам.

2. Практические аспекты налогообложения недвижимости

Описанные в предыдущем разделе подходы служат теоретической базой для налогообложения недвижимости. Практическое применение налогов на недвижимость в различных странах либо осуществляется на основе одного из данных подходов в неизменном виде, либо являются совокупностью нескольких подходов, в зависимости от типа недвижимости, его владельцев, его использования. В данном разделе будут рассмотрены практические аспекты налогообложения недвижимости на примере некоторых стран по материалам (Andersson, 1987; Castelucci, 1987; Lienard, Messere, 1987; Nagano, 1988; Salin, 1990; Malme 1992; Youngman, Malme, 1994;).

1. Выбор объекта  налогообложения

В основном в качестве объекта налогообложения выступает  стоимость земли и строений, находящихся  на данной земле, однако в некоторых  странах существуют отклонения от данного принципа. Например, в Японии в состав объектов обложения налогом на деловые помещения (Business Office Tax) входят площадь помещений и заработная плата сотрудников компаний, являющихся владельцем помещений, в США – движимое имущество, включая оборудование офисов, устройства связи и автомобили. В Австралии базой налогообложения служит лишь стоимость земли, и лишь в некоторых штатах в состав базы также входят здания и сооружения.

Дифференцированный подход к налогообложению недвижимости в зависимости от ее использования практикуется практически во всех странах. Так, в Индонезии для целей обложения налогом на недвижимость в сельскохозяйственных районах используется лишь стоимость земли. Специальные модели оценки стоимости недвижимости, используемой в сельском хозяйстве, применяются в Чили. В Швеции налог на недвижимость применяется исключительно для жилого фонда, тогда как недвижимость, используемая для других целей, в том числе коммерческих, индустриальных и сельскохозяйственных, освобождена от налогов.

В Дании, Южной Корее, Великобритании и Франции фактически налогообложение недвижимости включает в себя два самостоятельных налога – налог на землю и налог  на здания и сооружения, причем в  Великобритании и Франции, налоги на здания и сооружения, в свою очередь, включают в себя налоги на жилые и нежилые строения.

2. Определение налогооблагаемой базы

Расчет налогооблагаемой базы в большинстве стран осуществляется на основе капитальной рыночной стоимости  недвижимого имущества. Такой порядок  применяется в Дании, Индонезии, Японии, Южной Корее, Швеции, на большинстве территории Канады, Голландии, США, Австралии и Швейцарии.

В Чили для определения  налогооблагаемой базы применяется  так называемая фискальная стоимость, устанавливаемая с помощью модели, учитывающей продажную стоимость, вид, качество и использование налогооблагаемого имущества.

Оценка стоимости недвижимого  имущества на основе его ежегодной  рентной стоимости используется для целей налогообложения во Франции, некоторых штатах Австралии  и для нежилого имущества в Великобритании.

Определение налоговой  базы на основе географического местоположения недвижимого имущества, с поправкой  на возраст строений, тип, качество и использование, применяется в  Израиле и некоторых территориях  Голландии.

Как правило, в странах, в которых используется рыночная стоимость недвижимого имущества, оценка производится исходя из наиболее эффективного употребления объекта недвижимости. В то же время, в некоторых случаях стоимость недвижимого имущества для целей налогообложения может определяться исходя из его современного использования. В США и Канаде, в большинстве штатов и провинций таким образом определяется стоимость сельскохозяйственной недвижимости, жилого, лесного фонда, незастроенных земель за пределами городов.

3. Способы оценки стоимости недвижимости для целей налогообложения

Абсолютное большинство  стран, применяющих капитальную  рыночную стоимость для налогообложения  недвижимости, пользуются рассмотренными в первом разделе методами оценки. Конкретными примерами этих методов являются следующие.

В Южной Корее, некоторых  провинциях Канады, а также для  строений, для которых не существует рынка в Голландии и Швеции, используется метод стоимости воспроизведения  аналогичного объекта при существующих рыночных ценах на строительство на данной территории. В некоторых кантонах Швейцарии, отдельных штатах США, Дании подобный метод применяется в качестве справочного для корректировки и сравнения с методом оценки, основанном на цене продажи объекта недвижимости.