Применение системы производственного учета "Директ - костинг"

Мизд – величина маржинального дохода на единицу  продукции (разница

между ценой реализации изделия и величиной его себестоимости,

исчисленной по условно-переменным расходам).

Для обеспечения  этих аналитических расчетов необходимо вести раздельный учет переменных и  постоянных расходов с подсчетом  маржинального дохода по изделиям.

Большое значение здесь имеет установление связей и пропорций между затратами  и объемами производства. Используя  методы корреляционного и регрессивного  анализа, математической статистики, графические  методы, можно определять формы зависимости  затрат от объема производства или  загрузки мощностей; строить сметные  уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в  зависимости от его объема; прогнозировать поведение себестоимости или  отдельных видов расходов в зависимости  от факторов объема или мощности, то есть решать стратегические задачи управления предприятием.

Система “Директ-костинг” заостряет внимание руководства  предприятия на изменении маржинального  дохода (суммы покрытия) по предприятию  в целом и по различным изделиям. Она позводяет учитывать изделия  с большой рентабельностью, чтобы  переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной  ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость  конкретных изделий.

За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет, контроль и к  тому же улучшается учет и контроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах  отдельной строкой, что наглядно демонтрирует их влияние на величину прибыли предприятия.

Основное достоинство  системы учета сумм покрытия в  том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различные  оперативные решения по управлению предприятием. В первую очередь это  касается возможностей проводить эффективную  политику цен.

С учетом по системе  “Директ-костинг” также связана  возможность проведения демпинговой  политики, расчета и выбора различных  комбинаций цены на товар и объемов  его реализации.

Имея учетные  данные об ограниченной себестоимости  и суммах покрытия (маржинальном доходе) по изделиям, можно решать такие  управленческие задачи, как оптимизация  ассортимента выпускаемой продукции, целесообразность принятия дополнительного  заказа по ценам ниже обычного,производство комплектующих внутри предприятия или наоборот закупка их на стороне, определение оптимального размера партии или серии продукции, выбор и замена оборудования и другие.

Еще одно важное достоинство  системы – это то, что ограничение  себестоимости продукции лишь переменными  расходами позволяет упростить  нормирование, планирование, учет и  контроль резко уменьшившегося числа  статей затрат: себестоимость становится более “обозримой”, а отдельные  затраты – лучше котролируемы. Так как чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.

В последнее время  наблюдается тенденция роста  удельного веса постоянных расходов. Поэтому повышаются требования к  обоснованности планирования и нормирования величин этих расходов.

“Директ-костинг” дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто  в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные (стандартные) затраты, или гибкие сметы.

Примененяя “стандарт-кост”  в “директ-костинге”, устанавливают  нормы на постоянные затраты; в основе же контроля гибких смет лежит разделение затрат на постоянные и переменные.

При системе учета  полной себестоимости часть нерапределенной  суммы накладных расходов переходит  из одного периода в другой, поэтому  контроль за ними ослабевает. “Директ-костинг” помогает снизить трудоемкость распределения  накладных расходов.

Однако организация  производственного учета по системе  “Директ-костинг” связана с рядом  проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

- возникают трудности  при разделении расходов на  постоянные и переменные, поскольку  чисто постоянных или чисто  переменных расходов не так  уж много. В основном расходы  полупеременные, а значит, возникают  трудности в их классификации.  Кроме того, в различных условиях  одни и те же расходы могут  вести себя по-разному;

- противники “директ-костинга”  считают, что постоянные расходы  также участвуют в производстве  данного продукта и, следовательно,  должны быть включены в его  себестоимость. “Директ-костинг”  не дает ответа на вопрос, сколько  стоит произведенный продукт,  какова его полная себестоимость.  Поэтому требуется дополнительное  распределение условно-постоянных  расходов, когда необходимо знать  полную себестоимость готовой  продукции или незавершенного  производства;

- ведение учета  себестоимости по сокращенной  номенклатуре статей не

отвечает требованиям  нащего учета, одной из главных задач  которого до последнего времени являлось составление точных калькуляций;

- необходимо в  ценах, устанавливаемых на продукцию  предприятия,

обеспечивать покрытие всех издержек предприятия.

2 Учет и калькулирование  усеченной себестоимости

Одной из наиболее важных и актуальных проблем управленческого  учета является внедрение в практику методов, основанных на исчислении переменной себестоимости, то есть методов простого и развитого “директ-костинга”, изменивших систему производственного  учета и контроля.

Основой “директ-костинга”, о чем уже неоднократно говорилоь, часто называемого методом усеченной (неполной) себестоимости, является четкое разделение затрат на переменные и  постоянные. При этом постоянные затраты  считаются затратами периода  и не распределяются между изделиями, а прямо относятся на результат. Как следствие этого, общие расходы  более быстро относятся на результат  при “директ-костинге”, чем при  методах исчисления полной себестоимости, причем остатки готовой продукции  оцениваются только по переменным затратам.

Метод “директ-костинг” имеет два варианта:

- простой “директ-костинг”, основанный на использовании  в учете данных только о  переменных (операционных) затратах;

- развитой “директ-костинг”, при котором в себестоимость  наряду с переменными затратами  включаются и прямые постоянные  затраты по производству и  реализации продукции.

2.1 Простой “директ-костинг”

Первые систематические  научные исследования проблемы определения  цены в условиях рыночной экономики  были предприняты оксфордской школой экономистов в 1935-1940 гг. Оксфордские  экономисты изучили существующую практику и установили, что классичесикй маржинальный анализ не был известен в промышленности, а цену определяди исходя из полной себестоимости.

Но на свободном  рынке цена товара определяется спросом  и предложением, или “ценой равновесия”, то есть точкой, в которой пресекаются  кривые спроса и предложения товара. Отсюда можно сделать вывод, что  цену в рыночной экономике нельзя заранее расчитать.

К. де Бодт отмечает, что некоторые экономисты открыли  роковую роль, которую играли распределение  постоянных расходов между изделиями  и разрыв между экономичесокй  теорией и промыщленной практикой, к которому привело такое распределение. Как следствие, возникла новая концепция  управленчкского учета, позволившая  разделить затраты на постоянные и переменные. Это дало возможность  преодолеть по крайней мере две проблемы: во-первых, устранить влияние изменения  объемоы производства на себестоимость  единицы продукции, а во-вторых –  выбор продукта к производству определяется не разницей между ценой и полной себестоимостью, но той частью постоянных затрат, которую он возмещает.

Для решения подобных проблем и используют простой  “директ - костинг”, когда себестоимость  продукции калькулируется только на основе переменных затрат. Сумму постоянных расходов относят на результат периода  без распределения.

Техника “директ - костинга” приспособлена к определенным экономическим условиям: снижение темпов экономического развития и неполное использование факторов производства. В самом деле, в этой ситуации руководитель больше контролирует переменные затраты,чем постоянные. Действительно, постоянные затраты находятся на определенном, не очень высоком, уровне и будут возрастать лишь после расширения производства. Дистанция роста постоянных расходов длиннее, чем период экономического подъема, и анализ переменной себестоимости в период экономического кризиса больше соотсетствует экономической ситуации.

В управленческом учете используются два варианта простого “директ - костинга”: американская методика и французская методика.

Американская методика “директ - костинга” предусматривает  следующие этапы определения  чистого результата:

- объем реализации;

- минус переменная  себестоимость проданных изделий;

- производственная  маржа;

- минус переменные  расходы по реализации;

- торговая маржа;

- минус постоянные  расходы по производству, по реализации  и рекламе,

административные, исследовательские;

- результат-нетто.

Французская методика “директ - костинга” базируется на следующих принципах расчета  результата:

- объем реализации;

- минус переменная  себестоимость проданных изделий  (производства и реализации);

- маржа с переменных  затрат;

- минус постоянные (структурные) затраты периода;

- результат-нетто.

Сущность принятия управленческих решений на базе “директ - костинга” (роль данного метода в  данном процессе) сводится к трем основным положениям- управленческий анализ и  принятие решенийосновываются на показателе реализации. Вследствие этого объем  деятельности предприятия, определенный по данному методу, измеряется в  показателях реализации, а не производства;

- все постоянные  затраты периода должны быть  возмещены доходом от проданных  изделий и только им;

- поскольку сумма  постоянных затрат возмещается  за счет реализации,

готовые изделия  и незавершенное производство оцениваются  только по переменным затратам. Отсюда постоянные затраты не отражаются в  запасах.

Большинство экономистов  отмечают две тенденции применения “директ - костинга”:

- постоянные расходы  имеют тенденцию становиться  переменными по мере

того, как объемы производства и реализации продукции  увеличиваются а переменные расходы  имеют тенденцию становится по мере того, как производство и реализация сокращаются;

- практическое  применение рассматриваемого метода  тесно преплетается с применением  методов, основанных на исчислении  нормативной себестоимости, в  частности со “стандарт - костом”.

Простой “директ-костинг” базируется на следующих принципах:

- затраты подразделяются  по элементам на постоянные  и переменные;

- себестоимость  произведенных и реализованных  изделий исчисляется

только на основе распределения переменных (операционных) затрат;

- сравнение полученной  таким образом переменной себестоимости  с ценой реализации в целях  определения разницы, называемой  маржей с переменных затрат;

- возмещение постоянных  затрат за счет различных марж  с переменной себестоимости для  определения результата деятельности  и рентабельности предприятия. 

Таким образом, согласно методу переменных затрат (простой  “директ-костинг”) определяется маржа  с переменной себестоимости, которая  представляет собой излишек выручки  от реализации по сравнению с переменными  затратами:

маржа с переменной себестоимости = объем реализации –

переменные затраты.

Когда маржа с  переменных затрат позволяет возместить сумму постоянныхзатрат, предприятие  достигает “метрвой точки”, или  порога рентабельности, то есть финансовый результат равен нулю.

Сущность метода, широко известного в мировой практике под названием “директ-костинг”, может быть продемонстрирована данными  таблицы 2.

Таблица 2 - Основные элементы определения результата по методу “директ-

костинг” (методу переменной себестоимости) (руб)

Реализованные за месяц изделия

Показатели И1 И2 И3 Итого

Объем реализации 42 000 000 55 000 000 70 000 000 167 000 000

Переменные затраты 23 100 000 39 600 000 46 900 000 109 600 000

Маржа с переменной себе-

стоимости 18 900 000 15 400 000 23 100 000 57 400 000

Уровень маржи с  перемен-

ной себестоимости, % 45 28 33 34,4

Постоянные затраты 42 000 000

Результат – прибыль 15 400 000

Основы данного  метода – это:

- постоянная направленность  учета на конечный результат,  то есть определение маржи  по изделиям, в целом по предприятию  и производственному результату (прибыли или убытки);

- учет по изделиям  только переменных затрат и  определение переменной себестоимости  по изделиям;

- учет постоянных  затрат в целом по предприятию  и их отнесение на уменьшение  маржи в целях определения  производственного результата;

- определение маржи  по изделиям как базы процесса  оперативного управления ценами  и ценообразованием.

Если предприятие  производит много изделий, то метод  переменных затрат позволяет измерить “вклад” каждого изделия в  возмещение постоянных затрат и формирование общего уровня рентабельности. Кроме  того, этот метод в условиях рыночной экономики дает возможность проводить  политику развития торговли в зависимости  от заданных ориентиров на основе определения  минимального объема реализации, то есть критического объема реализации, или  порога рентабельности различных товаров.