Применение системы производственного учета "Директ - костинг"

Таким образом, в  себестоимость носителя затрат не включены постоянные расходы. Такой вариант  калькулирования без специальных  дополнительных расчетов предоставляет  нужную в условиях рынка информацию о тенденциях поведения затрат в  условиях изменения загрузки или  объема.

1.2 Проблематика  классификации затрат на постоянные  и переменные

Для предприятия, работающего  в условиях рыночной экономики,часто  имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж, а это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции, и, следовательно, на финансовые результаты.

В управленческом (производительном) учете существуют хорошо разработанная теория классификации  затрат на постоянные и переменные. А основной характеристикой “директ-костинга”  как раз и является проблема подразделения  затрат на постоянные и переменные.

Здесь можно выделить три группы вопросов:

- поведение затрат  в зависимости от изменения  объема производства;

- относительность  (условность) классификации затрат  на постоянные – переменные

- методы деления  затрат на постоянные – переменные.

К постоянным затратам в производственном учете принято  относить такие затраты, величина которых  не меняется с изменением степени  загрузки производственных мощностей  или изменением объема производства (например, начисляемая за период амортизация  основного капитала, арендная плата, процент на заемный капитал и  другие).

Под переменными  понимают затраты, величина которых  изменяется с изменением степени  загрузки производственных мощностей  или объемов производства. К ним  относятся, например, затраты на сырье  и основные материалы, заработная плата  основных производственных рабочих  и другие). В зависимости от процентного  соотношения изменения затрат и  изменения объема производства переменные затраты, в свою очередь, подразделяются на пропорциональные, прогрессивные  и дегрессивные.

Это явление, характеризующее  различное поведение затрат и  связь их с общими затратами, можно  представить уравнением 1.

З = Зпост + Зпер (1)

Кроме этих двух групп  затрат существует большая группа затрат смешанного типа – полупеременных (полупостоянных). Поведение такого рода затрат может быть описано уравнением 2.

Y = a + aX, (2)

где a – коэффициент, характеризующий долю постоянных (не зависящих от

объема или загрузки) затрат;

a – коэффициент,  представляющий величину переменных (изменяющихся с 

изменением объема или загрузки) затрат в расчете  на единицу объема

производства;

Y – величина  совокупных затрат;

Х - объем производства.

Немецкий ученый К. Меллерович для описания соотношения  процента изменения затрат и процента изменения объема производства ввел понятие коэффициента реагирования затрат (Крз), который определяется по формуле 3.

Крз=% изменения  затрат/ % изменения объема. (3)

Данный коэффициент  принимает различные значения в  зависимости от вида затрат: для  постоянных затрат Крз=0; для пропорциональных затрат Крз=1; для прогрессивных –  Крз>1; для дегрессивных – Крз  изменяется в пределах от 0 до 1.

Помимо поведения  затрат в зависимости от изменения  объема производства, важным аспектом теории классификации затрат на постоянные и переменные является условность такого их подразделения.

Существует большое  количество видов затрат, которые  определяют величину совокупных затрат при изменении объема производства (затраты на сырье, основные и вспомагательные  материалы, транспортные расходы и  другие). Поскольку коэффициент реагирования этих переменных затрат определяет решения  об увеличении или снижении объема производства, такие затраты называются решающими.

Затраты других видов (заработная плата администрации  предприятия, охраны, плата за арендованные основные средства и другие) не зависят  от объема производства. Они просто являются условием функционирования предприятия. Их принято называть затратами, не определяющими  решения.

Однако сделать  вывод о том, что все переменные затраты влияют на решения об объемах  производства, а все постоянные не влияют, нельзя. Существуют затраты, которые  в определенной ситуации могут быть постоянными, а в другой – переменными. Ответ на вопрос, считать данные затраты постоянными или переменными, зависит от двух факторов: длительности периода, рассматриваемого для принятия решения и делимости производственных факторов.

На длительный период времени все затраты становятся переменными. Постоянные затраты могут  возникать в результате юридических  или договорных отношений, например договоры на лизинг, договоры о найме, законодательные сроки подачи заявления  об увольнении, арендные договоры и  так далее.

Поэтому бесполезно делить расходы на постоянные и переменные по их сущности. В теории классификации  затрат на постоянные – переменные управленческого (производственного) учета утверждается, что характер поведения расходов (переменный или  постоянный) зависит от соответствюущей  производственныой ситуации, в которой  принимаются решения.

Даже если предприятие  не работает, оно все равно должно выплачивать проценты на заемный  капитал; эти проценты представляют собой постоянные затраты, так как  их величина не зависит от степени  загрузки или объема производства. Эти же проценты становятся переменными, когда меняется ситуация для принятия решения, например предполагается продать  предприятие. Если встал вопрос, производить, например, 1000 шт. конкретных изделий  или закрыть предприятие, то все  расходы становятся переменными.

Другая причина  возникновения постоянных расходов - недостаточная делимость производственных факторов. Следствием ее является то, что  многие затраты возрастают не постепенно с увеличением загрузки, а скачкообразно. Эти затраты постоянные для определенного  интервала загрузки мощностей, затем  они резко повышаются и снова  остаются неизменными на определенном интервале. Такие затраты называют скачкообразными или постоянными  для данного интервала. Чем меньше становятся интервалы загрузки, тем  ближе затраты по своему характеру  к переменным.

Постоянные затраты, возникающие из-за неделимости производственных факторов, состоят из “холостых”, не используемых в производственном процессе, и полезных затрат.

Проблема деления  постоянных затрат на полезные и бесполезные  особенно остро встает, когда производство оснащено специальными станками-автоматами. При снижении объемов производства все равно уплачиваются проценты на вложенный капитал и начисляется  амортизация, которые только частично являются полезными, а частично –  “холостыми” затратами вследствии неделимости производственного  фактора - станка.

Таким образом, постоянные затраты, возникающие из-за неделимости  производственных факторов состоят  из “холостых”, не используемых в производственном процессе, и полезных затрат:

Зпост = Зполезн +З”холост”.

Итак, важным положением теории классификации затрат является условность этой классификации. Не существует таких затрат, которые по существу можно отнести к постоянным или  переменным. Разделение затрат на постоянные и переменные во многом определяется конкретной ситуацией или проблемой  по принятию решений.

Можно выделить два  направления практического развития классификации затрат: деление затрат на постоянные – переменные в случае необходимости и совершенствование  методов и способов такого деления.

Существуют два  подхода к изучению поведения  затрат: микроэкономический и бухгалтерский.

Исследования поведения  затрат с позиций микроэкономического  анализа носят в основном теоретический  характер, и в силу сложности и  малой практической прменимости  они не получили широкого распространения.

Бухгалтерский подход во многом прагматический. Согласно этому  подходу затраты упрощенно делятся, как правило, на две группы: переменные и постоянные. Но даже при использовании  данного подхода нельзя игнорировать факт существования смешанного типа большого числа видов затрат, которые  носят полупеременный характер. Поэтому  в рамках бухгалтерского подхода  в теории и практике управленческого (производственного) учета применяется  ряд методов разделения затрат на постоянную м переменную части. Например таких, как метод корреляции, метод  наименьших квадратов и другие.

Что касается метода наименьших квадратов, то он чувствителен к значительным отклонениям от средних, и иногда более грубые методы могут  давать более точные результаты.

Данные методы относятся  к категории наиболее простых  и доступных методов. А их надежность можно обеспечить, проводя предварительный  качественный анализ данных.

Итак, завершая рассмотрение идеи деления расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объемов производства, можно отметить следующее:

- система управленческого  (производственного) учета “директ-костинг”  возникла на базе классификации  затрат на постоянные и переменные  по отношению к объму производства. Данная классификация имела бы  только теоретическое значение, пока не сложились объективные  экономические предпосылки для  реализации преимуществ этой  классификации: рост кокуренции  между обособленными товаропроизводителями,  борьба за рынки сбыта и  поиск новых сегментов рынка,  рекламу, исследование рынка и,  как следствие, усложнение ориентации  отдельного товаропроизводителя  в условиях развитого рынка.

- сложные рыночные  процессы, с одной стороны, воздействуют  наколебания объемов производства  и реализации продукции, увеличение  доли постоянных затрат в их  общем объеме, с другой стороны,  значительно влияют на поведение  себестоимости изделий, а значит, и на прибыль. По мере нарастания  этих тенденций увеличиваются  вероятность и потребность товаропроизводителей  в использовании информации о  затратах на производство изделий  и их реализацию, не искаженных  в результате распределения косвенных  расходов относительно неизменных  на единицу выпускаемой продукции  при любом объеме производства. Такую информацию в виде показателей  себестоимости в части переменнных  затрат и маржинального дохода  дает “директ-костинг”.

1.3 Особенности  системы “Директ-костинг”. Преимущества  и недостатки

Определив сущность “директ-костинга” как системы  управленческого (производственного) учета, основанной на делении расходов на постоянные и переменные в зависимости  от изменения объема производства, можно выделить присущие ему особенности, положительные моменты и проблемы.

Главной особенностью “директ-костинга”, основанного на классификации расходов на постоянные и переменные, является то, что себестоимость  промышленной продукции учитывается  и планируется только в части  переменных затрат. Постоянные расходы  собирают на отдельном счете и  с заданной периодичностью списывают  непосредственно на дебет счета  финансовых результатов, например “Прибыли и убытки”.

Постоянные расходы  не включают в расчет себестоимости  изделий, а как расходы данного  периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются  также остатки готовой продукции  на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

При системе “директ-костинг” схема построения отчетов о доходах  многоступенчатая (табл. 1). В них  содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальный доход и  прибыль.

Таблица 1

№ п/п Наименование показателей Значение

1 Выручка от  реализации продукции (В) В  = 1000

2 Переменные затраты  (ПЗ) ПЗ = 600

3 Маржинальный  доход (М) М = В – ПЗ = 400

4 Постоянные расходы  (ПР) ПР = 200

5 Прибыль (П)  П = М – ПР = 200

Отчет о доходах  не обязательно должен быть двухступенчатым. Если переменные затраты подразделять на производственные и непроизводственные, то данный отчет о доходах будет  трехступенчатым. В этом случае на первом этапе определяется производственный маржинальный доход как разность между объемом реализованной  продукции и переменными производственными  затратами. На втором этапе как разность между производственными маржинальными  и внепроизводственными переменными  затратами определяется маржинальный доход в целом по предприятию, на третьем этапе – прибыль  путем вычитания из общей суммы  маржинального дохода суммы постоянных расходов. Отчеты о доходах можно  изменять подразделением общей суммы  постоянных затрат на два различных  мелких блока. Этот метод можно было бы назвать “многоблочной системой”.

Важной особенностью “директ-костинга” является то, что  благодаря ему можно изучать  взаимосвязи и взаимозависимости  между объемом производства, затратами (себестоимостью) и прибылью. Наглядно это изображено при помощи графика (рис. 1).

Три главные линии  показывают зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки  от объема производства.

Точка К называется точкой критического объема производства (точка рентабельности): объем производства, при котором величина выручки  от реализации продукции равна ее полной себестоимости.

Затраты,

доход

прибыль

переменные выручка  от

расходы реализации

полная

себестоимость

убыток

Объем продукции

Этот график и  многочисленные его модификации  используются при анализе и принятии управленческих решении.

Из определения  точки критического объема производства (К) выводится формула 4.

К = Зпост / М изд, (4)

где Зпост –  величина условно-постоянных затрат в  составе текущих издержек

производства отчетного  периода;