Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

Попроцессный  метод   учета затрат и  калькулирования             себестоимости продукции

Попроцессный метод применяют на предприятиях с массовым характером  производства, где выпускают один или  несколько видов производимой продукции, краткий период  технологического процесса, и в большинстве  случаев отсутствует незавершенное  производство. Это  добывающие  отрасли промышленности, стекольная, мукомольно-крупяная, химическая  промышленность, промышленность строительных материалов и непроизводственная  сфера.  В  учебной  литературе  этот  метод  называют простой, однопередельный. На практике нет строгого разграничения между позаказным и попроцессным методами калькулирования. Можно встретить много гибридных методов.

Сущность его в следующем - прямые и косвенные затраты учитывают по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Среднюю себестоимость единицы определяют делением суммы всех произведенных за месяц затрат на количество готовой продукции за  этот период. Объекты учета  затрат  часто совпадают с объектами калькулирования себестоимости продукции.

Чтобы  лучше  контролировать  затраты  по  местам  возникновения  производственный  процесс  подразделяют на стадии. В этом случае вносятся изменения в номенклатуру статей, по которой учитываются  производственные затраты. Вышеперечисленные характеристики  производства обуславливают  и особенности попроцессного метода учета и калькулирования себестоимости продукции¹⁹.

Комплексные статьи образуются в связи с необходимостью учета и контроля затрат вспомогательных производств и расходов на управление.

Если учет организуется не по производству в целом, а по отдельным процессам, то затраты распределяются по стадиям.

Если производится продукция одного вида и отсутствует незавершенное производство, определяемая общая величина затрат за месяц представляет собой себестоимость месячного выпуска.

Когда  возникает необходимость  распределения затрат, тогда  в  зависимости  от условий производства применяется один из трех вариантов распределения.

Первый вариант распределения применяется в отраслях с длительным циклом производства, где к концу каждого периода образуется незавершенное производство (нефтяная и лесозаготовительная промышленность). Здесь учет ведется  по процессам, но без калькулирования себестоимости каждого процесса. Проводят инвентаризацию  незавершенного производства  на каждом  процессе, оценивая его по плановой себестоимости. Фактическую себестоимость выпуска продукции исчисляют как сумму фактических затрат за  месяц и затрат в незавершенное производство на начало месяца исключают  из полученной суммы  затраты  в  незавершенном производстве на конец месяца. Фактическую себестоимость единицы продукции определяют способом прямого расчета, т.е.  все  затраты  на  изделие  по  статьям калькуляции делят на их количество.

Второй вариант распределения затрат применяют на предприятиях, где нет незавершенного производства, но выпускается одновременно несколько видов продукции (электростанции). Здесь учет ведут по процессам (стадиям). Затраты, относящиеся к определенному виду продукции, учитывают обособлено. Общие (накладные) затраты распределяют между отдельными видами продукции согласно отраслевым  инструкциям  по планированию, учету и  калькулированию  себестоимости  продукции.  Например, при добыче нефти  и  газа на  нефть относят  амортизацию скважин, расход на  техническую  разработку надземного оборудования скважин, увеличение отдачи пластов и т.д.; на природный газ списывают расходы на его сбор и транспортировку, расходы общего характера распределяют пропорционально массе валовой добычи нефти и газа.

Третий вариант применяют в угольной промышленности; ряде производств строительных материалов. Здесь суммируют затраты по процессам и распределяют на объем выпущенной продукции.

Отличие между позаказным и попроцессным методом калькулирования вытекает из выбора объекта учета  затрат и  калькулирования  себестоимости  продукции. Позаказный метод  распространен  в  типографиях, судостроении, т.е. при единичном производстве, где работа легко идентифицируется  с затратами.

Как уже говорилось, попроцессный метод применяется в отраслях с массовым типом производства, имеющих несколько стадий переработки (химическая, угольная).

Записи на счетах материалов, заработной платы и накладных расходов аналогичны записям при позаказном  методе. Однако теперь  счет «Основное  производство» расчленяется на  два и более, т.е. для каждого цеха свой аналитический счет.

На первом этапе калькулирования проводится также оценка незавершенного производства, которая включает прямые материальные затраты и затраты на обработку - прямые трудовые затраты, отчисления на социальное страхование и общепроизводственные расходы.

На втором этапе подсчитывают выпуск продукции в натуральных или планово-учетных (условных) единицах. Оценка переданных другим цехам или сданных на склады полуфабрикатов производится по средней  взвешенной. При этом незавершенное производство по проценту готовности переводят в полностью обработанные полуфабрикаты. Расчет условных единиц выполняют отдельно по материальным затратам, учитывая при этом, что вся завершенная работа полностью укомплектована материалами.

Собственные прямые затраты и общепроизводственные расходы данного цеха делят на количество пересчитанных единиц. Полученные результаты в последующих этапах используют для подсчета суммы затрат по дебету счета «Основное производство».

Третий этап предусматривает подсчет суммы затрат. Условные единицы, оставшиеся в незавершенном производстве на начало  периода,  оцениваются, как  было сказано в предыдущем этапе. По дебету счета «Основное производство» обобщают затраты, группируя их по элементам затрат (основные материалы + основная  заработная плата + отчисления, связанные с заработной  платой + общепроизводственные расходы).

Таким образом, отражается  незавершенное  производство  и  выполнение  работы одновременно  в планово-учетных единицах и стоимостном выражении.

Подсчет себестоимости единицы условной продукции производят на четвертом этапе калькулирования делением сгруппированных  соответствующим образом затрат на  количество единиц, отдельно рассчитанных для материальных и добавленных затрат этим подразделением (см. второй этап).

В составе пятого этапа калькулирования основными учетными процедурами являются: учет выхода готовой продукции предприятия; подсчет по балансам условных единиц незавершенного производства в разрезе мест хранения (нахождения); оценка  готовой  продукции и незавершенного  производства.  В качестве базы  при распределении  затрат между  готовой продукцией и незавершенным производством выступает себестоимость единицы условной продукции цеха, рассчитанная на уровне четвертого этапа калькулирования,  количество  единиц  готовой  продукции  и  оставшейся  незаконченной.  Такой  метод оценки носит название средневзвешенной. Кроме нее часто используют метод ФИФО.

Метод ФИФО отличается от метода средневзвешенной тем, что предусматривает выделение из общих затрат остатков незавершенного производства на начало периода и затрат, относящихся к работам текущего периода. В свою очередь затраты текущего периода распределяют между начатыми и завершенными работами. Затраты переносят на себестоимость по мере завершения работ.

Этапы калькулирования прослеживаются в отчетах о производстве продукции и связанных с ним затратах. В финансовом учете при  попроцессном методе для каждого цеха открывают отдельный аналитический счет.

В практике применяют три варианта попроцессного метода учета затрат на производство: последовательный, параллельный и раздельный.

Последовательный вариант предусматривает последовательное накопление затрат вместе с передачей готовой продукции одного передела для  обработки в  последующем переделе. Стоимость готового изделия переходит на счет готовой продукции из последнего цеха, где незавершенное производство доведено до конечной продукции предприятия.

Параллельный учет используется теми предприятиями, где обработка полуфабрикатов и сырья проходит одновременно в нескольких цехах, предназначенных для выпуска одного изделия или группы однородных изделий.

Раздельный метод применяется там, где технология производства  однородных продуктов имеет разные процессы обработки.

Система  нормативного  метода  учета  затрат  и  калькулирования себестоимости продукции

Со временем наука и практика выработали более рациональные методы формирования учетной информации о затратах. Суть их заключается в том, что преобладающую часть фактических затрат на изготовление продукции можно рассчитать предварительно, еще не приступая к ее производству. Для этого нужно иметь детально разработанную конструкцию изделия, состав продукции и технологию ее производства  по операциям, установить соответствующие нормы (стандарты) издержек и  рассчитать  нормативную калькуляцию. Данные нормативной калькуляции по видам затрат умножают на фактическое число изготовленных деталей, полуфабрикатов и изделий и определяют нормативную себестоимость фактического выпуска изделий. Прибавив  к этой себестоимости отдельно учитываемые отклонения от норм по видам затрат, получим фактическую себестоимость.

Принцип определения фактических расходов как суммы заранее заданных нормативов (стандартов) и отклонений от них (стандарт-кост) был впервые предложен и реализован в начале XX в. в США, а затем и в других, главным образом европейских,  странах. В 1930-е гг. прошлого столетия он начал внедряться и в нашей стране под названием «Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции»²⁰.

Нормативный метод учета фактических затрат основан  на  предварительном расчете норм расхода на изделие, вид  работ (услуг) или место издержек по всем или важнейшим слагаемым себестоимости.

Нормы  прямых  затрат разрабатываются на  детали,  узлы,  полуфабрикаты,  изделия, технологические операции обработки или переработки. По расходам на обслуживание производства, управление и сбыт составляют бюджетные нормативные сметы. Общая сумма фактических затрат на выпуск продукции и на единицу каждого ее вида определяется как алгебраическая сумма затрат по нормам и отклонений от норм.

Нормативный метод учета фактических затрат позволяет оперативно контролировать их величину, не дожидаясь  окончания месяца, квартала, года, выявлять отклонения от норм и нормативов, своевременно  принимать  меры по предотвращению удорожаний,  перерасходов,  ликвидации  причин,  их вызвавших. Общая сумма затрат на производство и себестоимость единицы измерения объема продукции, работ, услуг  определяются  точнее,  поскольку подавляющая часть издержек рассчитывается на базе дифференцированных, индивидуальных для каждого изделия и вида работ норм, а отклонения обычно составляют незначительную (хотя и важную для управления) величину.

В составе нормативных расходов могут быть обособлены нормы на начало учетного периода и изменения норм. Они имеют место при изменении конструкции изделия, технологии производства, состава материальных  и  трудовых затрат в результате внедрения новой техники и других  оргтехмероприятий. Как правило, нормы расхода  уменьшаются,  становятся  жестче.  Но  для повышения  качества продукции, при улучшении ее дизайна  и упаковки, нормативы издержек могут возрасти. Изменение норм затрат  оформляют  соответствующими документами (извещениями  об  изменении  норм,  приказами  на замену и т.п.). В них указывается инициатор изменения нормы (цех, отдел, служба), ее характер и величина, место осуществления, дата введения нового норматива.

Извещения и другие документы об изменениях норм выписывают технические службы  предприятия. Изменение норм обычно приурочивается к началу следующего отчетного периода.

В тех случаях, когда изменения, норм производятся на протяжении отчетного месяца, разница между нормами, приведенными в нормативных калькуляциях, и новыми нормами до конца отчетного месяца выявляется и учитывается особо.

В учете необходимо организовать тщательный контроль за своевременным внесением изменений норм в нормативные калькуляции. Учет изменений норм обеспечивает: 

• тождественность действующих норм затрат в технологической  документации  и  нормативных калькуляциях;
• единство норм, используемых в учете в течение года, на начало и конец месяца, квартала;
• исчисление влияния изменения норм на себестоимость продукции в целом по организации и по отдельным изделиям;
• контроль за своевременным изменением норм и участием в этом технико-экономических служб;
• исчисление фактической эффективности оргтехмероприятий, контроль за их внедрением.
• Нормативный метод учета затрат на производство строится на следующих принципах:
• составление обоснованных калькуляций нормативной себестоимости по каждому изделию на основе технически обоснованных норм и нормативов;
• учет изменений действующих норм в течение отчетного периода с целью корректировки нормативной себестоимости;
• учет фактических затрат в отчетном периоде по нормам и отклонениям от них;
• выявление причин и условий отклонений от норм и их анализ;
• определение фактической себестоимости готовой продукции суммированием нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.