Учет финансовых вложений

III. Раскрытие информации по прекращаемой

деятельности в бухгалтерской  отчетности

11. Организация в годовой бухгалтерской  отчетности раскрывает следующую  информацию по прекращаемой деятельности:

а) описание прекращаемой деятельности:

операционный или географический сегмент (часть сегмента, совокупность сегментов), в рамках которого (которых) происходит прекращение деятельности;

дату признания деятельности прекращаемой;

дату или период, в котором  ожидается завершение прекращения деятельности организации, если они известны или определимы;

б) стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию  или погашению в рамках прекращения  деятельности;

в) суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также сумму начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности;

г) движение денежных средств, относящееся  к прекращаемой деятельности, в разрезе  текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода.

Информация, указанная в  подпунктах "а" и "б", раскрывается организацией в пояснительной записке  к бухгалтерской отчетности.

Информацию, предусмотренную  подпунктами "в" и "г" настоящего пункта, рекомендуется раскрывать в  отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств соответственно или в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Примеры раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской  отчетности организации приведены  в Приложении к настоящему Положению.

При составлении сводной бухгалтерской отчетности информация об активах, обязательствах, доходах, расходах, прибылях и убытках, относящихся к прекращаемой деятельности, раскрывается в доле, устанавливаемой в соответствии с правилами составления сводной бухгалтерской отчетности. Способ раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности устанавливается организацией, на которую возложена обязанность по составлению сводной бухгалтерской отчетности.

12. По мере выбытия активов  или погашения обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, организация раскрывает непосредственно в отчете о прибылях и убытках или в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности сумму прибыли (убытка), связанных с выбытием активов или погашением обязательств, до налогообложения и сумму соответствующего налога на прибыль.

Для тех активов и  обязательств, по которым организация  заключила договор(а) купли-продажи, в пояснительной записке к  бухгалтерской отчетности раскрываются продажная цена актива (после вычета расчетных расходов на выбытие), сроки поступления денежных средств и отражаемая в бухгалтерском балансе сумма соответствующих активов и обязательств.

13. По резервам по прекращаемой  деятельности организация раскрывает  информацию в соответствии с  требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01.

14. Сумма снижения стоимости  актива подлежит раскрытию в  отчете о прибылях и убытках,  за исключением случаев, когда  соответствующими нормативными  актами по бухгалтерскому учету требуется относить сумму снижения стоимости актива на уменьшение добавочного капитала в пределах сумм переоценки, накопленных по такому объекту, либо предусмотрен иной порядок отражения указанных сумм.

15. Организация раскрывает информацию по прекращаемой деятельности начиная с отчетного года, в котором деятельность признана прекращаемой в соответствии с пунктом 7 настоящего Положения, до отчетного периода (включая его), когда завершается прекращение деятельности, то есть когда программа по прекращению деятельности фактически выполнена (несмотря на то, что расчеты по ней могут быть не закончены) или организация от нее отказалась.

16. Резерв по прекращаемой деятельности  подлежит пересмотру и корректировке  по состоянию на конец каждого  отчетного года в течение периода от признания деятельности прекращаемой до завершения прекращения деятельности. По завершении прекращения деятельности оставшаяся сумма резерва подлежит использованию в течение времени, установленного исходя из сроков погашения обязательств, связанных с прекращением деятельности.

17. На конец отчетного периода,  в котором деятельность признается  прекращаемой, организация, исходя  из требований пункта 9 настоящего  Положения, признает убыток от  снижения стоимости активов. При  этом в бухгалтерском балансе суммы активов показываются с учетом признанного снижения их стоимости, а сумма снижения стоимости активов раскрывается в отчете о прибылях и убытках в составе прочих расходов (за исключением случаев, когда сумма снижения стоимости активов отражается непосредственно на счете по учету добавочного капитала либо предусмотрен иной порядок отражения указанных сумм).

(в ред. Приказа Минфина РФ  от 18.09.2006 N 116н)

По состоянию на конец  каждого отчетного года в течение  периода от признания деятельности прекращаемой до завершения прекращения деятельности организация уточняет отражаемую в бухгалтерском балансе сумму активов исходя из возможного изменения их рыночной стоимости. При повышении текущей рыночной стоимости актива организация признает прочий доход в пределах сумм ранее признанного убытка от снижения стоимости этого актива.

(в ред. Приказа Минфина РФ  от 18.09.2006 N 116н)

18. Помимо информации, раскрываемой  в соответствии с пунктами 11 и  12 настоящего Положения, организация  на конец каждого отчетного года в течение периода от признания деятельности, прекращаемой до завершения прекращения деятельности, раскрывает любые существенные изменения в суммах или сроках поступления (выбытия) денежных средств, относящихся к активам и обязательствам, предназначенным для выбытия или погашения, а также события, вызвавшие соответствующие изменения.

19. В том случае, если признание  деятельности прекращаемой происходит  после окончания годового отчетного  периода, но до даты подписания  годовой бухгалтерской отчетности организации, такая отчетность должна быть уточнена в части раскрытия показателей, предусмотренных пунктом 11 настоящего Положения, за период, охватываемый данной отчетностью. Последствия признания деятельности прекращаемой (образование резервов по прекращаемой деятельности, снижение стоимости активов и убыток от снижения их стоимости) в таком случае отражаются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 1998 г. N 56н (зарегистрировано Министерством юстиции Российской Федерации 31 декабря 1998 г., регистрационный номер 1674).

20. В случае отмены программы  прекращения деятельности этот  факт находит отражение в пояснительной  записке. При этом суммы признанных ранее в соответствии с настоящим Положением резервов, а также убытков от снижения стоимости активов подлежат восстановлению.

21. Любая информация, раскрываемая  в соответствии с настоящим  Положением, должна представляться  раздельно по каждой части деятельности организации, выделяемой как прекращаемая.

22. Информация за периоды, предшествующие  отчетному, представленная в бухгалтерской  отчетности, подготовленной после  признания деятельности прекращаемой, должна быть скорректирована с целью выделения активов, обязательств, доходов, расходов и потоков денежных средств по прекращаемой деятельности для сопоставимости отчетных данных с показателями предшествующих отчетных периодов.

2.8сновные различия в налоговом и бухгалтерском учете финансовых вложений

Различия в двух системах учета  существуют при формировании первоначальной стоимости финансовых вложений, при  последующей оценке ценных бумаг, при  выбытии финансовых вложений.

Формирование первоначальной стоимости  финансовых вложений совпадает только при безвозмездном их получении. Для целей налогового учета, как и для целей бухгалтерского учета, первоначальной стоимостью финансовых вложений признается их рыночная стоимость. Подпункт 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ устанавливает нижнюю границу стоимости для целей налогообложения. Оценка безвозмездно полученных ценных бумаг равна рыночной цене, но не ниже затрат на приобретение.

Обязанность подтверждения рыночной цены или затрат на приобретение возложена  на налогоплательщика. Предусмотрено два возможных доказательства: документальное подтверждение рыночной оценки или проведение независимой оценки. При определении рыночной цены финансовых вложений налогоплательщик должен пользоваться официальными источниками информации (п. 11 ст. 40 НК РФ).

Норма, устанавливающая порядок  формирования первоначальной стоимости  ценных бумаг, приобретаемых по договорам  купли-продажи, в Налоговом кодексе  РФ отсутствует. Однако ст. 272 НК РФ, регулирующая порядок признания расходов при  методе начисления, указывает, что на дату реализации или иного выбытия ценных бумаг признаются расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость. Следовательно, все расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, формируют первоначальную стоимость ценных бумаг для целей налогообложения. Для целей бухгалтерского учета первоначальная стоимость ценных бумаг в соответствии с учетной политикой предприятия может быть как полная, т. е. включающая все фактические затраты на их приобретение, так и сокращенная, т. е. состоящая только из затрат на оплату ценных бумаг по договору продавцу.

Необходимо отметить, что расходы  на оплату процентов по кредитным  договорам как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения  принимаются в составе расходов отчетного периода. Различие заключается только в том, что для целей бухгалтерского учета проценты принимаются в составе операционных расходов, а для целей налогообложения – в составе внереализационных расходов.

Если договор на приобретение ценных бумаг предусматривает оплату в рублях в сумме, эквивалентной сумме, выраженной в иностранной валюте, первоначальная оценка ценных бумаг, сформированная в бухгалтерском учете, будет отличаться от первоначальной стоимости для целей налогообложения на величину суммовой разницы, возникшей до принятия активов в качестве финансовых вложений к бухгалтерскому учету. Суммовые разницы, возникающие у налогоплательщика, признаются внереализационными расходами независимо от периода их возникновения.

Первоначальная стоимость ценных бумаг, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, может отличаться от стоимости ценных бумаг, сформированной для целей налогообложения. Это различие обусловлено тем, что для целей бухгалтерского учета первоначальная стоимость должна быть равна продажной стоимости передаваемого имущества, в то время как для целей налогообложения принимается цена, указанная в договоре и первичных документах (накладных, актах, счетах-фактурах).

Существуют принципиальные различия в первоначальной оценке акций (паев, долей), полученных при создании хозяйственных обществ, для целей налогового и бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете финансовые вложения отражаются в оценке, согласованной учредителями и зафиксированной в учредительных документах. Для целей налогового учета первоначальная оценка признается равной стоимости вносимого имущества по данным налогового учета.

Иными словами, если в качестве вклада в уставный капитал учредитель вносит основные средства, то первоначальная стоимость акций (паев, долей) равна остаточной стоимости основных средств по данным налогового учета. Если в качестве вклада в уставный капитал вносится готовая продукция, то первоначальная стоимость финансовых вложений будет равна сумме прямых затрат по данным налогового учета на дату передачи готовой продукции вновь учрежденному предприятию. Дополнительные расходы, связанные с передачей имущества в качестве вклада в уставный капитал вновь созданного предприятия, увеличивают первоначальную стоимость финансовых вложений. Разница между номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев) и стоимостью вносимого в качестве вклада имущества не признается прибылью (убытком) налогоплательщика (п. 1 ст. 277 НК РФ).

Финансовые вложения в виде вкладов по договору простого товарищества принимаются к бухгалтерскому учету в согласованной товарищами оценке. Вклады по договору простого товарищества не признаются расходом для целей налогообложения, поэтому и оценка финансовых вложений для целей налогообложения не формируется.

Ценные бумаги, полученные от учредителей  в качестве вклада в уставный капитал, для целей бухгалтерского учета  принимаются в оценке, согласованной  учредителями. Для целей налогообложения  нет прямой нормы, устанавливающей  порядок формирования первоначальной стоимости для указанной ситуации. Однако в соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ расходы по реализации ценных бумаг определяются с учетом цены их приобретения.

Налоговый кодекс РФ не содержит определения, что считается ценой приобретения. Если под приобретением понимается установление права собственности, то первоначальная оценка будет формироваться в зависимости от договоров, на основании которых к предприятию переходит право собственности на ценную бумагу. При принятии решения о формировании расходов при реализации ценных бумаг необходимо также учесть нормы ст. 252 НК РФ, в соответствии с которыми расходами признаются затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Следовательно, только при фактически понесенных расходах налогоплательщик может формировать первоначальную оценку ценных бумаг, принимаемую для целей налогообложения.