Организация бухгалтерского учета на предприятии

В соответствии с ПБУ 1/2008 учетная политика основной организации применяется всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их места нахождения. А упомянутые методические рекомендации допускают использование различных учетных политик головной и дочерней организаций:

«Если при составлении бухгалтерской отчетности какого-либо дочернего общества использована учетная политика, отличная от используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности, то до объединения такой бухгалтерской отчетности с бухгалтерской отчетностью головной организации других дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность она приводится в соответствие с учетной политикой, используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности».

То есть в первом случае речь идет о структурных подразделениях одного юридического лица, а в другом - о разных юридических лицах.

ПБУ 1/2008 устанавливаёт четыре допущения и шесть требований, которые должны учитываться при формировании учетной политики.

Если учетная политика организации сформирована исходя из допущений, предусмотренных пунктом 6 ПБУ 1/2008, то эти допущения могут не раскрываться в бухгалтерской отчетности. При формировании учетной политики организации, исходя из иных допущений, такие допущения вместе с причинами их применения должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности.

То есть, в общем случае, каким-либо особым способом описывать допущения учетной политики не нужно. Однако при любом отклонении от них это должно быть указано в учетной политике. Что касается требований, то отклонение от них в принципе невозможно.

Выделяются следующие допущения:

• имущественной обособленности: активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение). На практике это означает, что стоимость имущества собственников организации в балансе не отражается. Кроме того, это допущение требует обособленного отражения в бухгалтерском учете сумм участия организации в уставных капиталах других организаций, а также различных форм объединения капитала (совместная деятельность, доверительное управление имуществом и т. п.). То есть на практике допущение имущественной обособленности проявляется в организации учета по некоторым субсчетам счета 58 «Финансовые вложения», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и т. д. Это допущение обусловлено тем, что гражданским законодательством предусмотрены случаи, когда собственник предприятия несет ответственность по обязательствам не только средствами, внесенными в его уставный капитал, но и личным имуществом (полное товарищество, индивидуальная частная деятельность), а также случаи, когда предусмотрена субсидиарная ответственность (например, основной организации по обязательствам дочерних обществ). Обособленный учет активов и обязательств организации от активов и обязательств собственников организации и других организаций не означает, что указанные виды ответственности не действуют;
• непрерывности деятельности: организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке. Иными словами, учетная политика не должна предусматривать ликвидацию или реорганизацию организации в течение того периода, на который эта учетная политика сформирована. Это допущение также является вполне логичным - если организация ликвидируется, то смысл разработки учетной политики практически отсутствует, а если предполагается реорганизация, то она влечет за собой и разработку новой учетной политики;
• последовательности применения учетной политики: принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому. Это допущение не означает, что учетная политика не может изменяться от одного отчетного года к другому. Просто при таких изменениях должна быть обеспечена сопоставимость данных бухгалтерской отчетности последующих и предшествующих отчетных периодов. Об отражении в отчетности последствия изменений отдельных элементов учетной политики более подробно будет рассказано ниже;
• временной определенности факторов хозяйственной деятельности: факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Допущение, которое имеет самое непосредственное отношение к бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности. По существу, этим допущением устанавливается единый принцип признания выручки от реализации продукции (работ, услуг) и определении финансовых результатов – метод начисления. Тем не менее, кассовый метод продолжает официально применяться. При разработке учетной политики и при составлении бухгалтерской отчетности организации (в пояснительной записке), использующие кассовый метод определения выручки от реализации, должны оговорить данный факт, как отступление от допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Кроме того, следует учитывать, что  ПБУ 9/99 установлено обязательное отражение в учетной политике способа определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности. Разумеется, это требование относится только к организациям, определяющим выручку от реализации по мере готовности.

При разработке учетной политики и  организации бухгалтерского учета должно быть обеспечено выполнение следующих требований:

• полноты: полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности. Это требование означает, что в учете должны отражаться все хозяйственные операции, которые могут оказать влияние на финансовое состояние организации вне зависимости от степени вероятности и существенности такого влияния;
• своевременности: своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. Фактически это требование сводится к выполнению условий оформления бухгалтерских документов при совершении хозяйственных операций или непосредственно по их завершении;
• осмотрительности: большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов. В настоящее время законодательно это требование нашло отражение, по-видимому, только в Законе об акционерных обществах, которые обязаны создавать резервный фонд для покрытия убытков и погашения обязательств. В отношении организаций других организационно-правовых фор и иных видов резервов, то организациям предоставлено право, но не обязанность их создавать;
• приоритета содержания перед формой: отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования;
• непротиворечивости: тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца. Ключевой в определении этого требования является вторая часть, устанавливающая обязательность соответствия данных аналитического и синтетического учета только на последний день месяца (но не ежедневно). Это означает, что в течение месяца синтетический учет может отставать от аналитического, но по завершении месяца данные всех учетных регистров (как синтетических, так и аналитических) должны быть тщательно выверены. В процессе разработки учетной политики это требование следует учитывать при составлении графика документооборота и обязанностей должностных лиц по организации бухгалтерского учета;
• рациональности: рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности критериев рациональности не установлено. Следовательно, решение о том, какими должны быть структура и состав бухгалтерской службы, определяется в каждом случае индивидуально. Разумеется, основными параметрами, влияющими на принятие подобного управленческого решения, будут: объем документооборота, выбранный способ обработки бухгалтерской информации (ручная или машинная), избранная система счетоводства, а также сфера ответственности и объем полномочий главного бухгалтера. Для малых предприятий решающее значение имеет то, переведено или нет предприятие на упрощенную систему бухгалтерского учета и налогообложения. Требование рациональности вряд ли можно полностью отнести к обязательным элементам учетной политики. Решение о структуре и составе бухгалтерской службы принимается на стадии создания или реформирования организации. Следовательно, актуальным это требование будет только для новых организаций.

1.3.2 Формирование и раскрытие учетной политики

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером организации на основе ПБУ 1/2008 и утверждается руководителем организации. Ранее ответственность за формирование учетной политики организации была закреплена за руководителем организации.

При формировании учетной политики утверждается ряд решений, регулирующих организацию бухгалтерского учета в организации. Принято различать два аспекта учетной политики - организационный и методологический.

При формировании учетной политики в части организационного аспекта  разрабатываются и утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• методы оценки активов и обязательств;
• правила оценки статей бухгалтерской отчетности;
• правила документооборота и технология обработки учетной

информации;

• порядок контроля за хозяйственными операциями;
• другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

 В данном разделе учетной  политики должны раскрываться вопросы, не нашедшие отражения в других разделах, но необходимые для организации бухгалтерского учета в организации.

В этом же разделе учетной политики утверждается выбор организационной формы бухгалтерского учета.

Далее в учетной политике должна быть определена форме счетоводства (системы учетных регистров).

Выбор способов организации бухгалтерского учета осуществляется в рамках методологического  аспекта.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики организации по конкретному направлении ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если по конкретному вопросу  в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерского учету.

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся: способы амортизации (основных средств, нематериальных и иных активов), оценки (производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции), признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

В данном разделе учетной политики должны быть определены следующие элементы:

• способы начисления амортизации (по видам амортизируемого имущества);
• метод оценки материально-производственных запасов (при их поступлении в организацию и списании в производство);
• вариант учета материалов (с использованием счетов 15 и 16 или без);
• метод оценки готовой продукции;
• вариант учета выпуска готовой продукции (с использованием счета 40 или без);
• вариант оценки товаров - для организаций розничной торговли (по покупным или продажным ценам);
• оценка отгруженной продукции, товаров, работ и услуг;
• метод оценки незавершенного производства;
• порядок и сроки списания расходов будущих периодов;
• создание резервного фонда;
• создание резерва сомнительных долгов;
• создание резервов предстоящих расходов и платежей; порядок списания доходов будущих периодов;
• порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

Из требований нормативных актов Минфина РФ вытекает необходимость раскрытия в учетной политике организации некоторых других элементов. Элементы, которые подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности, должны быть отражены и в учетной политике. В данном случае речь о выборе вариантов, как правило, не идет.

В соответствии с пунктом 27 ПБУ 5/01 в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

• о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);
• последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;
• стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;
• величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Пунктом 32 ПБУ 6/01 предусмотрено, что в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию c учетом существенности, как минимум, следующая информация:

• первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;
• движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т. п.);
• способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
• об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);
• принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);
• об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
• об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;
• способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;
• об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

B соответствии c п. 17 ПБУ 9/99 в составе  информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

• о порядке признания выручки организации;
• способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.