Модели принятия управленческих решений и их применение в организации

Отрицательный эффект масштаба —  переменные затраты на единицу продукции резко возрастают за пределами эффективного уровня производства вследствие дефицита ресурсов и кризисных ситуаций. [3, стр. 288]

Бухгалтерская модель безубыточности — это график линейной зависимости совокупного  дохода и совокупных затрат от изменения объема производства. Основанием для анализа служит расчет точки безубыточности (критической точки).

Пример использования  графического метода приведен на рисунке  2.

График построен при следующих условиях: планируемый  объем производства — 100 изделий по цене 10 000 руб. за единицу на общую сумму 1 000 000 (ОВ), постоянные затраты — 200 тыс. руб. (CD), переменные затраты — 600 тыс. руб. (OD), совокупные затраты — 800 тыс. руб. (АС), планируемая прибыль — 200 тыс. руб. (ВС).

Зона прибыли и зона убытков распространяются вправо и влево от критической точки – точки безубыточности Е (рисунок 2).

Рис. 2. Взаимосвязь затрат, выпуска и прибыли [5, стр. 414]

По данным приведенного графика, критическая  точка соответствует выпуску 50 единиц продукции.

Если использовать формулы для решения поставленной задачи, то

По данным приведенного примера, цена единицы  продукции — 10 тыс. руб. (1000 тыс. руб. ÷ 100 ед.), переменные затраты на единицу  продукции — 6 тыс. руб. (600 тыс. руб. ÷ 100 ед.).

Следовательно, выпуск, соответствующий критической  точке, составит 50 единиц (200 тыс. руб. / (10 тыс. руб. − 6 тыс. руб.)).

На основе приведенной зависимости можно  определить объем реализации для получения целевой прибыли (например, 300 тыс. руб.):

При использовании  показателя «маржинальный доход» задача решается следующим образом:

Также можно  вычислить критическую точку объема продаж при планируемом снижении постоянных затрат на 50 тыс. руб. В этом случае критическая точка объема производства составит 37,5 единиц (150 тыс. руб. / (10 тыс. руб. − 6 тыс. руб.)).

Повышение цены на единицу продукции до 12 тыс. руб. снизит критическую точку объема производства до 33,3 единиц (200 тыс. руб. / (12 тыс. руб. − 6 тыс. руб.)), а снижение переменных затрат на единицу продукции на 1 тыс. руб. — до 40 единиц (200 тыс. руб. / (10 тыс. руб. − 5 тыс. руб.)).

При одновременном  изменении всех перечисленных выше факторов критическая точка объема производства уменьшится до 21 единицы (150 тыс. руб. / (12 тыс. руб. − 5 тыс. руб.)).

Проблема определения  точки безубыточности приобретает  в современных условиях особое значение. Это важно для предприятий  при формировании обоснованных цен  на продукцию. Владея рассмотренными выше методами, бухгалтер-аналитик имеет  возможность моделировать различные  комбинации объема реализации (товарооборота), издержек и прибыли (наценки), выбирая  из них наиболее приемлемый, позволяющий  предприятию не только покрывать  свои издержки, учесть темпы инфляции, но и создать условия для расширенного воспроизводства.

Вместе с тем необходимо иметь в виду, что рассмотренные  выше методики анализа могут быть применимы лишь при принятии краткосрочных  решений. Во-первых, выработка рекомендаций, рассчитанных на длительную перспективу, с их помощью осуществлена быть не может. Во-вторых, анализ безубыточности производства даст надежные результаты при соблюдении следующих условий:

• переменные расходы и выручка от продаж имеют линейную зависимость от уровня производства;
• производительность труда не меняется внутри масштабной базы;
• удельные переменные затраты и цены остаются неизменны в течение всего планового периода;
• структура продукции не изменяется в течение планируемого периода;
• поведение постоянных и переменных расходов может быть измерено точно;
• на конец анализируемого периода у предприятия не остается запасов готовой продукции (или они несущественны), т.е. объем продаж соответствует объему производства. [2, стр. 256]

  Несоблюдение даже одного из  этих условий может привести  к ошибочным результатам.

3.2 Принятие решений по ценообразованию

Среди целей  бухгалтерского управленческого учета  установление цены на производимую продукцию  и оказываемые услуги имеет особое значение.

В условиях административных методов хозяйствования советскими учеными-экономистами неоднократно предпринимались попытки «сломать»  затратный механизм ценообразования. Не является секретом, что в те времена цена являлась лишь производной от полной себестоимости продукции (работ, услуг). В промышленности механизм формирования цены был следующим: фактически сложившуюся полную себестоимость увеличивали на сумму запланированной прибыли (обусловленной желаемой рентабельностью данного изделия), прибавляли оборотные налоги и получали искомую величину — оптовую цену. Аналогичным образом поступали и в торговле, оперируя торговой надбавкой.

В условиях рыночной экономики подходы к ценообразованию  коренным образом меняются. Процесс ценообразования становится скорее искусством, чем наукой. Искусство определения цены заключается в возможности осознания положения на рынке в целом и в предсказании реакции потребителя на предлагаемый товар и его цену [2, с. 264].

Существуют  следующие подходы к формированию цены в условиях рыночной экономики:

1. назначить такую цену, которая привлечет покупателя;
2. использовать цены конкурента, чтобы установить для себя определенную границу цен;
3. использовать информацию о себестоимости продукции, с тем чтобы определить порог рентабельности, величину переменных затрат и маржинального дохода.

Затратная цена многими рассматривается как  более надежный путь установления реальной цены, поскольку она позволяет достаточно точно сформировать величину прибыли в цене. Однако затратные цены не учитывают состояние рынка, место продукта на данном рынке, а также конкуренцию. Большинство преуспевающих компаний применяют комбинацию из трех перечисленных подходов [3, с. 295].

В управленческом учете используют два термина: «долгосрочный  нижний предел цены» и «краткосрочный нижний предел цены».

Долгосрочный нижний предел цены показывает, какую минимальную цену можно  установить, чтобы покрыть полные затраты предприятия на производство и реализацию продукции. Этот предел соответствует полной себестоимости  продукции.

Краткосрочный нижний предел цены — это та цена, которая способна покрыть лишь переменную часть издержек. Этот предел соответствует  себестоимости, рассчитанной по системе  «директ-костинг». Руководство российских предприятий, как правило, недооценивает  значение данного показателя. В некоторых  ситуациях при недостаточной  загруженности производственных мощностей  привлечение дополнительных заказов  может быть оправданно даже в том  случае, когда установленная цена не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие  заказы можно до ее краткосрочного нижнего предела [2, с. 265].

Администрация предприятий для установления экономически обоснованной цены должна решить ряд  проблем:

а) обосновать состав затрат, который следует учитывать  при 
принятии решений;

б) выбрать  метод калькулирования;

в) установить уровень производства, при котором  постоянные 
затраты минимальны;

г) рассчитать сумму прибыли предприятия.

Таким образом, установление цены можно свести к  определению себестоимости единицы  изделия, увеличенной на надбавку, или  наценку, на единицу продукции (если прибыль выражена как процент  от себестоимости) или на маржу, или  предельную прибыль (если прибыль выражена в процентах от цены реализации).

Допустим, предприятие  «Юнити» выпускает различные телефонные аппараты. Ожидается, что в будущем году прямые затраты на производство телефона определенной модели составят 2 600 руб., в том числе  прямые материальные затраты  950 руб., прямые трудовые затраты (12 ч по 100 руб.) 1200 руб., прочие прямые расходы 450 руб.

По оценке производственные накладные  затраты составят 6 000 000 руб.; они включаются в себестоимость продукции пропорционально прямым затратам труда (в часах). Оценка годовых прямых затрат труда – 80 000 ч. Компания определяет цену реализации надбавкой в размере 25% к полным производственным затратам, что, предположительно, позволит покрыть непроизводственные расходы и обеспечить достаточный уровень рентабельности.

Рассчитаем  ставку распределения накладных  расходов «Юнити» на будущий год как отношение ожидаемых накладных затрат к ожидаемым прямым затратам.

Ставка распределения  накладных затрат составит 75 руб. (6 000 000 руб. : 80 000 ч.).

Полная производственная себестоимость одного телефона, складывающаяся из прямых и производственных накладных  затрат, будет равна:  950 + 1 200  +  450 + 900 (т.е. 12 ч  75 руб.) = 3 500 руб.

Исходя из того, что наценка к полной производственной себестоимости должна составлять 25%, рассчитаем цену реализации телефона:

3 500 + 875 (т.е. 3 500 руб. 25%) = 4 375 руб.

Величину  наценки на единицу продукции (875 руб.) можно назвать удельной валовой  прибылью, потому что из суммы наценки  должны покрываться непроизводственные расходы и формироваться достаточная чистая прибыль.

Прибыль на единицу  продукции (или маржинальность продукта) можно также представить, выразив ее в процентах к цене реализации:

(875 руб. : 4 375 руб.) 100 = 20%.

Ценообразование по данной методике не представляет особых трудностей. Руководители могут быть уверены, что если фактическая себестоимость  не слишком отличается от плановой, цена реализации гарантированно покрывает  затраты. Следовательно, если объем  производства превысит точку безубыточности, прибыль будет получена. Однако применение подобного затратно-ориентированного подхода в чистом виде влечет за собой некоторые проблемы и опасности.

Приведенный выше расчет цены опирался на полную производственную себестоимость, но возможны и другие способы определения себестоимости. В рассмотренном варианте проблема заключается в том, что наценка  должна не только обеспечивать приемлемый уровень рентабельности, но и покрывать  непроизводственные расходы. В случае с «Юнити» предполагается, что 25%-ной надбавки будет достаточно, но неясно, какая часть из этих 25% идет на покрытие непроизводственных расходов. Поэтому более предпочтительным может оказаться применение полной себестоимости продукции:

Прямые затраты + Производственные накладные затраты = Полная производственная себестоимость;

Полная производственная себестоимость + Непроизводственные расходы = Полная себестоимость;

Полная себестоимость + Прибыль = Цена реализации.

Подобный  расчет позволит увидеть величину реальной прибыли на единицу продукции, не включающей в себя непроизводственные расходы. Более того, так как непроизводственные расходы выделяются в особую статью, снижается риск того, что они не будут полностью покрыты валовой  наценкой к себестоимости.

Существуют  ситуации, когда имеет смысл устанавливать  цену на уровне, едва покрывающем себестоимость  производства, или даже ниже.

Допустим, компания получила заказ от потенциального клиента  на поставку 100 телефонов. Производственных мощностей «Юнити» достаточно для того, чтобы выполнить данный заказ без ущерба для других заказов, не привлекая дополнительную рабочую силу. Величина производственных накладных затрат и непроизводственных расходов не изменяется в случае, если заказ будет принят.

Клиент предложил продать ему 100 телефонов по цене 3 400 руб. за штуку. Стоит ли руководству предприятия  принимать поступившее предложение? 

Финансовый  анализ заказа сводится к калькулированию релевантных затрат. Чистая релевантная выгода по данному заказу составит:

3 400 – 950 –  1 200 – 450 = 800 руб.

В данном случае при расчете чистой релевантной  выгоды предполагалось, что прямые затраты по оплате труда будут  понесены фирмой только в случае принятия заказа. Если же зарплата производственных рабочих не зависит от принятия заказа, такие затраты не будут релевантными, и чистая релевантная выгода составит (800 + 1 200) =     2 000 руб. Величина накладных производственных и непроизводственных затрат не зависит от данного заказа и потому нерелевантна. Нерелевантность их подтверждается и тем, что распределенные накладные расходы не являются денежным потоком. Таким образом, с финансовой точки зрения принятие заказа является выгодным, несмотря на то, что цена (3 400 руб.) ниже не только «нормальной» цены реализации (4 375 руб.), но и ниже полной производственной себестоимости (3 500 руб.).

Компания  «Юнити» не может устанавливать все цены, исходя из релевантных затрат на единицу продукции, если только она намеренно не идет на убыток. Уровень в 2 600 руб. не учитывает накладные производственные и непроизводственные расходы, т.е. расходы, которые должны покрываться из общей выручки от реализации, чтобы предприятие получало прибыль.

Предоставление значительных скидок по специальному заказу может повлечь  за собой и некоторые проблемы. Так, если о скидках узнают другие клиенты, они могут быть недовольны и могут перейти к другим поставщикам  или потребовать для себя таких  же скидок. С другой стороны, и клиент, однажды получивший скидку, может  настаивать на дальнейшем снижении цены или, по крайней мере, возражать против ее повышения [1, с. 340].

Реализация  по ценам ниже себестоимости может  быть приемлема в следующих случаях:

1. Рынок продукции, выпускаемой фирмой, переживает временный спад, и снижение цен необходимо для удержания доли на рынке. Когда рыночные условия улучшатся, цену можно будет поднять до «прибыльного» уровня.

2. Продукция  впервые выпускается на рынок,  или компания пытается утвердиться  на новом для нее рынке. Низкая  цена позволит проникнуть на  рынок. Как и в предыдущем  случае, надежды возлагаются на  то, что с завоеванием определенной  доли рынка цену можно будет  поднять.