Анализ расходов организации

Сумму, на которую уменьшится долг, называют положительной суммовой разницей. Как отмечалось ранее, в бухгалтерском учете исключено понятие суммовые разницы.

В налоговом учете отрицательные суммовые разницы записывают как внереализационные расходы, а положительные – как внереализационные доходы. На сумму расходов по производству и реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) они не влияют.

Например, ОАО "Облкоммунэнерго" оплатило консультационные услуги. Аванс перечисляют по курсу доллара США на день уплаты денег.

Стоимость услуг выражена в долларах США и составляет 1000 долл. США (без НДС).

По договору стоимость услуг определяют по курсу доллара США на дату их фактического выполнения. Предприятие учитывает доходы и расходы по методу начисления.

Аванс был перечислен и услуги выполнены в рамках одного отчетного периода.

Официальный кур доллара США составил:

– На дату перечисления аванса – 23 руб./USD;

– На дату выполнения услуг – 22 руб./USD.

Бухгалтер предприятия делает записи:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 23 000 руб. (23 руб./USD х 1000 USD) – перечислен аванс;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60

– 22 000 руб. (22 руб./USD х 1000 USD) – отражена стоимость услуг;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 60

– 1 000 руб. ((23 руб./USD – 22 руб./USD) х 1000 USD) – отражена отрицательная курсовая разница.

Проценты по коммерческим кредитам и векселям

В договоре купли-продажи ценностей (выполнения работ, оказания услуг) может быть предусмотрено, что предприятию предоставляют отсрочку или рассрочку платежа (коммерческий кредит).

Обычно при таких условиях договора заказчик должен оплатить как стоимость ценностей (работ, услуг), так и проценты за отсрочку их оплаты.

В бухгалтерском учете проценты за отсрочку увеличивают сумму расходов по производству и реализации.

В налоговом учете проценты, уплаченные по любым долговым обязательствам (в том числе коммерческим кредитам), отражают как внереализационные расходы. В затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) их не включают.

Например, ОАО "Облкоммунэнерго" филиал Марксовских городских электрических сетей оплачивает информационные услуги, цена которых согласно договору составляет 12 000 руб. (без НДС).

По условиям договора "Облкоммунэнерго" должено оплатить услуги через 60 дней после их оказания.

При этом заказчик должен уплатить 0,1% от стоимости услуг за каждый день отсрочки платежа.

Общая сумма процентов за отсрочку по оплате информационных услуг составила:

12 000 руб. х 0,1% х 60 дн. = 720 руб.

Бухгалтер предприятия делает записи:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60

– 12 000 руб. – отражена стоимость услуг;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60

– 720 руб. – увеличена стоимость услуг на сумму процентов;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 12 720 руб. (12 000 + 720) – оплачены услуги исполнителю.

Затраты на информационные услуги отражают так:

– в бухгалтерском учете 12 720 руб. включают в состав общехозяйственных расходов;

– в налоговом учете 12 000 руб. включают в состав прочих расходов, а 720 руб. (проценты по коммерческому кредиту) учитывают как внереализационный расход.

В аналогичном порядке отражают проценты (дисконт) по товарным векселям, выданным в оплату тех или иных ценностей, работ или услуг.

Таблица 2

Учет затрат, связанных с покупкой материалов

Вид расходов	Учет расходов
	бухгалтерский	налоговый
Суммы, уплаченные продавцу материалов (за исключением НДС, который принимают к вычету)	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением материалов	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Расходы на транспортировку материалов до склада предприятия	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Расходы на доведение материалов до состояния, пригодного к использованию	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, через которые куплены материалы	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Таможенные пошлины, уплаченные при ввозе материалов в Россию	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)
Проценты по кредитам, полученным для покупки материалов, начисленные до их оприходования на балансе предприятия	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	Учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)
Отрицательные суммовые разницы, возникшие до оприходования материалов	Не учитывают (приказ Минфина № 156н)	Учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)
Отрицательные суммовые разницы, возникшие после оприходования материалов	Не учитывают (приказ Минфина № 156н)	Учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)
Другие затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов	Включают в их фактическую себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01)	То же (ст. 254 НК РФ)

В отличие от постоянных временные разницы возникают, когда момент признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают, то есть в бухгалтерском учете суммы признаются в одном отчетном периоде, а в налоговом учете – в другом, со сдвигом во времени.

Суммы, которые в бухгалтерском и налогом учете признаются в разные периоды, называются временными разницами. Это может происходить при применении различных способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учетах, при выборе различных способов списания товаров и материалов в производство в бухгалтерском учете и для целей налогообложения, например для целей бухгалтерского учета – по методу ФИФО, а для целей налогообложения – по методу ЛИФО, при различиях в распределении косвенных расходов на остатки незавершенного производства и готовой продукции.

Иными словами, временные разницы возникают из-за того, что расходы (доходы), которые организация признала в бухучете, при налогообложении учитываются в том же объеме, но в других отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) делятся на:

– вычитаемые;

– налогооблагаемые.

Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете – счете 09. при этом в аналитическом учете отложенные налоговые активы учитываются дифференцированно по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.

Отложенный налоговый актив – это положительная разница между реальным, текущим налогом на прибыль и условным расходом по налогу, исчисленным из балансовой прибыли. Он показывает, на сколько можно уменьшить сумму этого "условного" налога в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Отложенный актив представляет собой произведение ставки налога на вычитаемую временную разницу:

ОНА = ВВР х Ставка налога на прибыль,

где ОНА – отложенный налоговый актив;

ВВР – вычитаемая временная разница.

Например, в ноябре 2008 г. организация ОАО "Облкоммунэнерго" филиал Марксовских городских электрических сетей ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 500 000 руб. Срок его полезного использования – четыре года.

Учетной политикой установлено, что предприятие для целей бухгалтерского учета начисляет амортизацию на оборудование по сумме лет полезного использования, а для целей налогообложения применяет линейный метод начисления амортизации.

Согласно расчетов в 4 квартале 2008 г. получена бухгалтерская прибыль в размере 500 000 руб.

На основании бухгалтерской прибыли отчетного периода организация должна исчислить сумму условного расхода по налогу на прибыль:

Дебет 99 субсчет "Условный доход (расход) по налогу на прибыль",

Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" – 120 000 руб. (500 000 руб. х 24%) – начислен условный расход по налогу на прибыль, возникший в данном отчетном периоде.

Начислять амортизацию по оборудованию бухгалтер должен с 01 декабря 2008 г.

Расхождение данных бухгалтерского и налогового учета представлено ниже в таблице3.

Таблица 3

Расхождения данных бухгалтерского и налогового учета

Показатели	В бухгалтерском учете	В налоговом учете
Первоначальная стоимость оборудования	500 000	500 000
Сумма начисленной амортизации за декабрь	16 666 (500 000 х 4 / (1 + 2 + 3 + 4) / 12)	10416 (500 000 / 4 / 12)
Остаточная стоимость на 31.12.2008г.	483 334	489 584

Вычитаемая временная разница составит 6250 руб. (16 666 – 10416).

Отложенный налоговый актив с этой разницы равен 1500 руб. (6250руб. х 24%).

В бухгалтерском учете бухгалтер делает проводку:

Дебет 09 "Отложенный налоговый актив",

Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" – 1500 руб. (6250руб. х 24%) – отражена сумма отложенного налогового актива.

Уплатить в бюджет налог на прибыль следует в сумме 121 500 руб. (120 000 + 1500).

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц сумма отложенных налоговых активов будет уменьшаться или полностью погашаться, когда сумма амортизации в бухгалтерском учете станет меньше суммы амортизации в налогом учете, будут сделаны бухгалтерские проводки:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",

Кредит 09 "Отложенный налоговый актив" – уменьшены (списаны) суммы отложенного налогового актива, приходящиеся на вычитаемые временные разницы.

Глава 3. Анализ расходов организации

3.1 Анализ структуры и динамики  расходов в бухгалтерском учете

Важный обобщающий показатель себестоимости продукции – затраты на рубль товарной продукции, который выгоден тем, что, во-первых, очень универсальный: может рассчитываться в любой отрасли производства, и, во-вторых, наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Определяется он отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции к стоимости произведенной продукции в действующих ценах. Данные для анализа сформированы на основании данных бухгалтерского учета – оборотные ведомости по счетам 02,20, 25, 70, 68, формы №1, 2.

Таблица 4

Анализ затрат на рубль товарной продукции

ОАО "Облкоммунэнерго" за 2008год

Показатель	2007 год	2008 год	Отклонение (+,-)	Темп роста, %
Объем выпуска продукции, тыс. руб.	12876	14588	+1712	+13,3
Затраты на производство и реализацию продукции, тыс. руб.	11003	12363	1360	12,3
Затраты на рубль товарной продукции, руб.	0,85	0,84	-0,01	-1,2

Из таблицы 4 следует вывод, что на предприятии складывается благоприятная обстановка. Во-первых, увеличился объем выпуска продукции на 1712 тыс. руб. или на 13,3 %. Во-вторых (и это является ключевым моментом), затраты на производство хотя и увеличились по сравнению с 2007 годом, темп их роста ниже чем темп роста объема выпускаемой продукции, и. следует отметить, что показатель затраты на рубль продукции в отчетном году снизился на 0,01 руб. или на 1,2 %.

Затраты на рубль товарной продукции непосредственно зависят от изменения общей суммы затрат на производство и реализацию продукцию и от изменения стоимости произведенной продукции. На общую сумму затрат оказывают влияние объем производства продукции, ее структура, изменение переменных и постоянных затрат, которые в свою очередь могут увеличиться или уменьшиться за счет уровня ресурсоемкости продукции и цен на потребленные ресурсы. Стоимость товарной продукции зависит от объема выпуска, его структуры и цен на продукцию.

Элементы затрат: материальные затраты (сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо, электроэнергия, теплоэнергия и т.д.), затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, прочие затраты (износ нематериальных активов, арендная плата, обязательные страховые платежи, проценты по кредитам банка, налоги, включаемые в себестоимость продукции, отчисления во внебюджетные фонды и др.).

Группировка затрат по элементам необходима для того, чтобы изучить материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, и установить влияние технического прогресса на структуру затрат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что говорит о повышении уровня кооперации и специализации.

Таблица 5