Налоговый учёт объектов основных средств

1. всё недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 до 2 лет включительно;
2. имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;
3. свыше 3 до 5 лет включительно;
4. свыше 5 до 7 лет включительно;
5. свыше 7 до 10 лет включительно;
6. свыше 10 до 15 лет включительно;
7. свыше 15 до 20 лет включительно;
8. свыше 20 до 25 лет включительно;
9. свыше 25 до 30 лет включительно;
10. свыше 30 лет.

Организации должны самостоятельно определять срок полезного и 
пользования того или иного объекта основных средств, руководствуясь 
установленной группировкой амортизируемой основных средств. Определенный организацией срок полезного использования объект основных средств должен находиться в пределах, установленных для соответствующей амортизационной группы.

НК  РФ не содержит указаний по порядку  определения конкретного срока  полезного использования в пределах установленного интервала для 
той или иной амортизационной группы, а также не требует от организации 
никаких обоснований выбранного срока полезного использования.

Вышесказанное подтверждается Методическими рекомендациями по 
налогу на прибыль, в которых уточнено, что дополнительного обоснования 
выбора того или иного конкретного срока эксплуатации, принятого для 
объекта в рамках установленных амортизационной группой сроков, не 
требуется.

Лишь  в одном случае, а именно, если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, то организация устанавливает срок полезного использования на основании рекомендаций завода - изготовителя или в соответствии с техническими условиями. В этом случае применение организацией в целях исчисления амортизации сроков, установленных самостоятельно, законодательством о налогах и сборах не предусматривается.

Номера  выбранных организацией амортизационных  групп и установленные сроки  полезного использования объектов основных средств должны указываться  в инвентарных карточках.

Организация вправе увеличить срок полезного  использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования²³. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если  в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, организация при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

В целях  налогового учета предусмотрено  использование одного из следующих  методов начисления амортизации объектов основных средств: линейного метода и нелинейного метода.

При применении линейного метода с 1 января 2009 года также, как и раньше амортизационные  начисляется по каждому объекты  основных средств, а применение нелинейного  метода устанавливается учетной политикой для целей налогообложения. Начисление амортизации производится не по каждому объекту основных средств, а по каждой амортизационной группе. На первое число налогового периода, с начала которого установлено применение нелинейного метода определяется суммарный баланс. Он рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизации имущества, отнесенных к данной амортизационной группе.  Для определения суммарного баланса за основу берется остаточная стоимость объектов амортизационного имущества на первое число налогового периода, с начала которого установлено применение нелинейного метода. При определении остаточной стоимости во внимание принимается срок полезного использования объектов основных средств, установленный при введении данных объектов в эксплуатацию.

Сумма начисленной  за один месяц амортизации в отношении  объекта амортизируемого имущества  определяется как произведение его  первоначальной (восстановительной) стоимости  и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода начисления амортизации  норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:    k=1/n*100%

где k - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного  использования данного объекта  амортизируемого имущества, выраженный  в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии  с абзацем вторым пункта 13 статьи 258 настоящего Кодекса).

При применении нелинейного метода начисления амортизации суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации  для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных настоящей статьей, по следующей формуле:   А=В*k/100

где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B - суммарный  баланс соответствующей амортизационной  группы (подгруппы);

k - норма  амортизации для соответствующей  амортизационной группы (подгруппы).

Пример 3. Организацией в январе 2008 года введено в эксплуатацию 2 персональных компьютера. Первоначальная стоимость – 54 000 и 36 000 рублей. Данные объекты включены в состав второй группы амортизационного имущества. Налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения установил линейный метод начисления амортизации и определил срок полезного использования, равный трем годам (36 месяцев). Начисление амортизации производится с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором амортизационное имущество вводится в эксплуатацию. В течение февраля-декабря 2008 года будет начислена амортизация:

1/n*100% = 1/36 мес*100% = 2,78% - норма амортизации за год

54 000 рублей*2,78%*11 мес = 16 500 рублей – начислена амортизация за год по первому ПК

36 000 рублей*2,78%*11 мес = 11 000 рублей – начислена амортизация за год по второму ПК

54 000 рублей – 16 500 рублей = 37 500 рублей – остаточная стоимость первого ПК

36 000 рублей – 11 000 рублей = 25 000 рублей – остаточная стоимость второго ПК

37 500рублей + 25 000 рублей = 62 500 рублей – суммарный баланс второй группы амортизационного имущества на 1 января 2009 года.

С 1 января 2009 года в соответствии с учетной  политикой для целей налогообложения  организация переходит на нелинейный метод начисления по этим объектам.

Если  раньше выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не мог быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объектам амортизационного имущества, то с 1 января 2009 года в соответствии с пунктом 1 статьи 259 НК РФ сначала очередного налогового периода допускаются изменения метода начисления амортизации.

Статьей 6 ФЗ №158 от 22.07.2008 г. Установлено, что  налогоплательщики в срок до 1.01.2009 г. Должны определить в учетной политике для целей налогообложения метод  начисления амортизации, который будет применяться ими с 1 января 2009 г.

Таким образом, по объектам основных средств, приобретенным (созданным) организациями  до 1.01.2009 г., может быть осуществлен  переход с линейного метода на нелинейный, и наоборот. Для этого  на основании положения ст.322 НК РФ «Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества» определяется остаточная стоимость основных средств, по которым будет применяться метод начисления амортизации. Порядок перехода с одного метода на другой отражен в ст. 322 НК РФ в новой редакции.

Пример 4. Организация в январе 2008 года ввела  в эксплуатацию персональный компьютер  первоначальной стоимостью 54 000 рублей, который введен в состав второй амортизационной группы амортизируемого имущества. Учетной политикой для целей налогообложения установлен линейный метод начисления амортизации. Срок полезного использования – 3 года (36 месяцев). С 1 января 2009 года организация перешла на нелинейный метод начисления амортизации. К этому времени амортизация по ПК начислялась 11 месяцев. С 1 января 2009 года оставшийся срок полезного использования составит: 36 – 11 = 25 месяцев.

По  истечении 25 месяцев ПК исключен из состава амортизационной группы. К этому времени остаточная стоимость  ПК составила 3 748 рублей, которая входит в расчет суммарного баланса амортизационной группы. начисление амортизации будет продолжаться, исходя из суммарного баланса.

Таким образом, если организация-налогоплательщик исходя из своей учетной политики переходит с линейного метода на нелинейный, она должна выполнить следующие действия:

- определить  остаточную стоимость объектов  на первое число налогового  периода, с начала которого  учетной политикой для целей  налогообложения установлено применение  нелинейного метода начисления  амортизации;

- включать  объекты в состав амортизационных групп (подгрупп) исходя из срока полезного использования этих объектов, установленного при введении их в эксплуатацию;

- определять  суммарный баланс амортизационных  групп исходя их остаточной  стоимости объектов.

Если  организация-налогоплательщик, исходя из своей учетной политики переходит от нелинейного метода на линейный, то она должна выполнить следующие действия:

- определить  остаточную стоимость объектов  на первое число налогового  периода, с начала которого  учетной политикой для целей налогообложения, установлено применение линейного метода начисления амортизации;

- установить  норму амортизации для каждого  объекта амортизируемого имущества.

На  основании п. 1 ст.259 НК РФ налогоплательщик вправе переходить с нелинейного  метода на линейный не чаще 1 раза в 5 лет.

 

3.2  Учет разниц, возникающих при  использовании разных способов  начисления амортизации в бухгалтерском  и налоговом учете

 

До 1 января 1998 года существовал только один способ начисления амортизационных отчислений по объектам основных средств - линейный.

Данный  способ применялся и в бухгалтерском  учете и для целей налогообложения  прибыли.

Нормы амортизационных отчислений по данному  способу определялись в соответствии с Постановлением Совета Министров  СССР от 
22.10.1990 г. № 1072 «Единые нормы амортизационных отчислений на 
полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» 
(далее - Единые нормы).

С 1 января 1998 года после введения в действие Положения по бухгалтерскому учету  основных средств было разрешено  для целей бухгалтерского учета применять любой из рассмотренных выше четырех способов начисления амортизации.

Однако  в целях налогообложения прибыли  к учету принимались суммы  амортизационных отчислений, исчисленные  только лишь линейным способом по Единым нормам.

С 1 января 2002 года с введением в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ механизм начисления амортизации  основных 
средств и его учета для целей налогообложения значительно изменился.

Для целей  бухгалтерского и налогового учета  к основным средствам, 
приобретенным после 1 января 2002 года, использовавшиеся до этого 
времени Единые нормы больше не применимы. Эти нормы могут применяться только для целей бухгалтерского учета и только по тем основным 
средствам, которые были приобретены до 1 января 2002 года.

Единственным  способом, обеспечивающим одинаковый порядок начисления амортизации  для целей бухгалтерского и налогового учета, является линейный способ.

Только  при использовании линейного  способа возможно совпадение сумм амортизационных  отчислений, в одинаковом порядке учитываемых для целей бухгалтерского и налогового учета

При прочих равных условиях такое совпадение возможно при одновременном выполнении ряда условий.

В частности, должны совпадать в бухгалтерском  и налоговом учете:

- первоначальная стоимость объекта основных средств:

- срок  полезного использования объекта  основных средств:

- момент  начала начисления амортизации  объекта.

Например, если при приобретении объекта основных средств за плату возникают суммовые разницы, то бухгалтерском учете они включаются в его первоначальную стоимость.

Для целей  налогового учета суммовые разницы, возникающие при оплате объекта  основных средств в сумме, эквивалентной  сумме в соответствующей иностранной  валюте, в первоначальную стоимость  объекта основных средств не включаются.

Таким образом, в налоговом учете приобретенный  объект основных средств будет иметь  первоначальную стоимость, отличающуюся от первоначальной стоимости объекта, сформированной в бухгалтерском  учете.