Налоговый контроль, его виды и совершенствования

Несмотря на повсеместное нарушение сроков проведения камеральных  проверок, эффективность применения мер камерального контроля не страдает. По смыслу данной нормы названный срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер к его взысканию. [29, c.45]

Подобная ситуация, на наш взгляд, способствует созданию некоторого произвола со стороны налогового органа, фактически предоставляя ему неограниченное время для проведения камеральной проверки.

Необходимо отметить, что ст.88 НК РФ предписывает при выявлении  правонарушений не только составлять акт проверки, но и в дальнейшем выносить решение по итогам рассмотрения материалов проверки. Об этом свидетельствует отсылка п.5 ст.88 НК РФ к положениям ст.100 НК РФ, регламентирующим оформление результатов налоговой проверки. Ранее норма ст.100 НК РФ распространялась только на выездные проверки.

Федеральный закон от 27 июля 2006г. №137-ФЗ «О внесении изменений  в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации  и в отдельные законодательные  акты Российской Федерации в связи  с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» внес изменения в вопросы проведения камеральных проверок. В соответствии с п.5 ст.88 НК РФ должностные лица налогового органа в случае обнаружения факта совершения налогового правонарушения должны составить акт проверки.

Акт налоговой проверки, в том числе и камеральной, должен быть вручен лицу, в отношении  которого проводилась проверка, или  его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим  о дате его получения указанным  лицом (его представителем). В случае если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте и акт направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма. [29, c.46]

В п.3 ст.100 НК РФ приведен перечень необходимых реквизитов, которые должны быть указаны в акте налоговой проверки, а также требования к его содержанию. Так, в обязательном порядке в акте налоговой проверки указываются:

- дата акта налоговой  проверки. Под указанной датой  понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;

- полное и сокращенное  наименования либо фамилия, имя,  отчество проверяемого лица (участников  консолидированной группы налогоплательщиков). В случае проведения проверки  организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;

- фамилии, имена, отчества  лиц, проводивших проверку, их  должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

- дата представления  в налоговый орган налоговой  декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);

- перечень документов, представленных проверяемым лицом  в ходе налоговой проверки;

- период, за который  проведена проверка;

- наименование налога, в отношении которого проводилась  налоговая проверка;

- даты начала и окончания  налоговой проверки;

- адрес места нахождения  организации (участников консолидированной  группы налогоплательщиков) или места жительства физического лица;

- сведения о мероприятиях  налогового контроля, проведенных  при осуществлении налоговой  проверки;

- документально подтвержденные  факты нарушений законодательства  о налогах и сборах, выявленные  в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;

- выводы и предложения  проверяющих по устранению выявленных  нарушений и ссылки на статьи  НК РФ, в случае если НК РФ  предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах. [2, c. 3899]

Более детальные требования к составлению актов камеральных  и выездных налоговых проверок, как  и сами формы актов, в настоящее  время утверждены приказом ФНС России от 25 декабря 2006г. №САЭ-3-06/892 «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; основания и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки». [12,c.50]

В соответствии с п.1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки и  другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п.6 ст.100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются  представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

Порядок действий руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при рассмотрении материалов проверки установлен п.5 ст.101 НК РФ. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решения двух видов:

1) о привлечении к  ответственности за совершение  налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении  к ответственности за совершение  налогового правонарушения.

            Выездная налоговая проверка - наиболее  серьезная форма контроля. Возможно, поэтому процедура ее проведения  в наибольшей степени регламентирована. Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика в отличие от камеральной проверки, осуществляемой в налоговом органе. Это позволяет налоговым органам проверить различные направления и аспекты деятельности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов. Необходимо признать, что при проведении выездной проверки налоговые органы обладают гораздо большим количеством правомочий в сравнении с проведением камеральной проверки. Например, при проведении выездной проверки инспекция вправе провести осмотр (ст.92 НК РФ), выемку документов (ст.94 НК РФ).

По мнению ряда авторов, проведение налоговой проверки на территории налогоплательщика создает прекрасную почву для различного рода злоупотреблений  и нарушений как со стороны налогоплательщика, так и со стороны сотрудников налоговых органов. Внесенные с 1 января 2007 года изменения в НК РФ внесли некоторую ясность в толкование ст.89 НК РФ. Появились более четкие правила о месте, времени и предмете проведения выездных проверок, а также о периоде их охвата. Изменились нормы о количестве выездных проверок, в том числе нормы о повторных проверках. [33,c.65]

Добавлены положения, предписывающие налогоплательщику при проведении выездной проверки обеспечить возможность для ознакомления должностных лиц налоговых органов с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При этом знакомиться с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика за исключением случаев, когда производится выемка документов или выездная проверка осуществляется по месту нахождения налоговой инспекции. [29, c.78]

В письме Минфина России от 12 июля 2007г. №03-02-07/1-327 содержится ответ  на вопрос, вправе ли должностное лицо налогового органа, проводящее выездную налоговую проверку, выносить с территории (помещения) проверяемого налогоплательщика представленные ему для проверки копии документов? Обязано ли оно после проведенной налоговой проверки вернуть представленные на основании ст.93.1 НК РФ документы и их копии?

Рассматривая указанную  ситуацию, Минфин России указал следующее: при проведении выездной налоговой  проверки у налогоплательщика могут  быть истребованы необходимые для  проверки документы в порядке, установленном  ст.93 НК РФ, которые представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Кодексом не предусмотрена  обязанность налоговых органов  возвращать представленные им копии  документов. Ознакомление должностных  лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст.94 НК РФ (п. 12 ст.89 НК РФ).

Налоговый орган вправе изъять подлинники документов проверяемого лица в порядке, предусмотренном ст.94 НК РФ, в случаях, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно таких копий документов и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены (п.8 ст.94 НК РФ).

Указанное означает, что  налоговый орган фактически при  любых обстоятельствах может  изъять первичные документы, ведь действующее  законодательство не требует расшифровывать, какими именно основаниями думать, что документы будут уничтожены, обладает налоговый орган. [13,c.184]

В соответствии со ст.89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика. В  случае если у налогоплательщика  отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, она может проводиться по месту нахождения налогового органа. На это указано и в письме ФНС России от 22 октября 2007г. № ШТ-6-03/809 «О направлении письма Минфина России от 19.06.2007 №03-07-08/160». Ранее такого права у налогоплательщиков не было.

Выездная налоговая  проверка проводится на основании решения  руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит  налоговый орган по месту нахождения организации. При этом решение о проведении выездной налоговой проверки в обязательном порядке должно содержать, в частности, сведения о должностях, фамилиях и инициалах сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки (п.2 ст.89 НК РФ).

Налогоплательщик вправе не пускать на свою территорию сотрудника налогового органа, который не указан в решении либо указан в решении, подписанном неуполномоченным лицом. И в этом случае налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. 19.4 Кодекса РФ об административных правонарушениях за неповиновение законному распоряжению или требованию должностного лица органа, осуществляющего государственный надзор (контроль), а равно воспрепятствование осуществлению этим должностным лицом служебных обязанностей.

Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица. Решение о выездной проверке в отношении крупнейшего налогоплательщика выносит та налоговая инспекция, в которой он состоит на учете. Выездная налоговая проверка филиала (или представительства) проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения. Предметом проведения проверок обособленных подразделений могут быть вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и местных налогов. [17, c.78]

Согласно п.6 ст.89 НК РФ выездная налоговая проверка не может  продолжаться более двух месяцев. Указанный  срок может быть продлен до четырех  месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Выездной налоговой  проверкой могут быть охвачены только три года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган  обладает внушительным количеством  полномочий. В соответствии с нормами  статей 90-98 НК РФ в ходе выездной налоговой проверки проводятся следующие мероприятия:

- истребование документов;

- инвентаризация имущества;

- осмотр;

- выемка (изъятие) документов;

- встречные проверки;

- привлечение свидетелей, специалистов, переводчиков;

- проведение экспертиз.

С 1 января 2007 года у налоговых  органов появилось право приостанавливать выездные налоговые проверки по решению  руководителя (заместителя руководителя) инспекции. Ранее несмотря на отсутствие законодательного закрепления данного права налоговые органы все равно им пользовались. [15,c.38]  Основания приостановления выездной налоговой проверки перечислены в п.9 ст.89 НК РФ.

В последний день проведения проверки инспекторы обязаны составить  справку, в которой должен быть зафиксирован предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику. Отныне любой запрос документов либо пояснений, а также нахождение проверяющих на территории организации является незаконным, так как выходит за рамки проверки.

Приказом ФНС России от 25 декабря 2006г. №САЭ-3-06/892 утверждены требования к составлению акта налоговой проверки.

В соответствии со статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации  в течение двух месяцев со дня  составления справки о проведенной  выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налогового органа должен быть составлен акт выездной проверки.