Налоговые реформы в Российской Федерации

До настоящего времени  отсутствуют научная концепция  и правовые основания включения  или не включения тех или иных сборов в налоговую систему страны. Несмотря на то, что многие существующие сборы обладают всеми признаками сбора, перечисленными в НК РФ, они не включены в систему налогов и сборов и потому являются нелегитимными. По мнению Панскова В.Г., сборы должны быть выведены из российской налоговой системы и регулироваться отдельным законом⁵³.

Нужно окончательно и бесповоротно определиться с судьбой НДС. Попытки доказать якобы имеющиеся преимущества налога с продаж по сравнению с НДС лишний раз показали, что с российской налоговой системой не все гладко. Серьезная дискуссия должна была бы помочь в принятии правильного политического решения: сохранить именно НДС по причине явных его преимуществ, которые не до конца используются исключительно из-за недостатков администрирования налога и пробелов в налоговом законодательстве.

К сожалению, сегодня НК РФ все еще представляет собой не вполне совершенный документ, который из-за наличия правовых и финансовых коллизий нуждается в серьезной доработке. Так, например, в НК РФ решение отдельных вопросов, которые должны определяться непосредственно в рамках закона, передается на усмотрение исполнительной власти. Согласно ст. 34.2 НК РФ (введена Федеральным законом от 29.06.2004 № 58-ФЗ) Минфину России, органам субъектов Федерации и местного самоуправления предоставлено право давать письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства. В этих условиях нарушается один из основополагающих признаков налогообложения - его законодательное установление⁵⁴.

Вместе с тем о необходимости  серьезного регулирования, дополнения и расширения толкования многих положений НК РФ свидетельствует усиление роли судебных органов в трактовке положений налогового законодательства.

Достаточно  распространена ситуация, когда один и тот же вопрос решается судами то в пользу налогоплательщика, то в пользу контролирующего органа. В целях единообразия правоприменительной практики Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ на основе обобщения судебной практики время от времени издает документы (в частности, в виде информационных писем), которые стали для судов руководством к действию, и это несмотря на отсутствие в нашей стране прецедентного права. В результате, к сожалению, существенно ограничивается правовое значение НК РФ⁵⁵.

Основные проблемы НДС: использование зачетной схемы  налога недобросовестными налогоплательщиками (создание «фирм-однодневок» исключительно для целей возмещения НДС из федерального бюджета или получения вычетов по внутренним операциям), отвлечение денежных средств добросовестных налогоплательщиков из-за несоблюдения сроков возмещения сумм «входного» налога, проведения контрольных мероприятий, судебных разбирательств.

По-мнению Панскова В.Г., механизм введения так называемых НДС-счетов для решения этих проблем является наиболее приемлемым, так как решает одновременно и проблемы государства (уменьшение сумм необоснованных налоговых вычетов), и проблемы налогоплательщиков (сокращение сроков возмещения налога)⁵⁶.

Нужны решительные  и кардинальные меры по изменению действующей системы акцизного налогообложения в алкогольной отрасли. Здесь со всей неизбежностью встает вопрос о переходе на принципиально иной способ налогообложения, нежели акциз, например на уплату налога производителем с единицы мощности. В этой ситуации станет невыгодно скрывать от налогообложения часть произведенной продукции и выпуск нелицензируемого товара прекратится. Достоинство предлагаемого налога - простота его уплаты и контроля за собираемостью.

Несмотря на постоянно возникающие инициативы законотворцев о введении прогрессивной шкалы по налогу на доходы физических лиц, такие изменения не произойдут⁵⁷.

Более активную роль в развитии малого предпринимательства призвана сыграть упрощенная система налогообложения. Однако установленный сегодня неизменный размер ограничения по доходам ставит малые предприятия в жесткие рамки, не давая им развиваться. В связи с этим следовало бы разрешить малым предприятиям дополнительно индексировать величину предельного размера их доходов, при достижении которого они обязаны перейти на иные режимы налогообложения. Поэтому упрощенная система налогообложения не должна применяться конкретным субъектом бесконечно. Срок ее применения должен быть ограничен определенным временным периодом (не более 5 - 7 лет) вне зависимости от того, достигнуты или нет установленные предельные ограничения по доходам⁵⁸.

В ходе осуществления  налоговой реформы так и не удалось добиться структурной перестройки  российской экономики, поскольку принимались  разрозненные меры. Сегодня наблюдается постепенный возврат к «смешанной» форме налогового стимулирования инвестиционной активности - как в виде целевых налоговых льгот, так и в виде снижения ставок либо освобождения от уплаты отдельных налогов. Однако высвободившиеся в результате снижения налоговой нагрузки (за счет уменьшения налоговых ставок или освобождения от уплаты налога) дополнительные финансовые ресурсы налогоплательщик может, но не обязан направлять на развитие и модернизацию производства, обновление технологических процессов. В этих условиях, чтобы получить требуемый экономический эффект, следовало бы предусмотреть систему гарантий использования полученных дополнительно финансовых ресурсов (или их части) на установленные государством цели, и в первую очередь на реализацию инновационных и инвестиционных проектов. Льготирование же (т.е. предоставление целевых налоговых льгот) гарантирует государству практически 100%-ное использование вливаемых в экономику финансовых ресурсов на обозначенные цели⁵⁹.

Особую озабоченность  вызывает рост уровня налоговой нагрузки на экономику. В таблице 1 приведен расчетный уровень нагрузки на экономику с 2007 г. на перспективу до 2013 г. (включительно)⁶⁰.

Таблица 1

Расчетный уровень  налоговой нагрузки на экономику, млрд. руб.

При этом увеличились  объем отчетности и число их проверок, проводимых теперь не только налоговыми органами, но и органами Пенсионного фонда РФ и Фонда социального страхования РФ.

Последствиями увеличения финансовой нагрузки могут  стать сокращение предпринимательской активности, уход «в тень», возврат к зарплатам в конвертах, рост безработицы и нелегальной занятости. Установленный для предприятий производственной и социальной сферы, применяющих УСН, совокупный тариф страховых взносов в размере 26% также весьма высок по сравнению с ранее существовавшим тарифом (14%).

По мнению В.А.Кашина, российская налоговая система должна быть модернизирована. Автор разработал этапы и реализующие их мероприятия по модернизации налоговой системы. При этом все предлагаемые изменения и меры были им взяты из практики развитых стран, где успешно реализованы и применяются уже многие годы⁶¹.

Глава Сбербанка Герман Греф назвал свой рецепт стабилизации налоговой базы. «Ставить целью снижение налогов в России сегодня нереально», - еще раз подчеркнул он. Но есть варианты. По его мнению, с одной стороны, резервы находятся в улучшении собираемости налогов, которые можно направлять на покрытие дефицита Пенсионного фонда. По расчетам Грефа, это ежегодно примерно 250 миллиардов рублей. С другой стороны, резерв есть в резком сокращении госаппарата. Но уточнил: при повышении зарплат оставшимся. Здесь Греф цифры называть не стал, заметив, что без этого невозможно решить проблему коррупции, которая неотделима от неэффективных бюджетных трат⁶².

В России международные договоры признаются частью правовой системы. В случае противоречия между положениями международного договора и нормами внутреннего законодательства должно применяться положение международного договора. Международные соглашения об избежании двойного налогообложения (далее - налоговые конвенции) подлежат непосредст

венному применению на территории Российской Федерации  всеми субъектами права, включая финансовые (налоговые) органы и суды, в силу принципа «автоматической интеграции» в российскую правовую систему и принципа «самоисполнимости» положений международного договора.

Положения об ограничении  льгот - в том виде, в каком они  сформулированы в налоговых конвенциях, - ставят под сомнение принцип прямого действия и самоисполнимости международных договоров, когда де юре положения налоговой конвенции должны применяться непосредственно налогоплательщиками, налоговыми органами и судами, в то время как де факто отдельные положения конвенции, такие как положения об ограничении льгот, применяться не могут в отсутствие регламентирующего внутреннего законодательства, подробных инструкций компетентных финансовых (налоговых) органов, релевантных судебных прецедентов и «прецедентов толкования» в правоприменительной практике во внутригосударственной сфере стран - участниц налоговой конвенции⁶³.

3.2Основные направления дальнейшего конституционно - правового совершенствования налоговой системы Российской Федерации

В настоящее  время согласно ст. 75 Конституции РФ общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом. Статьей 7 НК РФ закреплен принцип приоритета международных норм права над нормами национального права, который принят в развитие нормы права ч. 4 ст. 15 Конституции РФ. Следует заметить, что общепризнанные принципы и нормы международного права являются составной частью правовой системы Российской Федерацией и имеют приоритет над российскими нормами права только в случае их ратификации.

В конституциях многих стран декларируются такие  принципы, как: всеобщность налогообложения (Азербайджан, Армения, Казахстан, Кыргызстан); установление налога законом (Азербайджан, Грузия, Франция, Япония); единство налоговой системы (Кыргызстан, США); равенство налогоплательщиков (Бразилия); равного налогового бремени (Греция, Испания, Италия, Португалия) и др. Все вышеназванные принципы получили законодательное закрепление и в нашей стране (ст. 57 Конституции РФ и п. 1 ст. 3, п. п. 5, 6 ст. 3, п. 2 ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 3. ст. 3 НК РФ)⁶⁴.

Среди важнейших  принципов международного права  в области налогообложения и сборов следует отметить, прежде всего, принцип фактической способности налогоплательщика к уплате налога, который заслуживает особого внимания в период мирового финансового кризиса. Он является логическим продолжением вышеназванного принципа справедливости налогообложения, предполагающего взимание налогов в зависимости от экономических возможностей налогоплательщика, а также принципа равенства налогообложения (налогового бремени): налоги должны уплачиваться пропорционально полученным доходам и богатству.

В нашей стране данный принцип первоначально был  сформулирован в Постановлении Конституционного Суда РФ (далее - КС РФ) от 4 апреля 1996 г. N 9-П, где было отмечено, что принцип равенства требует учета фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности, а принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов.

С принятием  части первой НК РФ указанный принцип получил законодательное закрепление в п. 1 ст. 3 НК РФ, где сказано, что при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. По мнению В.Е. Кирилиной, данный принцип приобретает особую актуальность накануне вступления в силу главы НК РФ о едином налоге на недвижимость, который должен заменить собой земельный налог и налог на имущество⁶⁵.

Сначала планировалось, что налоговой базой будет  рыночная стоимость объектов недвижимости, однако в настоящее время предполагается, что данным элементом налога станет кадастровая стоимость объекта недвижимости. При этом все равно остаются опасения, что с введением нового налога не будет в полной мере учтено финансовое положение налогоплательщиков, а значит, непропорционально распределится и налоговое бремя на малоимущих и состоятельных граждан. Поэтому особый интерес представляет применение принципа фактической способности налогоплательщика к уплате налога на практике.

Логично предположить, что такая способность должна определяться наличием источника уплаты налога и учитываться еще при установлении налога (разработке законопроекта). Однако в том случае, если законодатель «забудет» о данном принципе на стадии составления проекта закона о налоге на недвижимость, у налогоплательщика остается возможность проверить принятый закон на соответствие Конституции РФ⁶⁶.

Прежде всего, следует обратиться к позициям КС РФ по вопросам уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), при установлении и исчислении которого должен учитываться вышеназванный принцип, что было отмечено в Определении от 9 апреля 2001 г. № 82-О: расчет потенциально возможного дохода должен осуществляться с применением методов статистических исследований и оценки независимых организаций, с учетом результатов проверок налоговых и других государственных органов, чем обеспечивается такой принцип налогового законодательства, как фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 НК РФ), соблюдение конституционных прав и свобод, закрепленных ст. ст. 19 (ч. ч. 1 и 2), 34 (ч. 1), 35 (ч. 1) и 57 Конституции РФ; в противном случае такие решения могут быть обжалованы в судебном порядке.