Налоговые расчеты в финансовом учете

2. Позднее, в момент  отгрузки товара (выполнения работ,  оказания услуг, передачи имущественных  прав) счет-фактура выставляется  продавцом на полную сумму.  И покупатель на основании  такого счета-фактуры вправе принять  всю сумму налога, выделенную  в ней, к вычету. Но при этом  у него появляется обязанность  в этом же налоговом периоде  восстановить в бюджет НДС,  принятый к вычету с предоплаты (подпункт 3 пункт 3 статьи 170 НК РФ). Налог должен быть восстановлен  в бюджет также в случае  расторжения договора (либо изменения  его условий) и возврата предоплаты  продавцом. 

Продавец, как и прежде, должен уплатить НДС в бюджет с  полученных сумм предоплаты (подпункт 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ), выписать самому себе счет-фактуру на аванс, а при  отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) - еще раз начислить в  бюджет НДС со всей суммы отгрузки (пункт 1 статьи 154, пункт 14 статьи 167 НК РФ) и принять к вычету ранее уплаченный налог с суммы предоплаты (пункт 8 статьи 171, пункт 6 статьи 172 НК РФ). Этот порядок не изменился.

2.1.3. Регистры  для расчета налога на добавленную  стоимость

В настоящее время для  учета НДС необходимы следующие  документы:

• счета-фактуры;
• журналы учета счетов-фактур;
• книги продаж и покупок;
• расчетные документы, в которых НДС выделяется отдельной суммой (платежные поручения, приходные кассовые ордера и т.п.);
• первичные учетные документы, в которых НДС выделяется отдельной суммой (накладные, акты приемки-сдачи работ и т.п.);
• специальные дополнительные расчеты по отдельным операциям (бухгалтерские справки);
• бухгалтерские регистры.

Плательщики НДС обязаны  составлять счета-фактуры на реализацию продукции (работ, услуг) и при получении  авансов, Порядку составления счетов-фактур посвящена ст. 169 НК РФ. Постановлением Правительства Российской Федерации  от 02.12.2000 N 914 были утверждены «Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС» (в ред. Постановления Правительства  № 451 от 26.05.2009г.).

Счета-фактуры являются основными  первичными документами налогового учета НДС, журналы учета счетов-фактур, книги покупок и продаж - сводными налоговыми регистрами. При правильном ведении бухгалтерского и налогового учета данные бухгалтерских регистров  и сводных налоговых регистров  по НДС должны совпадать.

Составление счет-фактур

Счета-фактуры обязаны  составлять все плательщики НДС  при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения. При ввозе  товаров на таможенную территорию Российской Федерации счета-фактуры не выписываются, а их функции исполняют таможенные декларации.

Счета-фактуры составляются и в иных случаях, определенных в  установленном порядке, например предприятиями, выполняющими функции налоговых  агентов.

Счета-фактуры не составляются налогоплательщиками в следующих  случаях.  

1. По реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг);  
2. Банками по банковским операциям (за исключением инкассации дополнительных услуг);  
3. Страховыми организациями по оказанию услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию;  
4. Негосударственными пенсионными фондами при оказании услуг по негосударственному обеспечению.  
5. Организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС (перешедшие на упрощенную систему налогообложения, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход или единого сельскохозяйственного налога). Для них требование по выставлению счетов-фактур считается выполненным, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Организации и индивидуальные предприниматели, получившие освобождение от исполнения обязанностей плательщика  НДС, продолжают выписывать счета-фактуры. Они не перестают быть налогоплательщиками, а лишь получают льготу по исчислению налога на добавленную стоимость. При  этом они выставляют счета-фактуры  без выделения соответствующих  сумм налога. На счете-фактуре делается надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». Аналогичную надпись на выписываемых счетах делают и налогоплательщики при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению или освобождены от налогообложения.

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщики в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ обязаны выставлять счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или получения оплаты, но обязательно до конца налогового периода.

Счета-фактуры составляются в двух экземплярах при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг): первый экземпляр передается покупателю, второй - остается у продавца. Так  как при передаче товаров, выполнение работ, оказание услуг для собственных  нужд и выполнение строительно-монтажных  работ для собственного потребления  отсутствует покупатель, счет-фактура  в этих случаях выписывается в  одном экземпляре.

Счет-фактура является документом, служащим для принятия предъявленных  сумм НДС к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного Налоговым кодексом РФ, не могут  являться основанием для принятия предъявленных  покупателю продавцом сумм налога к  вычету или возмещению. Предъявление дополнительных требований по заполнению счетов-фактур является неправомерным. Поэтому, чтобы не подводить своих  покупателей и заказчиков, следует  очень внимательно и аккуратно  заполнять обязательные реквизиты  счета-фактуры. Форма счета-фактуры  дается в Постановлении Правительства  Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (в ред. Постановления Правительства  № 451 от 26.05.2009г.). Все обязательные реквизиты  счета-фактуры приводятся в п. 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Счета-фактуры не должны иметь подчистки и помарки. Исправления  в счета-фактуры можно вносить  только корректурным методом. Корректурный метод заключается в следующем: зачеркиваются неправильный текст  или суммы и над зачеркнутым надписываются исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы исправленное можно было прочитать. Исправления в счете-фактуре должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Наименование услуг в  счете-фактуре может быть описано  полностью или путем ссылки на договор, позволяющий идентифицировать оказанные услуги.

Если некоторые из строк  и граф счета-фактуры не могут  быть заполнены по причине отсутствия необходимой информации, то в незаполненных  строках и графах разрешено ставить  прочерки.

Применение налоговых  вычетов в случае исправления  в счете-фактуре ошибок (нарушений) и соответственно регистрация в  книге покупок исправленных счетов-фактур производятся в том налоговом  периоде, в котором получен исправленный счет-фактура.

Новая редакция ст. 169 НК РФ дала возможность применения электронных  счет-фактур, которые подписываются электронной цифровой подписью. Но это возможно, только если у контрагентов совместимые программные продукты. Также в обновленной форме счет-фактуры должен появиться еще один реквизит – «наименование валюты».

Ведение журнала учета выставленных и  полученных счетов-фактур

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную  стоимость утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации  от 02.12.2000 N 914, в ред. Постановления  №451 от 26.05.2009г.

Продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям  счетов-фактур, вместе с которым  хранятся выставленные счета-фактуры. Учет счетов-фактур в журнале ведется  в хронологическом порядке по мере их выставления. Журналы учета  должны быть прошнурованы и пронумерованы. Счета-фактуры хранятся вместе с  журналом учета в течение 5 лет  с даты их выдачи.

Покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов счетов-фактур, в котором эти счета-фактуры  хранятся. Учет полученных счетов-фактур в журнале ведется по мере их поступления  от продавцов. Если неудобно хранить  платежные документы в журнале  учета в связи с большим  количеством платежных документов, то платежные документы хранятся в качестве приложений к выпискам банка (если оплата производилась безналичным  путем) или в авансовых отчетах  сотрудников организации (если оплата производилась наличными деньгами). Заполненные в установленном  порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной  строкой суммой НДС также хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур.

На практике часто возникает  ситуация, когда счет-фактура, выписанный продавцом в одном отчетном периоде, попадает к налогоплательщику-покупателю значительно позже. В этом случае подтверждается дата получения счета-фактуры. Для этого сохраняется конверт  с почтовым штемпелем или берется  подпись курьера, доставившего документы.

Для того чтобы журнал учета  полученных счетов-фактур был не просто их местом хранения, а выполнял и  дополнительную учетную функцию, то последовательность работы с журналом учета полученных счетов-фактур такова:  

1. при получении счета-фактуры им присваивается соответствующий номер согласно журналу;  
2. данные полученных счетов-фактур отражаются в журнале;  
3. полученные счета-фактуры подшиваются в журнал;  
4. когда возникает право на принятие сумм НДС к вычету, показатели данного счета-фактуры автоматически переносятся в книгу покупок.

Ведение книги покупок и книги продаж

Для учета счетов-фактур, выписанных покупателю, налогоплательщики  обязаны вести кроме журнала  учета выставленных счетов-фактур книгу  продаж. В ней регистрируются счета-фактуры, составляемые продавцом при совершении операций, признаваемых объектами, которые  облагаются НДС, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых  от налогообложения).

Если налогоплательщик выдает покупателю вместо счета-фактуры приравниваемые к нему документы (ленты контрольно-кассовых машин и бланки строгой отчетности либо суммарные данные документов строгой отчетности), то они регистрируются в книге продаж.

Книга продаж ведется налогоплательщиком в целях определения суммы  налогового обязательства по НДС. Если Книга продаж ведется в электронном  виде, то по истечение налогового периода, но не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, книга продаж распечатывается, страницы пронумеровываются и скрепляются печатью.

Записи в книге продаж делают в момент возникновения у  компании обязательств начислить и  уплатить сумму НДС в бюджет. На практике может сложиться такая  ситуация. Реализация товаров, работ  или услуг приходится на последний  день налогового периода. А ст. 168 Налогового кодекса РФ дает продавцу право выставить  счет-фактуру не сразу, а в течение  пяти календарных дней с момента  отгрузки продукции (выполнения работ, оказания услуг). Значит, может получиться так, что счет-фактура будет выставлен  уже в следующем налоговом  периоде. Несмотря на это, счет-фактуру  нужно зарегистрировать в книге  продаж в том периоде, в котором  возникла обязанность начислить  НДС (то есть когда произошла отгрузка), иначе это приведет к занижению  суммы налога, подлежащей уплате в  бюджет и соответствующим штрафным санкциям.

Бывают случаи, когда ранее  зачтенный "входной" НДС необходимо восстановить. В частности, восстановить налог придется, если компания осуществляет одно из действий, предусмотренных  п. 3 ст. 170 НК РФ (передает имущество  в уставный капитал другой фирмы, начинает использовать ценности в необлагаемых операциях или получает НДС-освобождение по ст. 145 НК РФ, переходит на спецрежим).

Каковы бы ни были причины  восстановления, восстанавливая налог, необходимо сделать запись в книге  продаж. Однако новый счет-фактуру  при этом выписывать не нужно. В книге  продаж регистрируют "входящий" счет-фактуру, на основании которого НДС ранее  был принят к вычету, указав именно ту сумму налога, которая восстанавливается.

Книга покупок и входящие счета-фактуры напрямую связаны  с вычетом "входного" НДС. Поэтому, если на предприятии проводится проверка по НДС, эти документы инспекторы изучат в обязательном порядке. И  даже небольшое нарушение может  повлечь серьезные неприятности, например отказ в налоговом вычете.

Ведение книги покупок - обязанность  покупателя - плательщика НДС. Типовая  форма книги покупок приведена  в Приложении 2 к Постановлению  Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 в ред. Постановления №451 от 26.05.2009г., в котором и установлены Правила  ее ведения. В ней регистрируют счета-фактуры, полученные от продавцов.

Принцип регистрации счетов-фактур в книге покупок можно свести к следующему. Запись в книге покупок  делается, если одновременно выполнены  такие условия:  

• товары (работы, услуги) приобретены для операций, облагаемых НДС, или для перепродажи;  
• товары (работы, услуги) приняты к учету;  
• счет-фактура продавца оформлен в соответствии с требованиями.