6. Принцип
альтернативности. Данный принцип
состоит в том, что подбор и
разработка схем оптимизации
налоговых платежей предприятия
должны быть основаны на возможности
выбора между альтернативными
вариантами оформления хозяйственной
операции. В области налогового
планирования это обусловлено
возможностью использования тех
или иных схем налогообложения
посредством формирования множества
альтернатив и выбора в области
компромиссов варианта с оптимальными
показателями.
7. Принцип
эффективности. Он исходит из
методологического принципа «бережливости»
или закона «экономии», вошедшего
в историю науки под названием
«бритвы Оккама» «сущности не
следует умножать сверх необходимости»,
или «бесполезно делать посредством
многого то, что может быть
сделано посредством меньшего».
В отношении налогового планирования
подразумевается умение управлять
капиталом для получения максимальной
экономической выгоды с минимальными
налоговыми затратами. Реализация
данного принципа означает, что
минимизация суммы налоговых
платежей не является самоцелью
такую минимизацию легко обеспечить
путем сокращения операционной
деятельности. Поскольку стратегической
целью управления предприятием
является максимизация его рыночной
стоимости, процедура налогового
планирования должна основываться
на этом положении, учитывая соотношение
между выгодами и затратами
на его проведение. Налоги нельзя
просто «механически» минимизировать,
их необходимо оптимизировать, поскольку:
сокращение одних налоговых платежей
может привести к увеличению
других; минимизация налогов путем
отнесения расходов на себестоимость
уменьшает финансовый результат
и сдерживает развитие бизнеса;
механическое сокращение налогов может
привести в конечном итоге к превосходству
формы над существом сделки и к ее оспоримости
налоговыми органами.
Кроме того,
для российских предприятий можно
сформулировать ряд дополнительных
принципов, которые необходимо соблюдать
при проведении налоговой оптимизации.
- Принцип
перспективы. Данный принцип означает,
что не следует строить налоговую
оптимизацию исключительно на
использовании пробелов в налоговом
законодательстве. Действительно, налоговая
оптимизация, наряду с другими
методами, требует использования
юридических пробелов в законодательстве,
а также толкования норм налогового
права в пользу налогоплательщика,
однако такой метод должен
носить не определяющий, а прикладной
характер. Во-первых, оперативность
внесения изменений и дополнений
в нормативные документы очень
высока. Во-вторых, налоговые органы
руководствуются не только законодательством,
но и различными ненормативными
актами ФНС России (инструкциями,
письмами, разъяснениями). Чаще всего
позиция ФНС России полярна
интересам налогоплательщика, в
связи с чем налоговому менеджеру,
использующему противоречия в
законодательстве, нужно заранее
готовиться к судебными баталиям.
Использование пробелов в законодательстве
является самой квалифицированной
частью минимизации, требует сугубо
индивидуального подхода и сопряжено
с определенным риском, так как
в данном случае защита интересов
налогоплательщика должна осуществляется
только в судебном порядке (на
уровне судебного прецедента). Тем
не менее прогнозировать направление
судебной практики по тому
или иному вопросу невозможно,
так как это зависит от множества
факторов.
- Принцип
простоты и доступности. Это означает,
что аргументация того или
иного метода оптимального налогообложения
должна быть простой, доступной
и по возможности основываться
на конкретных статьях российского
законодательства.
- Принцип
многоотраслевого регулирования. Он
заключается в том, что нельзя
строить оптимизацию налогообложения
только на смежных с налоговой
отраслях права (гражданском, банковском,
бухгалтерском и т.д.). При формировании
системы российского налогового
законодательства не учитывалась
взаимосвязь и привязка налогового
права к нормам и положениям
других отраслей права. Налоговое
законодательство реализуется практически
в собственной правовой плоскости.
Наиболее существенный отрыв
произошел от сферы гражданского
законодательства. Так, согласно Гражданскому
кодексу РФ к имущественным
отношениям, основанным на административном
или ином властном подчинении
одной стороны другой, в том
числе к налоговым и другим
финансовым и административным
отношениям, гражданское законодательство
не применяется, если иное не
предусмотрено законодательством.
Необходимо также учитывать то,
что в ряде случаев фискальное
содержание тех или иных терминов
в российском законодательстве
сохраняется. Как гласит Налоговый
кодекс РФ: институты, понятия и
термины гражданского, семейного
и других отраслей права, используемые
в настоящем Кодексе, применяются
в том значении, в каком они
используются в этих отраслях
законодательства, если иное не
предусмотрено настоящим Кодексом.
Также немаловажен тот факт, что
в целях налогообложения порядок
ведения бухгалтерского учета
корректируется с учетом требований
налогового законодательства. Поэтому
построение любой схемы оптимизации
требует комплексного подхода
с учетом особенностей налогового
законодательства и требований
иных отраслей права.
- Принцип
конфиденциальности. При выборе
способа налоговой оптимизации,
связанного с привлечением широкого
круга лиц, необходимо руководствоваться
правилом «золотой середины»: с одной
стороны, сотрудники должны четко представлять
себе свою роль в операции, а с другой -
они не должны осознавать ее цель и мотивы.
Так, практически фиктивно привлекаемые
сотрудники-инвалиды должны в случае проведения
налоговыми органами опроса подтвердить
реальность своих трудовых отношений
с предприятием. С другой стороны, излишняя
осведомленность сотрудника может привести
к утечке информации, а методы оперативной
работы правоохранительных органов весьма
эффективны. Распространение сведений
об удачно проведенной минимизации налогов
также может иметь ряд негативных последствий.
Во-первых, уменьшение налогов не входит
в перечень одобряемых обществом действий
- работниками бюджетной сферы, пенсионерами
и т.д. Предприниматель, распространяющийся
о своих удачах в области уменьшения налогов,
может столкнуться с возмущением общественного
мнения и, как следствие, поступлением
излишней информации в государственные
органы. Во-вторых, существует возможность,
что удачный опыт будет принят на вооружение
другими предпринимателями и приобретет
массовое распространение, что впоследствии
неизбежно вызовет оперативное изменение
законодательства.
- Принцип
абсолютного документального оформления.
При осуществлении налоговой
оптимизации необходимо уделить
пристальное внимание документальному
оформлению операций. Небрежность
в оформлении или отсутствие
необходимых документов является
основной причиной успеха налоговых
органов в судах. Особо это
касается необходимости соблюдения
тождества цифр и формулировок.
Это означает, что цифры, отраженные
в документах бухгалтерского
учета, должны точно соответствовать
цене договора и сумме произведенных
платежей. Также следует помнить
о необходимости формального
отношения к соблюдению всех
установленных законом сроков, будь
то сроки уплаты налогов, представления
отчетности или иной информации
в контролирующие органы. Ни у
одного предпринимателя нет желания
финансировать чьи-то ошибки, проходить
неприятную процедуру привлечения
к ответственности, поэтому установленные
налоговым законодательством сроки
необходимо соблюдать.
- Принцип
добросовестности. Применение данного
принципа подразумевает под собой
создание и сохранение имиджа
добросовестного налогоплательщика,
так как арбитражная практика
показывает, что фактор добросовестности
является определяющим при рассмотрении
налоговых споров в суде. Конституционный
Суд РФ в 2001 г. фактически ограничил
пределы налогового планирования
добросовестностью налогоплательщика.
Позиция суда заключается в
признании за каждым налогоплательщиком
права использовать все допустимые
законами средства, приемы и способы
для максимального сокращения
налоговых обязательств в целях
хозяйственной деятельности. При
этом деятельность, осуществляемая
исключительно с намерением избежать
уплаты налога, не может оцениваться
как добросовестное поведение. Таким
образом, разрабатывая схему налоговой
оптимизации, необходимо заранее
заручиться доказательствами добросовестности
своего поведения.[3]
1.4. Этапы
налогового планирования
Процесс
налогового планирования состоит
из нескольких взаимосвязанных
между собой этапов, которые не
следует рассматривать как четкую
и однозначную последовательность
действий, обязательно гарантирующих
снижение налоговых обязательств.
Это связано с тем, что в
налоговом планировании сочетаются
элементы и науки, и искусства
финансового аналитика. До регистрации
и начала функционирования организации
необходим ответ на общие вопросы
стратегического характера.
В зависимости
от важности решаемых задач, степени
влияния на конечный финансовый
результат деятельности организации
можно выделить два этапа налогового
планирования - стратегическое и
оперативное (схема 1).
Стратегическое
налоговое планирование представляет
собой механизм, позволяющий группе
хозяйствующих субъектов определить
основополагающие условия своего
функционирования с точки зрения
оптимизации налогообложения.
[pic]Схема 1. Этапы
и направления налогового планирования[4]
Стратегическое
налоговое планирование устанавливает
главные направления и принципы
налоговой политики группы компаний
как единого хозяйствующего субъекта
и носит длительный характер.
Сущность
стратегического налогового планирования
заключается в том, что при
решении важнейших условий своего
функционирования предпринимательская
организация проводит анализ
налоговых последствий при выборе
того или иного варианта и
определяет оптимальный, наиболее
соответствующий реализации поставленных
стратегических целей.
На этом
же этапе происходит формирование
основных элементов налоговой
учетной политики группы, которые
обусловливают принципы ведения
налогового учета на ряд лет
и оказывают прямое влияние
и на величину наиболее существенных
налоговых платежей как таковых,
и на поток денежных средств
в целом.
Практика
работы ряда российских организаций
показала эффективность в налоговом
планировании составления информационной
налоговой базы конкретного хозяйствующего
субъекта. Она включает в себя
полный перечень платежей в
бюджеты всех уровней и внебюджетные
фонды по видам деятельности,
систему льгот, ставки, источники
начисления налогов, сроки уплаты
и т.д. То есть на этапе стратегического
планирования целесообразно формировать
так называемое налоговое поле
организации, на основании которого
составляются в дальнейшем и
среднесрочные, и текущие планы
налоговых платежей, налоговые календари
и все другие элементы налогового
планирования.
Наиболее
широкие возможности открываются
на этапе создания интегрированной
структуры или отдельного бизнес-направления
группы. В этом случае производится
оценка альтернативных вариантов
функционирования новой хозяйствующей
единицы с точки зрения наступления
налоговых последствий выбора
вида деятельности, структуры и
других основополагающих моментов,
определяется оптимальный вариант
и составляется исходная информационная
налоговая база. Главная задача
стратегического налогового планирования
- определение наиболее эффективных
с позиции налогообложения условий
предпринимательской деятельности
образовавшейся единицы.
Также очень
большое влияние стратегическое
налоговое планирование может
оказать на решения хозяйствующего
субъекта при кардинальных изменениях
условий его функционирования, в
частности при смене собственников,
реорганизации, слиянии, расширении, переориентации
на другие виды деятельности
и т.д. В данной ситуации в
ходе планирования проводится
анализ вводимых изменений и
оценка их эффективности с
точки зрения налогообложения. Целью
здесь является установление
наиболее рациональных путей
реализации задуманных изменений.
И наконец,
в том случае, когда основные
направления, структура, налоговый
статус и место расположения
всех участников объединения
уже определены, группа работает
и не планирует каких-либо серьезных
изменений в своей деятельности,
внедрение элементов стратегического
налогового планирования тем
не менее имеет место. Оно заключается
в проведении анализа уже существующих
условий функционирования организаций
и составлении информационной
налоговой базы, формировании налогового
поля для осуществления оперативного
налогового планирования. Таким
образом, элементы стратегического
налогового планирования необходимо
применять на любом этапе существования
хозяйствующего субъекта.
Оперативное
налоговое планирование можно
охарактеризовать как совокупность
плановых действий в процессе
текущей деятельности каждого
предприятия - участника группы, нацеленных
на регулирование уровня его
налоговой нагрузки. Оперативное
налоговое планирование имеет
среднесрочный или краткосрочный
характер и базируется на условиях
хозяйствования и налогообложения
хозяйствующего субъекта, определенных
на уровне стратегического налогового
планирования.
Оперативное
налоговое планирование осуществляется
по двум основным группам направлений:
Первая - расчет,
анализ и управление налогооблагаемыми
базами по группам налогов, объединенным
по тем или иным признакам,
и составление на этой основе
среднесрочных и краткосрочных
планов налоговых платежей.
Воздействие
на налогооблагаемые базы, управление
ими являются одним из главных
предметов налогового планирования.
Для этого налоги надо дифференцировать
по одинаковой или сходной
облагаемой базе, принимаемой за
основу (величина выручки от продаж,
фонд оплаты труда и др.). Далее
устанавливаются и фиксируются
прямые и косвенные связи между
налогооблагаемыми базами и группами
налогов. Взаимовлияние налогов
и облагаемых баз необходимо
оценить, т.е. установить, на какую
величину изменяется каждый налог
при увеличении (или уменьшении)
той или другой налогооблагаемой
базы и как эти изменения
в итоге воздействуют на размер
общей налоговой нагрузки и
сумму чистой прибыли отдельного
предприятия и группы в целом.