Заметна динамика снижения тяжести налогового бремени в 2002 году с 8,1% до 7,3%. Такое  положение дел объясняется в  первую очередь снижением налоговой  ставки налога на прибыль, однако, следует  заметить, что в 2002 году налоговое  бремя было меньше, чем в 2000 году, при этом налоговые платежи в 2002 году были заметно больше, нежели в 2000 году. Это можно объяснить  только с довольно резким повышением выручки банка, что может говорить об увеличении работ проводимых банком по размещению своих услуг.

     На  наш взгляд, уместно будет рассмотреть  долю налога на прибыль в выручке  банка «Условный»:

     В 2000 году она равна:

      

     В 2001 году:

     

     В 2002 году:

       

     Здесь, кстати, можно будет проанализировать долю налога на прибыль в общей  сумме налогов по отношению к  доходам банка (рисунок 2.3).

       

     Рис. 2.3 Доля налога на прибыль в сумме  всех налоговых платежей по отношению  к доходам банка за 2000 – 2002 гг., (% к общим доходам).

     Если  сравнивать показатели налогового бремени, и показатели тяжести налога на прибыль (рисунок 2.3) видно, что последний  занимает большую часть всех налоговых  платежей. Но снижение доли этого налога, все-таки, заметно. Однако если введут изменения к ЕСН, главным образом  снижение налоговой ставки (что собираются сделать с 2004 года), то доля налога на прибыль снова резко возрастет.

     Однако, с точки зрения научного подхода  у метода расчета тяжести налогового бремени, рассмотренного выше, существуют два существенных недостатка:

1. Данная методика не характеризует влияние налогов на финансовое состояние организации;
2. Все налоги, кроме налога на прибыль, относятся на себестоимость продукции (в данном случае услуг), поэтому сравнивать их с выручкой не целесообразно.

     Таким образом, предлагается рассмотреть  следующий метод.

     Общий знаменатель, к которому можно привести тяжесть бремени всех налогов  – это прибыль предприятия:

     

где Н_б – тяжесть налогового бремени;

      В – выручка от реализации, включая все налоги;

      С_р – затраты на производство и реализацию услуг (без учета налогов)

      П_г – фактическая прибыль остающаяся в распоряжении организации за вычетом всех налогов уплачиваемых за счет нее.

     Итак, в 2002 году тяжесть налогового бремени  по отношению к прибыли банка  равна:

     

     В 2001 году:

     

     В 2002 году:

     

      Рис. 2.4 Тяжесть налогового бремени  за 2000 – 2002 года, в % к прибыли. 

     По  отношению к прибыли налоги занимают довольно значительное положение. И, если предположить, что организация вообще не платит налоги, то прибыль могла  бы возрасти практически в полтора  раза. Однако, на протяжении данного периода, имеется тенденция к снижению налогового бремени. Если сравнивать 2001 год с 2000, когда сумма уплаченных налогов довольно резко возросла, а коэффициент снизился на 4,94 пункта, можно с уверенностью говорить что прибыль остающаяся в распоряжении банка довольно значительно возросла, скорее всего такая же ситуация присутствовала и в 2002 году, но ее сложно проследить, так как в том году значительно снизился налог на прибыль, что повлияло на резкое снижение этого коэффициента с 51,5% до 36,40%.

     Существенным  минусом этого показателя является то, что в нем можно проследить влияние только общей суммы уплаченных налогов, что затрудняет анализ по их отдельным видам.

     Для банковского сектора применяется  отдельный показатель – коэффициент  налогов¹, который показывает отношение налоговых платежей к работающим активам, то есть к активам, которые непосредственно приносят доход.

     Коэффициент налогов равен:

 

     Аналогично  второму показателю, который мы рассматривали  выше, суммы уплаченных налогов, если бы организация не платила налоги, могли бы пойти в работающие активы и приносить доход.

     Итак, в 2000 году коэффициент налогов равен:

        

     В 2001 году:

     

     В 2002 году:

         

     Рис. 2.4 Коэффициент налогов за 2000 – 2002 гг., (% по отношению к работающим активам).

     Здесь мы опять видим динамику снижения налогового бремени, следует обратить внимание, что она происходит без  скачков, которые, как правило, происходили  в 2002 году, как было на прошлых диаграммах. Это в первую очередь связано  с динамикой работающих активов, которая, очевидно замедлила темпы  в 2002 году. И если в 2001 году снижение налогового бремени произошло благодаря  только повышению этих активов, то на протяжении 2002 года, можно говорить, что налоговое бремя снизилось  из-за снижения налога на прибыль.

     Подытоживая расчеты этих трех показателей, можно  сделать следующие выводы.

     Динамика  налогового бремени, сложившаяся на протяжении 2000-2002 годов имеет тенденцию  к уменьшению, главным образом  по двум причинам:

1. Увеличение прибыли полученной банком «Условный» и увеличение оборотных средств задействованных им же.
2. Проведенная налоговая реформа, которая снизила платежи по налогу на прибыль.

     Такая ситуация может говорить только о  положительной тенденции в финансовом состоянии банка «Условный»: во-первых, работа организации стала более  эффективной, о чем говорит динамика налогового бремени во втором и третьем  показателях, рассмотренных выше. И, во-вторых, снижение налогового бремени, которое напрямую связано со снижением  уплаты налогов в бюджет, что в  свою очередь позволяет банку  иметь в своем распоряжении больше средств, которые можно направить  на расширение деятельности.

     Следует отметить, что в 2003 году эта динамика может несколько замедлится, но в 2004 году появится вновь, связи с возможным  углублением проводимой налоговой  политики и, главным образом, из-за возможной  снижении ставки ЕСН.   

 

     Глава 3. Пути реформирования налогообложения коммерческих банков

     3.1. Необходимость дальнейшего  проведения реформ  в сфере налогообложения  коммерческих банков. 

     Как уже говорилось выше, в целом за последние годы налоговое бремя  банков довольно резко упало, что  не может отрицательно сказаться  на их деятельности. Однако проблемы налогообложения  во многом еще остались, и, в первую очередь, они связаны с трактовкой законодательства.

     Самой запутанной главой Налогового кодекса  для банковской деятельности является 25 глава: «Налогообложение прибыли  организаций».

     Итак, первой проблемой возникшей перед  кредитными организациями – является введение налогового учета. Но так как  бухгалтерский учет в этих организациях не был изменен, следовательно, налоговый  учет вестись отдельно от бухгалтерского почти по всем видам доходов и  большинству видов расходов¹.

     Существует  два пути решения этой проблемы:

1. Разделить бухгалтерию на два отдела: бухгалтерского учета и налогового. Но на практике это означает не столько разделение, сколько создание нового подразделения. Понятно, что не в каждом банке могут позволить себе увеличение численности служащих, да и где взять специалистов широкого профиля, способных качественно и оперативно вести такого рода учет. Не следует забывать и о документообороте – потребуются дополнительные копии первичных документов.
2. Это создание нового программного продукта, способного одновременно вести как бухгалтерский так и налоговый учет. И хотя этот метод более приемлемый и менее дорогой, чем первый, однако, сложность его заключается в переподготовке персонала для работы в такого рода программах.

     Итак, в первую очередь с введением  налогового учета банки должны были волей-неволей потратится на создание такого вида учета.

     Теперь  перейдем к более серьезным проблемам.

     Наиболее  важный вопрос, который необходимо прояснить в гл. 25 НК РФ,— это вопрос о классификации доходов от банковской деятельности.

     В соответствии со ст. 248 НК РФ доходы налогоплательщика  подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации) и на внереализационные доходы.

     Не  может не обратить на себя внимание тот факт, что ст. 250 НК РФ относит  к внереализационным доходам  доходы от операций купли-продажи иностранной  валюты и доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского  вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

     Если  учитывать, что основная деятельность кредитной организации должна быть направлена на получение процентов от размещения ранее привлеченных средств, то вполне возможна ситуация, когда доля внереализационных доходов будет значительно выше, чем доходы от реализации. Особенно если к внереализационным доходам еще добавятся доходы от купли-продажи иностранной валюты.

     Статья 290 НК РФ к доходам от банковской деятельности относит проценты, полученные от размещения денежных средств, а также  доходы от покупки (продажи) иностранной валюты. При этом не сказано, что доходы, перечисленные в ст. 290, относятся к доходам от реализации. Наоборот, если руководствоваться формулировкой п. 1 ст. 290 НК РФ, то можно сделать вывод о том, что доходы от банковской деятельности могут носить как реализационный, так и внереализационный характер. Поскольку ст. 290 НК РФ отдельные доходы от банковской деятельности не классифицированы, то есть прямо не определено, к какому виду доходов они относятся, то такая классификация должна следовать из содержания других статьей НК РФ.

     Как уже упоминалось, ст. 250 НК РФ (п. 2 и 6) доходы от купли-продажи и процентные доходы отнесены к внереализационным доходам. Упоминание об отдельных особенностях определения данного вида доходов, которые устанавливаются ст. 290 НК РФ, не меняет этой классификации, поскольку под особенностями следует понимать только отличия, содержащиеся в ст. 290 НК РФ, и не более того. Такие отличия существуют и заключаются они в том, что для всех налогоплательщиков курс ЦБ РФ принимается на дату совершения сделки (абзац второй подп. 2 ст. 250 НК РФ), для банков — курс Банка России принимается на дату расчетов по сделке (абзац второй подп. 4 п. 1 ст. 290 НК РФ).

     Казалось  бы, все ясно. Но небольшое сомнение все еще остается. Пункт 3 ст. 249 НК РФ говорит о том, что особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков устанавливается положениями настоящей главы. Поскольку для банков существует ст. 290 НК РФ, то не значит ли это, что все доходы» перечисленные этой статьей, должны считаться доходами от реализации? А иначе, в чем смысл выделения этих доходов в отдельную статью?

     Но  самым существенным является правило, содержащееся в третьем абзаце ст. 328 «Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов, полученных (уплаченных) по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам» НК РФ: «В порядке, установленном настоящей статьей, учитываются доходы (расходы) в виде процентов, подлежащих получению (выплате) по долговым обязательствам любого вида организациями, для которых операции с такими долговыми обязательствами признаются операциями реализации в соответствии с уставной деятельностью».