Облік розрахунків з бюджетом по ПДВ

За загальним правилом податкове зобов’язання припиняється внаслідок його належного виконання, тобто коли податок сплачений платником податків своєчасно та в повному обсязі. До інших підстав, які тягнуть припинення податкового зобов’язання діюче податкове законодавство України відносить: утримання податку податковим агентом, примусове стягнення податкового боргу, списання податкового боргу, у випадку визнання його безнадійним, сплата податку реорганізованої організації її правонаступником, сплата податку за платника податку податковим поручителем, залік надміру сплаченої суми податку чи стягненого податкового боргу в рахунок майбутніх платежів.

Податко́вий креди́т — сума (вартість) витрат, понесених платником податку — резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів — фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість та акцизного збору), на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року, у випадках, визначених Законом.

Рахунок 64 "Розрахунки за податками й платежами" призначено для узагальнення інформації про розрахунки підприємства за усіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників підприємства, та за фінансовими санкціями, що справляються в дохід бюджету.

Порядок справляння таких платежів регулюється чинним законодавством.

За кредитом рахунку 64 "Розрахунки за податками й платежами" відображаються нараховані платежі до бюджету, за дебетом - належні до відшкодування з бюджету податки, їх сплата, списання тощо.

Рахунок 64 "Розрахунки за податками й платежами" має такі субрахунки:

641 "Розрахунки за податками"  
642 "Розрахунки за обов'язковими платежами"  
643 "Податкові зобов'язання" 
644 "Податковий кредит"

На субрахунку 641 "Розрахунки за податками" ведеться облік податків, які нараховуються та сплачуються відповідно до чинного законодавства (податок на прибуток, податок на додану вартість інші податки).

На субрахунку 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами" ведеться облік розрахунків за зборами (обов'язковими платежами), які справляються відповідно до чинного законодавства та облік яких не ведеться на рахунку 65 "Розрахунки з страхування".

На субрахунку 643 "Податкові зобов'язання" ведеться облік суми податку на додану вартість, визначену, виходячи із суми одержаних авансів (попередньої оплати) за готову продукцію, товари, інші матеріальні цінності та нематеріальні активи, роботи, послуги, що підлягають відвантаженню (виконанню).

На субрахунку 644 "Податковий кредит" ведеться облік суми податку на додану вартість, на яку підприємство набуло право зменшити податкове зобов'язання.

Відображення податкових зобов’язань з ПДВ на рахунках бухгалтерського обліку показано в табл. 3.1.

Таблиця 3.1.

Облік податкових зобов’язань з ПДВ

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.	Облікові регістри
	Д	К
1	2	3	4	5
І. Перша подія - отримання передоплати від покупців (замовників)
Зараховано на поточний рахунок попередню оплату (аванс) від покупця	311	681	6000	Ж.3
Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	1000	Ж.3
Відвантажено готову продукцію покупцю в рахунок попередньої оплати	361	701	6000	Ж.6
Відображено податкові розрахунки за податковими зобов'язаннями з ПДВ	701	643	1000	Ж.3
Здійснено взаємозалік за рахунками дебіторської і кредиторської заборгованості	681	361	6000	Ж.3
II. Перша подія отримання товарів (послуг) (надання послуг)
Відвантажено готову продукцію покупцю	361	701	6000	Ж.6
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	701	641	1000	Ж.3
Зараховано на поточний рахунок заборгованість покупця	311	361	6000	Ж.3

 

 

Як видно з таблиці, при отриманні передоплати підприємство використовує субрахунок 643 «Податкові зобов’язання», на якому згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, ведеться облік суми податку на додану вартість [2].

Субрахунок 643 є пасивним, транзитним, оскільки на ньому тимчасово, за дебетом обліковується сума ПДВ, яка в момент отримання авансу визнана як податкове зобов’язання. При цьому дебетові обороти на субрахунку 643 виникають раніше за кредитові і до моменту здійснення заключної операції (відвантаження товарів, робіт, послуг) будуть відображені у складі статті Балансу «Інші оборотні активи», що необгрунтовано збільшує активи підприємства.

Крім того, назва субрахунку не відповідає дійсному його призначенню. Сума податкових зобов’язань, яка збільшує заборгованість підприємства до бюджету відображається на субрахунку 641 «Розрахунки за податками» (відповідному аналітичному рахунку). Тому назву субрахунку 643 «Податкові зобов’язання» слід змінити на «Податкові розрахунки з податкових зобов’язань», акцентувавши увагу, що він використовується тимчасово і у випадку здійснення передоплат.

Датою виникнення податкового кредиту з ПДВ є дата події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунку платника податку;

дата отримання платником податку товарів (послуг), що підтверджено податковою накладною.

Відображення податкового кредиту на рахунках бухгалтерського обліку показано в табл. 3.2.

Таблиця 3.2.

Облік податкового кредиту з ПДВ

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків			Сума, грн.	Облікові регістри
	Д		К
І. Перша подія - списання коштів з банківського рахунку (передоплата
Перераховано грошові кошти в рахунок передоплати постачальнику за матеріали	371	311		4800		Ж.1
Відображено суму податкового кредиту (за наявності податкової накладної)	641	644		800		Ж.3
Оприбутковано матеріали від постачальника	201	631		4000		Ж.3
Відображено податкові розрахунки за ПДВ	644	631		800		Ж.3
Здійснено взаємозалік за рахунками	631	371		4800		Ж.3
Перша подія - отримання матеріалів від постачальника
Оприбутковано матеріали від постачальника	201	631		4000		Ж.3
Відображено суму податкового кредиту (за наявності податкової накладної)	641	631		800		Ж.3
Перераховано заборгованість з поточного рахунку	631	311		4800		Ж.1

 

Облік податкового кредиту при настанні першої події - передоплати за товари, роботи, послуги здійснюється за допомогою субрахунку 644 «Податковий кредит». На цьому субрахунку ведеться облік суми ПДВ, на яку підприємство набуло право зменшити податкове зобов’язання.

При цьому субрахунок є активний і, як видно з таблиці, кредитові обороти на ньому виникають раніше за дебетові.

Якщо на момент складання фінансової звітності не отримані товари (послуги), то сума податкового кредиту, підтвердженого податковою накладною, буде відображатися в пасиві Балансу за статтею «Інші поточні зобов’язання». В той же час фактично ніяких зобов’язань у підприємства не виникає. За цих умов слід змінити назву субрахунку 644 «Податковий кредит» на «Податкові розрахунки з податкового кредиту».

 

 

4.ОБЛІК СПЛАТИ ПДВ

 

Для здійснення достовірного обліку ПДВ необхідно чітко визначитися з об’єктом оподаткування, яким згідно з ПКУ є операції платників :

• Постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, у т.ч. операції з передачі права власності на об’єкт застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу (орендарю);
• постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України;
• ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту;
• постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажу залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Головна проблема, яка виникає при відображенні ПДВ в бухгалтерському обліку пов’язана з тим, що правило першої події, яке використовується для визначення ПДВ не співпадає з моментом визнання доходів та витрат в бухгалтерському обліку.

Бухгалтерський облік податкових зобов’язань залежить від дати їх виникнення, якою є дата першої з подій, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (послуг), що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів (послуг) за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення вантажної митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Сума ПДВ, що підлягає сплаті до державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Облік сплати (бюджетного відшкодування) ПДВ здійснюється відповідно до табл. 4.1.

Слід відзначити, що згідно ПКУ впроваджено автоматичне бюджетне відшкодування ГІДВ, яке значно спрощує цю процедуру. Визначення відповідності платника податку певним критеріям проводиться в автоматизованому режимі протягом 15 календарних днів після граничного терміну подання звітності [1].

Таблиця 4.1

Облік сплати (бюджетного відшкодування) ПДВ

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.	Облікова регістри
	Д	К
Перераховано належну до бюджету суму ПДВ (розрахунок здійснено за даними табл.1 і табл.2)	641	311	200	Ж.1
Відшкодовано з бюджету суму бюджетного відшкодування (ст. 200 ГІКУ)	311	641	0,00	Ж.3

Впровадження автоматичної системи відшкодування забезпечить можливість швидкого визначення платників, які мають сумнівну податкову історію.

Таким чином, проаналізувавши особливості нарахування та сплати ПДВ в бухгалтерському обліку за Податковим кодексом України слід вказати на необхідність удосконалення методики бухгалтерського обліку ПДВ.

Проблеми, які виникають при відображенні ПДВ в бухгалтерському обліку, можна вирішити шляхом внесення змін до нормативно-правових актів в частині змін назви субрахунків 643 і 644 та внесення коригувань до їх характеристик.

В практичній діяльності підприємств слід використовувати аналітичні рахунки до субрахунку 644 «Податковий кредит» в частині підтверджених та непідтверджених сум податкового кредиту, що надасть детальну інформацію про стан розрахунків за ПДВ.

Ці зміни забезпечать управлінський персонал підприємства належною інформацією, що дасть можливість визначити податкове навантаження та шляхи оптимізації оподаткування на підприємстві.