Бухгалтерский учет и аудит прочих доходов и расходов

     До 1 января 2013 г. первичные учетные документы составлялись по утвержденным уполномоченными органами формам. Если такая форма отсутствовала, то организация могла разработать ее самостоятельно, но документ должен был содержать все реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ.

     К документам налогового учета относится, например, счет-фактура, служащий основанием для принятия к вычету сумм НДС, уплаченных поставщику.

     К иным документам, не являющимся первичными документами и документами налогового учета, могут быть отнесены, например, гражданско-правовые договоры, отчет комиссионера (агента) перед комитентом (принципалом), расчетные документы, счет и др.

     Одни и те же доходы не следует учитывать дважды. Поэтому если организация уже учла какие-то поступления в составе доходов, то повторно она учитывать их не должна. Это правило прямо закреплено в последнем абзаце п. 3 ст. 248 НК РФ.

     Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

     1. поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров, а так же проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора;

     2. штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а так же возмещение причиненных организации убытков - в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником. 

     Все доходы, которые получила организация, можно условно разделить на две группы:

     1) доходы, которые учитываются при налогообложении прибыли;

     2) доходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли.

     При этом доходы, которые учитываются при налогообложении, подразделяются:

     - на доходы от реализации;

     - внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

     Общее правила реализации - это передача на возмездной (безвозмездной) основе в собственность другому лицу товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг одним лицом другому лицу (в том числе обмен товарами, работами или услугами) (п. 1 ст. 39 НК РФ).

     Доход от реализации - это выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

     Причем к доходам от реализации относится выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных (п. 1 ст. 249 НК РФ).

     Какие поступления организация должна учитывать в сумме выручки?

     Во-первых, это все поступления, которые, так или иначе, связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права.

     При этом не имеет значения, кто произвел оплату за проданную вами продукцию (работы, услуги).

     Например:

     Это может сделать третье лицо, у которого перед вашим покупателем был долг.

     Во-вторых, указанные поступления учитываются в сумме выручки независимо от формы, в которой они получены: в денежной или натуральной (п. 2 ст. 249 НК РФ).

     Напоминаем, что суммы НДС, предъявленные вами покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав, в составе выручки не учитываются (п. 1 ст. 248 НК РФ).

     Внереализационные доходы.

     К внереализационным доходам относятся все иные поступления, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав.

     Например, внереализационными доходами являются:

     - полученные организацией дивиденды (п. 1 ст. 250 НК РФ);

     - штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, суммы возмещения убытков или ущерба, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу (п. 3 ст. 250 НК РФ). Основанием для учета санкций за нарушение обязательств является либо признание соответствующих сумм должником, либо вступление в законную силу решения суда о взыскании этих сумм. Сама по себе просрочка исполнения обязательства, при наступлении которой должнику могут быть предъявлены соответствующие претензии или подан иск в суд, не приводит к образованию внереализационного дохода.

     - доходы от сдачи имущества в аренду (включая земельные участки), если они не относятся к доходам от реализации (п. 4 ст. 250 НК РФ);

     - проценты, полученные по договорам займа, кредита (п. 6 ст. 250 НК РФ);

     - безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права (п. 8 ст. 250 НК РФ);

     К безвозмездно полученному имуществу относятся также заемные денежные средства, оставшиеся в распоряжении заемщика после прощения долга. По общему правилу такие денежные средства должны отражаться в доходах на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

     Вместе с тем, если участник (акционер) прощает долг дочерней организации, у последней одновременно с прощением долга увеличивается размер чистых активов. А это дает основание налогоплательщику (хозяйственному обществу или товариществу) не включать возникший доход как в сумме основного долга, так и в части процентов в налоговую. Причем размер доли (количества акций) участника значения не имеет.

     Полагаем, что для того, чтобы избежать возможных претензий налоговых органов, в данном случае необходимо выполнить все требования п.п. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ. В частности, рекомендуем оформить решение участника (акционера) о прощении долга, в котором следует дополнительно указать, что оно принято в целях увеличения чистых активов дочерней организации.

     - доход, распределенный в пользу организации при ее участии в простом товариществе (п. 9 ст. 250 НК РФ);

     - кредиторская задолженность (обязательства перед кредиторами), которая была списана в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ). По мнению контролирующих органов, просроченная кредиторская задолженность включается в доходы в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности. Однако в практике арбитражных судов вопрос о дате признания соответствующего дохода не находит однозначного решения.

     Просроченная кредиторская задолженность должна учитываться в доходах налогового периода, в котором истек срок исковой давности. Обязанность отразить эту сумму в доходах не зависит от проведения инвентаризации задолженности и издания приказа (распоряжения) о ее списании в соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

     -стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации (п. 20 ст. 250 НК РФ).

     Отметим, что перечень внереализационных доходов, установленный ст. 250 НК РФ, является открытым. Это означает, что учесть в составе внереализационных доходов следует и те доходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне. За исключением, конечно, доходов, не учитываемых для целей налогообложения (ст. 251 НК РФ).

     Заемные денежные средства, оставшиеся в распоряжении заемщика после прощения долга, в силу п. 2 ст. 248 и п. 8 ст. 250 НК РФ являются внереализационным доходом. Однако согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в налоговую базу не включаются доходы в виде денежных средств, полученных безвозмездно от дочерней организации, если доля участия в ней превышает 50%.

     В связи с этим Минфин России отмечает, что если заемщиком является российская организация и ее доля в уставном капитале заимодавца превышает 50%, то прощеный долг не увеличивает налогооблагаемую прибыль согласно п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

     При этом кредиторскую задолженность в виде суммы процентов по займу (кредиту, векселю и т.п.), которая также списывается путем прощения долга, чиновники предписывают включать в состав внереализационных доходов заемщика на основании п. 18 ст. 250 НК РФ. Контролирующие органы указывают, что п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в данном случае не может применяться. Аргументируется это тем, что, во-первых, отсутствует факт получения денежных средств, а во-вторых, в период действия договора займа заемщик относил суммы начисленных процентов на расходы в порядке п. 8 ст. 272 НК РФ.

     Некоторые доходы освобождены от налогообложения. Их перечень предусмотрен ст. 251 НК РФ. В частности, к доходам, которые не учитываются при налогообложении, относятся доходы в виде:

     -имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка (п.п. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ);

     - взносов в уставный капитал организации (п.п. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ);

     - имущества, которое получено по договорам кредита или займа (п.п. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом не включается в доход выгода от экономии на процентах по договору беспроцентного займа либо займа, процентная ставка по которому ниже ставки рефинансирования Банка России;

     -капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного (полученного в безвозмездное пользование) имущества, произведенных арендатором (ссудополучателем) (п.п. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ). Отметим, что до 1 января 2009 г. капитальные вложения ссудополучателя не включались в закрытый перечень доходов, не облагаемых налогом (п.п. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ);

     -других доходов, предусмотренных ст. 251 НК РФ.

     Перечень льготируемых доходов является закрытым и не подлежит расширительному толкованию. Поэтому все иные доходы, которые не указаны в этом перечне, нужно учесть для уплаты налога на прибыль.

     Организации, которые применяют кассовый метод, суммовые разницы для целей налогообложения не учитывают.

     В частности, потому, что они у них просто не возникают. Дело в том, что доходы и расходы по договорам, заключенным в условных единицах, для целей налогообложения признаются в размере фактической оплаты (п. 5 ст. 273 НК РФ).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.4.   Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

     В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум следующая информация:

    - о порядке признания выручки организации;

    - о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

     В отчете о прибылях и убытках доходы организации за отчетный период отражаются с подразделением на выручку и прочие доходы. Прочие доходы могут показываться в отчете за минусом расходов, относящихся к этим доходам, когда:

     1. соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;

     2. доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результате одного и того же или аналогично по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

     Прочие доходы организации за отчетный период, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.

     Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2.   ТЕОРИТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ  БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПО РАСХОДАМ

2.1.   Понятие расходов

     Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 06 марта 1998 г. № 283 приказывается:

     - Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99.

    Данное Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, за исключением кредитных и страховых организаций.

     Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Расходы -  это статья издержек, относящихся к текущему учетному периоду.

      Не признается расходами организации выбытие активов:

     - в связи с приобретением (созданием) необоротных активов (основных средств, нематериальных активов и т.п.);

     - вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи;

    - по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитета;

    - в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

    - в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

    - в погашение кредита, займа, полученных организацией.

      Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

     1. расходы по обычным видам деятельности;

     2. прочие расходы.